Медицинские осмотры работников. Законодательные требования. Отражение расходов в бухгалтерском учете, налогообложение (В.В. Владимиров, "Консультант бухгалтера", N 3, март 2004 г.)

Медицинские осмотры работников.
Законодательные требования. Отражение
расходов в бухгалтерском учете, налогообложение

     Случаи прохождения медицинских осмотров работниками организаций     

     Особенности прохождения медицинских осмотров отдельными категориями 

     работников                                                          

     Последствия непрохождения  и   (или)   неблагоприятных  результатов 

     медицинского обследования                                           

     Источники финансирования  на   оплату   расходов   на   прохождение 

     медицинских осмотров                                                

Действующим в настоящее время Трудовым кодексом Российской Федерации предусмотрено прохождение отдельными категориями работников организаций медицинских освидетельствований (осмотров) при заключении трудового договора (предварительные осмотры), а также в течение срока действия договора (периодические и внеочередные).

Кроме этого, связанные с движением транспорта работники обязаны проходить предрейсовые или предсменные медицинские осмотры, а также освидетельствования на установление факта употребления алкоголя, наркотического средства или психотропного вещества.

Сами работники вправе на основании медицинских показаний потребовать прохождения внеочередного осмотра (освидетельствования) с сохранением на это время за собой места работы и среднего заработка (статья 219 ТК РФ).

В ряде случаев работники должны проходить обязательные медицинские освидетельствования для выявления ВИЧ-инфекции.

Случаи прохождения медицинских осмотров
работниками организаций

Предварительные при поступлении на работу медицинские осмотры в соответствии с положениями статьи 69 ТК РФ в обязательном порядке проходят лица, не достигшие возраста восемнадцати лет, а также иные лица, предусмотренные непосредственно положениями Трудового кодекса РФ и иными федеральными законами.

В соответствии со статьей 213 ТК РФ предварительные и периодические медицинские осмотры проходят следующие категории работников:

работники, занятые на тяжелых работах и на работах с вредными и (или) опасными условиями труда (в том числе на подземных работах), а также на работах, связанных с движением транспорта - для определения пригодности работников для выполнения поручаемой работы (статья 213 ТК РФ);

работники организаций пищевой промышленности, общественного питания и торговли, водопроводных сооружений, лечебно-профилактических и детских учреждений, а также некоторых других организаций - в целях охраны здоровья населения, предупреждения возникновения и распространения заболеваний (статья 213 ТК РФ);

лица, принимаемые на работу в организации, расположенные в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях - для подтверждения отсутствия противопоказаний для работы и проживания в отдаленных районах и местностях (статья 324 ТК РФ);

лица в возрасте до 18 лет (статья 266 ТК РФ).

При этом лица в возрасте до 21 года, занятые на тяжелых работах и на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также на работах, связанных с движением транспорта, проходят ежегодные периодические осмотры. Периодичность прохождения медицинских осмотров прочими категориями работников может и превышать один календарный год.

Ежегодные обязательные осмотры обязаны проходить также лица в возрасте до 18 лет (статья 266 ТК РФ) вплоть до достижения ими указанного возраста.

Согласно статье 213 ТК РФ работники, занятые на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также на работах, связанных с движением транспорта, по медицинским рекомендациям могут проходить и внеочередные медицинские осмотры и обследования.

Перечень вредных и (или) опасных производственных факторов и работ, при выполнении которых проводятся предварительные и периодические медицинские осмотры (обследования), а также порядок их проведения в соответствии со статьей 213 ТК РФ определяются нормативными правовыми актами, утверждаемыми в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

В развитие положений статьи 213 ТК РФ постановлением Правительства Российской Федерации от 27 октября 2003 года N 646 Минздраву России предписано в срок до 1 марта 2004 года определить перечни вредных и (или) опасных производственных факторов и работ, при выполнении которых должны проводиться предварительные и периодические медицинские осмотры (обследования), а также порядок проведения предварительных и периодических медицинских осмотров (обследований) работников, занятых на вредных работах и на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами.

На момент написания данной публикации Минздравом России приведенные предписания не выполнены, в связи с чем на основании статьи 423 ТК РФ по данным вопросам могут применяться ранее изданные (до вступления в силу ТК РФ) нормативные акты.

