Вопросы и ответы (Н.В. Герасименко, "Законодательство и экономика", N 9, сентябрь 2004 г.)

Вопросы и ответы

С какого момента следует исчислять срок давности взыскания налоговой санкции, если налогоплательщик не вовремя представил налоговую декларацию?

Согласно п. 2 ст. 119 НК РФ налогоплательщик несет ответственность за непредставление налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации. Ответственность установлена в виде штрафа в размере 30% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10% суммы налога. Штраф исчисляется и взимается за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

Как указано в п. 1 ст. 115 НК РФ, налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта. При этом в п. 37 постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснятся, что Кодекс не предусматривает составления налоговым органом акта по результатам использования в отношении налогоплательщика иных, помимо выездной налоговой проверки, форм налогового контроля. Поэтому срок, установленный п. 1 ст. 115 НК РФ, должен исчисляться со дня обнаружения соответствующего правонарушения, который определяется исходя из характера конкретного правонарушения, а также обстоятельств его совершения и выявления.

Поскольку размер штрафа за указанное правонарушение установлен в процентном отношении от суммы налога, подлежащей уплате, и зависит от времени просрочки, определение этого момента становится решающим для исчисления суммы штрафа обстоятельством. Этот вопрос уже возникал в судебной практике и решен так. Моментом обнаружения правонарушения в виде непредставления налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации (т.е. моментом, с которого у налоговых органов возникает право на обращение в суд с иском о взыскании налоговой санкции) следует считать день фактической подачи в налоговый орган налоговой декларации (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 21 октября 2003 г. N Ф08-4127/2003-1584А).

Вправе ли налоговый орган отказать налогоплательщику в возмещении налога на добавленную стоимость по экспорту на том основании, что им не выполнено требование о предъявлении всех обосновывающих документов одновременно с налоговой декларацией?

На основании положений ст. 165 НК РФ, для того чтобы обосновать необходимость применения налоговой ставки по налогу на добавленную стоимость в размере 0%, налогоплательщику следует представить вместе с налоговой декларацией следующие основные документы:

- контракт (его копию) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы таможенной территории Российской Федерации. Если контракты содержат сведения, составляющие государственную тайну, вместо копий полного текста контракта представляется выписка из него, содержащая информацию, необходимую для проведения налогового контроля (в частности, информацию об условиях поставки, о сроках, цене, виде продукции);

- выписку банка (ее копию), подтверждающую фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанного товара (припасов) на счет налогоплательщика в российском банке.

В случае если контрактом предусмотрен расчет наличными денежными средствами, налогоплательщик представляет в налоговые органы выписку банка (ее копию), подтверждающую внесение налогоплательщиком полученных сумм на его счет в российском банке, а также копии приходных кассовых ордеров, подтверждающие фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанных товаров (припасов).

Если начисление валютной выручки от реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации осуществляется в соответствии с порядком, предусмотренным законодательством о валютном регулировании и валютном контроле, налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), подтверждающие право на незачисление валютной выручки на территории Российской Федерации.

При осуществлении внешнеторговых товарообменных (бартерных) операций налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, подтверждающие ввоз товаров (выполнение работ, оказание услуг), полученных по указанным операциям, на территорию Российской Федерации и их оприходование;

- грузовую таможенную декларацию (ее копию) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товара в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории России.

При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи представляется полная грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров.

В случае вывоза товаров в таможенном режиме экспорта через границу России с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, представляется грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, производившего оформление указанного вывоза товаров.

При вывозе с российской территории припасов в соответствии с таможенным режимом перемещения припасов предоставляется таможенная декларация на припасы (ее копия) с отметками таможенного органа, в регионе деятельности которого расположен порт (аэропорт), открытый для международного сообщения, о вывозе припасов с таможенной территории Российской Федерации;

- копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории России.

Кроме того, п. 5 ст. 174 НК РФ устанавливает обязанность налогоплательщиков (налоговых агентов) представлять в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ.

Важно также указать, что в соответствии с п. 10 ст. 167 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подп. 1-3, 8 п. 1 ст. 164 НК РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последний день месяца, в котором собран полный пакет вышеназванных документов. Однако, если полный пакет документов не был собран на 181-й день считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, транзита, перемещения припасов, моментом определения налоговой базы по указанным товарам является день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг).

Анализ приведенных положений приводит к выводу, что нарушение налогоплательщиком требования п. 10 ст. 165 НК РФ о предъявлении одновременно с налоговой декларацией всех обосновывающих документов, не является основанием для отказа налогового органа в возмещении НДС по экспорту, поскольку подобное основание к отказу действующим законодательством не предусмотрено. Этот вывод подтверждается и судебной практикой (постановления ФАС Московского округа от 17 января 2003 г. N КА-А40/8843-02; ФАС Западно-Сибирского округа от 8 декабря 2003 г. N Ф04/6180-2042/А45-2003).

Предусматривает ли законодательство о налогах и сборах обязанность индивидуального предпринимателя представлять декларации по налогу на добавленную стоимость при отсутствии оборота по реализации товаров (работ, услуг)?

В силу п. 2 ст. 44 НК РФ обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.

Согласно ст. 143 и 144 НК РФ индивидуальные предприниматели признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость и подлежат обязательной постановке на учет в налоговом органе в соответствии со ст. 83, 84 НК РФ.

Статья 23 НК РФ предусматривает, что налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета налоговые декларации по тем налогам, которые они должны уплачивать, если такая обязанность установлена законодательством о налогах и сборах.

В свою очередь, ст. 80 НК РФ содержит положение, согласно которому налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. При этом нормы главы 21 НК РФ не содержат каких-либо иных правил представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость. Таким образом, отсутствие у налогоплательщика по итогам конкретного налогового периода объекта обложения и суммы налога к уплате не освобождает его от обязанности представления декларации по НДС (решение ВАС РФ от 22 января 2004 г. N 14770/03).

Н.В. Герасименко,

кандидат юридических наук,

доцент кафедры финансового права

Академии экономической безопасности МВД России

"Законодательство и экономика", N 9, сентябрь 2004 г.