К ним, в частности, относятся:

приказ Минздрава России от 10 декабря 1996 года N 405, которым утверждено Положение о проведении обязательных предварительных при поступлении на работу и периодических медицинских осмотров работников;

приказ Минздравмедпрома России от 14 марта 1996 г. N 90 "О порядке проведения предварительных и периодических медицинских осмотров работников и медицинских регламентах допуска к профессии" (в редакции изменений от 11 сентября 2000 г., 6 февраля 2001 г.), которым утверждены Временный перечень вредных, опасных веществ и производственных факторов, при работе с которыми обязательны предварительные и периодические медицинские осмотры работников, медицинских противопоказаний, а также врачей - специалистов, участвующих в проведении этих медицинских осмотров и необходимых лабораторных и функциональных исследований (приложение N 1); Временный перечень работ, при выполнении которых обязательны предварительные и периодические медицинские осмотры работников, врачей - специалистов, участвующих в проведении этих медицинских осмотров, необходимых лабораторных и функциональных исследований, медицинских противопоказаний к допуску на работу (приложение N 2), а также Положение о проведении обязательных предварительных при поступлении на работу и периодических медицинских осмотров работников (приложение N 3).

Как отмечалось во вступлении к данной публикации, сами работники (любой должности и профессии) вправе потребовать от работодателя на основании медицинских рекомендаций прохождения внеочередного медицинского осмотра (обследования), и при этом на это время за работником должны быть сохранены место работы (должность) и средний заработок.

Следует учитывать, что согласно статье 213 ТК РФ в случае необходимости по решению органов местного самоуправления в отдельных организациях могут вводиться дополнительные условия и показания к проведению медицинских осмотров (обследований).

Также согласно статье 34 Федерального закона от 30 марта 1999 года N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения" на основании предложений органов и учреждений государственной санитарно-эпидемиологической службы Российской Федерации решениями государственной власти субъектов Российской Федерации или органов местного самоуправления в отдельных организациях (цехах, лабораториях и иных структурных подразделениях) могут вводиться дополнительные показания к проведению медицинских осмотров работников.

Если обращаться к положениям отдельных федеральных законов, то медицинские осмотры обязаны проходить также и некоторые другие категории работников.

В частности, согласно статье 6 Федерального закона от 14 апреля 1999 года N 77-ФЗ "О ведомственной охране" ежегодные медицинские осмотры обязаны проходить работники ведомственной охраны. Порядок прохождения указанных осмотров должен быть установлен Минздравом России и МВД России. Напомним, что к ведомственной охране относятся создаваемые федеральными органами исполнительной власти органы управления, силы и средства, предназначенные для защиты охраняемых объектов от противоправных посягательств.

Педагогические работники образовательных учреждений обязаны проходить периодические медицинские обследования в соответствии с пунктом 3 статьи 51 Закона РФ "Об образовании" (в редакции Федерального закона от 13 января 1996 г. N 12-ФЗ, последующих изменений и дополнений).

Предварительное медицинское освидетельствование в соответствии со статьей 4.1 Закона РФ от 26 июня 1992 года N 3132-I "О статусе судей в Российской Федерации" (в редакции изменений и дополнений) должны проходить также претенденты на должность судьи. Перечень заболеваний, препятствующих назначению на должность судьи определен постановлением Совета судей от 26 декабря 2002 года N 78.

В соответствии с пунктом 3 статьи 9 Федерального закона от 30 марта 1995 года N 38-ФЗ "О предупреждении распространения в Российской Федерации заболевания, вызываемого вирусом иммунодефицита человека (ВИЧ-инфекции)" (в редакции изменений и дополнений) работники отдельных профессий, производств, предприятий, учреждений и организаций, перечень которых утверждается Правительством Российской Федерации, обязаны проходить обязательное медицинское освидетельствование для выявления ВИЧ-инфекции при проведении обязательных предварительных при поступлении на работу и периодических медицинских осмотров.

Указанный перечень работников, которые должны проходить обязательное медицинское освидетельствование для выявления ВИЧ-инфекции утвержден постановлением Правительства Российской Федерации от 4 сентября 1995 года N 877, и в него включены:

врачи, средний и младший медицинский персонал центров по профилактике и борьбе со СПИДом, учреждений здравоохранения, специализированных отделений и структурных подразделений учреждений здравоохранения, занятые непосредственным обследованием, диагностикой, лечением, обслуживанием, а также проведением судебно-медицинской экспертизы и другой работы с лицами, инфицированными вирусом иммунодефицита человека, имеющие с ними непосредственный контакт;

врачи, средний и младший медицинский персонал лабораторий (группы персонала лабораторий), которые осуществляют обследование населения на ВИЧ-инфекцию и исследование крови и биологических материалов, полученных от лиц, инфицированных вирусом иммунодефицита человека;

научные работники, специалисты, служащие и рабочие научно-исследовательских учреждений, предприятий (производств) по изготовлению медицинских иммунобиологических препаратов и других организаций, работа которых связана с материалами, содержащими вирус иммунодефицита человека.

Перечень конкретных должностей и профессий работников, обязанных проходить обязательное медицинское освидетельствование для выявления ВИЧ-инфекции при проведении предварительных и периодических медицинских осмотров определяется руководителем учреждения, предприятия, организации.

Правила проведения обязательного медицинского освидетельствования на выявление вируса иммунодефицита человека (ВИЧ-инфекции) утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 13 октября 1995 года N 1017.

Особенности прохождения медицинских осмотров
отдельными категориями работников

Водители транспортных средств обязаны проходить медицинское освидетельствование, предрейсовые, послерейсовые и текущий медицинские осмотры в соответствии с требованиями статьи 23 Федерального закона от 10 декабря 1995 года N 196-ФЗ "О безопасности дорожного движения".

Предрейсовые медицинские осмотры водителей организуются в соответствии с Методическими рекомендациями "Медицинское обеспечение безопасности дорожного движения. Организация и порядок проведения предрейсовых медицинских осмотров водителей транспортных средств", доведенных письмом Минздрава России от 21 августа 2003 года N 2510/9468-03-32.

Согласно указанным Методическим рекомендациям в каждой организации, имеющей автотранспорт, должны быть организованы и в обязательном порядке проводиться предрейсовые медицинские осмотры водителей автотранспортных средств.

Медицинские осмотры проводятся прошедшими специальное обучение медицинскими работниками (врачами, фельдшерами, медицинскими сестрами).

Основной задачей предрейсовых медицинских осмотров является выявление у водителей признаков различных заболеваний, признаков употребления алкоголя, наркотиков, запрещенных лекарственных препаратов, остаточных явлений алкогольной интоксикации (похмельного синдрома), утомления. В случае выявления указанных признаков водители не допускаются к управлению транспортными средствами.

Медицинские работники также осуществляют контроль за состоянием здоровья водителей, анализируют причины отстранения водителей от работы, ведут учет результатов осмотров, участвуют в служебном расследовании дорожно-транспортных происшествий (ДТП) с целью выявления причин, зависящих от состояния здоровья водителя, совершившего ДТП.

На основе анализа причин отстранения водителей от работы по состоянию здоровья медработники формируют так называемые "группы риска", куда включаются водители, склонные к злоупотреблению алкоголем и психоактивными веществами, а также длительно и часто болеющие (страдающие хроническими заболеваниями) и водители старше 55 лет.

Водители, вошедшие в группы риска, должны подвергаться текущим и послерейсовым медицинским осмотрам и находиться под особым вниманием медицинских работников. Порядок проведения текущих и послерейсовых медицинских осмотров устанавливается руководителями организаций.

При организации осмотров необходимо учитывать, что в соответствии со статьей 54 Федерального закона от 8 января 1998 года N 3-ФЗ "О наркотических средствах и психотропных веществах" установлено, что наркологическая помощь больным наркоманией оказывается по их просьбе или с их согласия, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Следовательно, для проведения обследования водителя на предмет содержания в организме наркотических веществ необходимо его согласие, которое должно быть оформлено в письменной форме. Согласие на это обследование может быть предусмотрено в трудовом договоре или в отдельном документе.

Предрейсовый медицинский осмотр проводится перед началом рабочей смены водителей. Для их осуществления администрацией организации должно быть выделено специальное помещение, оборудованное в соответствии с перечнем, приведенным в приложении N 2 к Методическим рекомендациям.

Организация предрейсового медицинского осмотра водителей должна находится под контролем администрации организации и методическим руководством территориального или ведомственного лечебно-профилактического учреждения.

Водители автотранспортных средств должны явиться на предрейсовый медицинский осмотр с путевым листом.

Пунктом 3 статьи 25 Федерального закона от 10 января 2003 года N 17-ФЗ "О железнодорожном транспорте в Российской Федерации" продублировано положение, согласно которому лица, принимаемые на работу, непосредственно связанную с движением поездов и маневровой работой, и работники, выполняющие такую работу и (или) подвергающиеся воздействию вредных и опасных производственных факторов, проходят за счет работодателей обязательные предварительные (при поступлении на работу) и периодические (в течение трудовой деятельности) медицинские осмотры.

Медицинские осмотры организуются в соответствии с положениями приказа МПС России от 29 марта 1999 г. N 6-Ц "Об утверждении Положения о порядке проведения обязательных предварительных, при поступлении на работу, и периодических медицинских осмотров на железнодорожном транспорте".

Также следует учитывать, что работники железнодорожного транспорта общего пользования, которые осуществляют производственную деятельность, непосредственно связанную с движением поездов и маневровой работой, проходят также обязательные предрейсовые или предсменные медицинские осмотры, а также по требованию работодателей медицинское освидетельствование на установление факта употребления алкоголя, наркотического средства или психотропного вещества. Организуются такие осмотры (освидетельствования) в соответствии с Инструкцией МПС России от 1 мая 1998 г. N ЦУВС-552 "О порядке организации и проведения предрейсовых медицинских осмотров работников локомотивных бригад".

Перечень профессий и должностей работников, обеспечивающих движение поездов, подлежащих обязательным предварительным, при поступлении на работу, и периодическим медицинским осмотрам, утвержден постановлением Правительства Российской Федерации от 8 сентября 1999 года N 1020. В указанный перечень включены не только работники группы машинистов, водителей и их помощников, но также и работники диспетчерско-операторской группы; станционно-маневровой группы; группы, обслуживающей поезда в пути следования, работники группы пути и группы энергоснабжения (электрификации), сигнализации, централизации, блокировки и связи.

Организации общественного питания и торговли при организации медицинских осмотров руководствуются также положениями статьи 23 Федерального закона от 2 января 2000 г. N 29-ФЗ "О качестве и безопасности пищевых продуктов" (в редакции изменений и дополнений), согласно которой работники, занятые на работах, которые связаны с изготовлением и оборотом пищевых продуктов, оказанием услуг в сфере розничной торговли пищевыми продуктами, материалами и изделиями в сфере общественного питания и при выполнении которых осуществляются непосредственные контакты работников с пищевыми продуктами, материалами и изделиями, проходят обязательные предварительные при поступлении на работу и периодические медицинские осмотры, а также гигиеническое обучение в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В обязательном порядке медицинские осмотры проходят также работники морского транспорта (флота), что определено в статье 55 Кодекса торгового мореплавания РФ от 30 апреля 1999 года N 81-ФЗ.

Требования о медицинском освидетельствовании работников из числа моряков и рыбаков содержатся также в Конвенциях Международной Организации Труда N 73 о медицинском освидетельствовании моряков (Сиэтл, 29 июня 1946 г., ратифицирована РСФСР 4 ноября 1969 г.) и N 113 о медицинском осмотре рыбаков (Женева, 19 июня 1959 г., ратифицирована РСФСР 4 ноября 1969 г.).

В гражданской авиации медицинское освидетельствование осуществляется в порядке, установленном приказом Минтранса России от 22 апреля 2002 года N 50, которым утверждены Федеральные авиационные правила "Медицинское освидетельствование летного, диспетчерского состава, бортпроводников, курсантов и кандидатов, поступающих в учебные заведения гражданской авиации" (ФАП МО ГА-2002).

Согласно статье 213 ТК РФ работники, осуществляющие отдельные виды деятельности (в том числе связанные с источниками повышенной опасности, а именно влиянием вредных веществ и неблагоприятных производственных факторов), а также работающие в условиях повышенной опасности, проходят обязательное психиатрическое освидетельствование не реже одного раза в пять лет.

Правила прохождения такого обязательного психиатрического освидетельствования утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 года N 695.

Обязательное психиатрическое освидетельствование проходят работники, работающие в условиях, предусмотренных Перечнем медицинских психиатрических противопоказаний для осуществления отдельных видов профессиональной деятельности и деятельности, связанной с источником повышенной опасности, утвержденным постановлением Совмина - Правительства Российской Федерации от 28 апреля 1993 года N 377 (в редакции изменений и дополнений).

Освидетельствование работников проводится на добровольной основе не реже одного раза в пять лет.

Последствия непрохождения и (или) неблагоприятных
результатов медицинского обследования

В соответствии со статьей 76 ТК РФ не прошедшие в установленном порядке обязательный предварительный или периодический медицинский осмотр работники должны быть по решению работодателя отстранены от работы. Такая же норма содержится и в статье 34 Федерального закона от 30 марта 1999 года N 52-ФЗ.

За время отстранения от работы заработная плата работнику согласно положениям статьи 76 ТК РФ не начисляется, за исключением случаев, специально предусмотренных федеральными законами.

Если работник не прошел обязательный предварительный или периодический медицинский осмотр не по своей вине, ему должна быть произведена оплата за все время отстранения от работы как за простой, а именно, в размере не менее двух третей средней заработной платы работника или не менее двух третей тарифной ставки (оклада) (статья 157 ТК РФ) в зависимости от того, имеется ли вина работодателя в непрохождении работником медицинского осмотра или нет.

В любом случае работник обязан в письменной форме известить работодателя о факте непрохождения осмотра и причинах этому.

Исчисление средней заработной платы производится в порядке, установленном статьей 139 ТК РФ и Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 11 апреля 2003 года N 213.

Если прохождение медицинского осмотра носит добровольный (не обязательный) характер или обязательность прохождения осмотра не предусмотрена законодательством, работодатель не вправе отстранять работника, отказавшегося от прохождения добровольного осмотра, от работы. Если такое отстранение все же произойдет, работодатель не вправе отказывать в выплате работнику заработной платы или уменьшать ее размер.

Если прохождение предварительного (при приеме на работу) осмотра в соответствии с действующим законодательством поставлено в зависимость от заключения с работником трудового договора (приема его на работу), а сам работник от прохождения осмотра откажется или по его результатам выявиться невозможность применения труда работника на запланированных должностях (по намеченным профессиям), работнику может быть отказано в приеме на работу.

В частности, только после прохождения обязательного предварительного медицинского осмотра на работу могут быть приняты лица в возрасте до 18 лет (статья 213 ТК РФ), а также лица, принимаемые на работу, непосредственно связанную с движением транспортных средств (статья 328 ТК РФ).

Отказ или уклонение без уважительных причин от медицинского освидетельствования могут быть отнесены к нарушениям трудовой дисциплины (подтверждено пунктом 24 постановления Пленума Верховного суда РФ от 22 декабря 1992 года N 16 "О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации законодательства при разрешении трудовых споров"), за что работник может быть привлечен к установленной дисциплинарной ответственности.

В случае, если по результатам периодического или внеочередного медицинского осмотра выявиться невозможность выполнения работником работы по должности (профессии), по которой проводился осмотр, работодатель должен следовать медицинским рекомендациям.

Если в них будут приведены медицинские противопоказания к выполнению определенной работы, работодатель должен рассмотреть возможность предоставления работнику иной должности (работы), не противопоказанной ему по состоянию здоровья (статья 72 ТК РФ). Если работник от предлагаемой должности (работы) отказывается, он может быть уволен по пункту 8 статьи 77 ТК РФ "отказ работника от перевода на другую работу вследствие состояния здоровья в соответствии с медицинским заключением".

Если работники признан полностью нетрудоспособным, он увольняется по подпункту "а" пункта 3 статьи 81 ТК РФ "несоответствие работника занимаемой должности или выполняемой работе вследствие состояния здоровья в соответствии с медицинским заключением" или пункту 5 статьи 83 ТК РФ "признание работника полностью нетрудоспособным в соответствии с медицинским заключением".

При расторжении трудового договора по подпункту "а" пункта 3 статьи 81 ТК РФ, работнику выплачивается выходное пособие в размере двухнедельного среднего заработка.

Если согласно медицинскому заключению работник нуждается по состоянию здоровья в переводе на другую более легкую работу, работодатели обязаны согласно статье 224 ТК РФ осуществить такой перевод. При этом в соответствии со статьей 182 ТК РФ за работником в течение одного месяца со дня перевода сохраняется прежний средний заработок. После этого оплата труда производится по фактически занимаемой должности (выполняемой работе).

Если перевод на нижеоплачиваемую работу обусловлен трудовым увечьем, профессиональным заболеванием или иным повреждением здоровья, связанным с выполнявшейся работой, средний заработок сохраняется до установления стойкой утраты профессиональной трудоспособности либо до выздоровления работника.

Если в течение действия трудового договора выясниться, что при его заключении работник должен был пройти медицинский осмотр, но не прошел его, а по результатам прохождения выяснилось, что выполняемая работа работнику противопоказана по состоянию здоровья, трудовой договор с ним может быть расторгнут по статье 84 ТК РФ.

Источники финансирования на оплату расходов
на прохождение медицинских осмотров

В соответствии с положениями статьи 213 ТК РФ предусмотренные действующим трудовым законодательством медицинские обследования (осмотры), включая внеочередные в соответствии с медицинскими рекомендациями, осуществляются за счет средств работодателя.

Расходы организаций, связанные с оплатой услуг медицинских учреждений за периодические и предварительные медицинские обследования работников, принимаются для целей налогообложения по налогу на прибыль на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ, как расходы, связанные обеспечением нормальных условий труда и мер по технике безопасности.

По этому же основанию в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль могут быть отнесены расходы организаций по оборудованию специальных помещений, предназначенных для проведения предрейсовых медицинских осмотров водителей. При этом перечень оборудования и иных предметов, расходы на приобретение которых могут быть приняты в целях налогообложения, определен в приложении N 2 к Методическим рекомендациям "Медицинское обеспечение безопасности дорожного движения. Организация и порядок проведения предрейсовых медицинских осмотров водителей транспортных средств", доведенных письмом Минздрава России от 21 августа 2003 года N 2510/9468-03-32.

Принимаются в целях налогообложения также и расходы на содержание и эксплуатацию указанного специального помещения, его ремонт, а также ремонт и техническое обслуживание оборудования и иных предусмотренных предметов (подпункт 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ).

За время прохождения обязательных предварительных и периодических медицинских осмотров (обследований) работников, а также внеочередных медицинских осмотров работников по их просьбам в соответствии с медицинским заключением, в соответствии со статьей 212 ТК РФ за работником сохраняется средний заработок и место работы (должность) на время прохождения указанных осмотров (обследований).

Выплачиваемые работникам суммы среднего заработка за дни прохождения медицинских осмотров, принимаются в целях налогообложения по налогу на прибыль на основании пункта 6 статьи 255 НК РФ.

Вместе с тем необходимо учитывать, что расходы на оплату услуг медицинских учреждений по проведению медицинских осмотров работников, а также расходы на выплату среднего заработка, связанные с прохождением работниками медицинских осмотров, могут быть приняты в целях налогообложения только в тех случаях, когда случаи прохождения медицинских осмотров установлены действующими нормативными правовыми актами (подтверждено письмом Управления МНС по г.Москве от 8 января 2003 года N 26-12/1401).

Если какие-либо медицинские осмотры работников осуществлены организацией по своей инициативе (кроме вышеприведенных случаев), расходы на оплату услуг медицинских учреждений, а также расходы на оплату среднего заработка работникам за время прохождения медосмотров, в целях налогообложения по налогу на прибыль приняты быть не могут.

Организации, перешедшие в установленном порядке на упрощенную систему налогообложения и избравшие в качестве объекта налогообложения сумму доходов, уменьшенных на величину произведенных расходов, в уменьшение налоговой базы согласно пункту 1 статьи 346.16. НК РФ могут отнести только расходы, связанные с оплатой среднего заработка работников, проходивших медицинский осмотр. Принятие в целях налогообложения расходов, связанных с оплатой услуг медицинских учреждений по организации и проведению медицинских осмотров, главой 26.2 НК РФ не предусмотрено.

В соответствии с положениями статьи 15 Федерального закона от 8 декабря 2003 года N 166-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2004 год" в 2004 году на оплату медицинских осмотров по согласованию с Фондом социального страхования Российской Федерации могут быть направлены до 20 процентов сумм страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, перечисленных организацией в ФСС РФ за 2003 год, но за вычетом расходов на выплату обеспечений по страхованию по страховым случаям, имевшим место в организации.

При этом кроме оплаты медицинских осмотров, указанные средства могут быть направлены на иное частичное финансирование предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний работников организации, включая профилактическое лечение (в том числе санаторно-курортное лечение работников, занятых на работах с вредными и опасными производственными факторами).

Порядок и условия выделения Фондом социального страхования РФ организациям указанных выше средств должны быть определены Правительством Российской Федерации.

На 2003 год условия выделения таких средств были установлены постановлением Правительства Российской Федерации от 7 февраля 2003 года N 82 "О порядке и условиях частичного финансирования в 2003 году предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний работников за счет страховых взносов по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".

В том случае, когда источником финансирования расходов на оплату медицинских осмотров являются средства организаций, в бухгалтерском учете оформляются следующие записи:

Дебет счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу", 91 "Прочие доходы и расходы" Кредит счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - стоимость услуг по проведению медицинских осмотров, оказанных медицинскими учреждениями;

Дебет счетов 20, 23, 25, 26, 29, 44, 91 Кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - расходы по оплате среднего заработка работникам, проходившим медицинский осмотр.

Соответствующие балансовые счета задействуются согласно принятой в организации учетной политики, положений отраслевых рекомендаций по учету и калькулированию затрат, принадлежности работников к тем или иным структурным подразделениям. Учетной политикой организации может быть также предусмотрено положение, согласно которому не признаваемые в целях налогообложения расходы на оплату медицинских осмотров работников отражаются по счету 91.

Дебет счетов 60, 76 Кредит счета 51 "Расчетные счета" - оплата стоимости оказанных медицинскими учреждениями услуг по проведению медицинских осмотров работников.

В случае, если на оплату медицинских осмотров используются выделенные ФСС РФ средства обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, в учете организации оформляются следующие записи:

Дебет счета 51 Кредит счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" - сумма средств, выделенных ФСС РФ;

Дебет счета 69 Кредит счетов 60, 76 - стоимость услуг, оказанных медицинскими учреждениями;

Дебет счетов 60, 76 Кредит счета 51 - оплата стоимости оказанных услуг.

Обращаем внимание, что за счет выделенных организации средств социального страхования не могут быть оплачены суммы среднего заработка, сохраняемого за время прохождения работниками медицинских осмотров.

В том случае, если медицинские осмотры работников организуются через принадлежащие организации поликлиники или иные медицинские учреждения, произведенные данными структурными подразделениями расходы в части, приходящейся на проведенные медицинские осмотры работников, оформляются следующими записями по счетам учета:

Дебет счета 29 Кредит счетов 10, 69, 70 "Материалы" и др. - фактические расходы поликлиник и иных медицинских учреждений организации;

Дебет счетов 20, 25, 26, 44, 91 и др. Кредит счета 29 - отражены расходы в части, приходящейся на услуги по проведению медицинских осмотров работников организации;

Дебет счета 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж" Кредит счета 29 - отражены расходы в части услуг, оказанных сторонним лицам и организациям.

Условия, по которым определяется доля фактических затрат обслуживающих медицинских учреждений организации, приходящаяся на услуги, оказанные основному и прочим производствам организации и услуги, оказанные сторонним лицам и организациям, определяются положениями учетной политики организации.

Учитывая, что необходимость прохождения обязательных медицинских осмотров предусмотрена действующим трудовым законодательством, то расходы организаций на оплату услуг медицинских учреждений не должны включаться в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу.

Как представляется, не должны подлежать налогообложению также и расходы на оплату медицинских осмотров работников, проводимых по их просьбам в соответствии с медицинским заключением согласно статьям 212 и 213 ТК РФ.

В части единого социального налога приведенный порядок определен пунктом 9.1.6.2 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденных приказом МНС России от 5 июля 2002 года N БГ-3-05/344.

В.В. Владимиров

"Консультант бухгалтера", N 3, март 2004 г.