Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 6 мая 2011 г. N Ф10-1188/11 по делу N А35-10696/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 28 апреля 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 6 мая 2011 года.

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе:

Председательствующего

Шуровой Л.Ф.

судей

Ермакова М.Н.

Леоновой Л.В.

При участии в заседании:

от ИП Бирюковой И.А.

Листопада А.Н. - представителя, дов. от 27.04.2011 б/н

от МИ ФНС России N 5 по Курской области

Астафьевой Е.В. - представителя, дов. N 9 от 06.08.2010

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу ИП Бирюковой И.А. на решение Арбитражного суда Курской области от 30.09.2010 (судья Кузнецова Т.В.) и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.01.2011 (судьи Михайлова Т.Л., Скрынников В.А., Осипова М.Б.) по делу N А35-10696/2009

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Бирюкова Ирина Алексеевна (далее - Предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Курской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Курской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 11-18/23 от 09.09.2009.

Решением арбитражного суда Курской области от 30.09.2010 заявление удовлетворено частично. Решение Инспекции признано недействительным в части: привлечения налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в виде штрафа в размере 196 109, 57 руб., предложения уплатить недоимку по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в сумме 319 591, 2 руб. и пени за его несвоевременную уплату в сумме 52 984, 18 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.01.2011 решение суда первой инстанции оставлено без изменений.

Предприниматель обратилась с кассационной жалобой на состоявшиеся по делу судебные акты, в которой, ссылаясь на неправильное применение норм материального права и несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, просит их отменить в части, в которой ей отказано в признании незаконным доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в сумме 826 195, 8 руб., пени за его несвоевременную уплату в сумме 162 300, 4 руб. и штрафа в размере 33 047, 83 руб.

Согласно ч. 1 ст. 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Проверив материалы дела, обсудив доводы жалобы, выслушав пояснения представителей сторон, кассационная инстанция не находит оснований для отмены либо изменения обжалуемых судебных актов.

Как усматривается из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ИП Бирюковой И.А. по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов, в т.ч. единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за период с c 01.01.2006 по 31.12.2008, по результатам которой составлен акт N 11-18/23 от 11.08.2009 и вынесено решение N 11-18/23 от 09.09.2009.

Указанным решением, оставленным без изменения решением УФНС России по Курской области N 673 от 19.10.2009, Предприниматель в числе прочего привлечена к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в виде штрафа в размере 229 157, 4 руб. Кроме того, указанным решением налогоплательщику начислены пени за несвоевременную уплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в сумме 215 284, 66 руб., предложено уплатить недоимку по налогу в сумме 1 145 787 руб., в т.ч. 394 475 руб. за 2006 год, 383 904 руб. за 2007 год, 367 408 руб. за 2008 год.

Основанием для рассматриваемых начислений послужил вывод Инспекции о неправомерном включении Предпринимателем в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения, затрат на оплату услуг по доставке ГСМ автомобильным транспортом в суммах 1 789 000 руб. за 2006 год, 1 150 000 руб. за 2007 год, 1 550 000 руб. за 2008 год; затрат по содержанию АЗС в период, в который Бирюковой И.А. не осуществлялась предпринимательская деятельность по реализации собственных ГСМ, в суммах 57 077 руб. за 2006 год, 120 212 руб. за 2007 год, 36 980 руб. за 2008 год; затрат по приобретению ГСМ у несуществующих контрагентов в суммах 783 757, 4 руб. за 2006 год, 1 126 951, 5 руб. за 2007 год, 397 833 руб. за 2008 год; затрат на оплату услуг других предпринимателей по реализации ГСМ в суммах 162 200 руб. за 2007 год, 464 572 руб. за 2008 год.

Полагая, что решение Инспекции N 11-18/23 от 09.09.2009 не соответствует нормам законодательства РФ о налогах и сборах, нарушает права и законные интересы налогоплательщика в сфере экономической деятельности, Предприниматель обратилась в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Разрешая спор по существу и соглашаясь с выводом налогового органа о неправомерном включении налогоплательщиком в расходы, уменьшающие доходы, затрат по оплате стоимости транспортных услуг по доставке ГСМ за 2006 год в сумме 1 789 000 руб., за 2007 год в сумме 1 150 000 руб., за 2008 год в сумме 1 550 000 руб., суд обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии со ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги, обязаны своевременно представлять в налоговый орган по месту учета налоговые декларации, а также вести в установленном порядке учет доходов, расходов и объектов налогообложения.

Согласно п. 1 ст. 346.12 НК РФ плательщиками единого налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН и применяющие ее в порядке, предусмотренном гл. 26.2 Кодекса.

В силу п. 1 ст. 346.14 НК РФ объектом налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком (п. 2 ст. 346.14 НК РФ).

В случае если налогоплательщик выбрал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении объекта налогообложения он уменьшает полученные доходы, исчисленные в соответствии со ст. 346.15 НК РФ, на установленный п. 1 ст. 346.16 НК РФ перечень расходов при условии их соответствия критериям, предусмотренным п. 1 ст. 252 НК РФ.

На основании п.п. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ к расходам, учитываемым в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, относятся материальные расходы, к которым, в соответствии с п.п. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ относятся, в частности, затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями. К работам (услугам) производственного характера также относятся транспортные услуги сторонних организаций.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Понятие "экономическая оправданность затрат" налоговым законодательством не определено, оно является оценочным, что возлагает на налоговый орган обязанность по доказыванию того обстоятельства, что учтенные налогоплательщиком в проверяемом периоде в качестве уменьшающих налогооблагаемую базу расходы были экономически неоправданны. При этом налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их целесообразности, рациональности и эффективности.

Согласно п. 2 ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов РФ.

Минфином РФ и МНС России утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (Приказ от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430), определяющий правила ведения учета доходов и расходов индивидуальными предпринимателями.

Пунктом 2 названного Порядка установлено, что индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности.

Пунктом 15 Порядка определено понятие расходов, согласно которому под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.

В силу пункта 9 Порядка выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога необходимо исходить из того, подтверждают представленные налогоплательщиком документы произведенные им расходы или нет, т.е. условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены.

Из положений ч.ч. 1-5 ст. 71 АПК РФ следует, что арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Из материалов дела усматривается, что на основании уведомления о возможности применения УСН от 29.10.2004 N 86, ИП Бирюкова И.А. в период с 01.01.2006 по 31.12.2008 применяла УСН, выбрав в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Основным видом деятельности Предпринимателя в проверяемый период являлось осуществление оптовой и розничной реализации горюче-смазочных материалов.

Доходы, полученные в 2006-2008 г.г. от осуществления деятельности по реализации ГСМ были уменьшены ИП Бирюковой И.А. на сумму затрат по оплате услуг по доставке ГСМ от поставщика - ООО "Курскоблнефтепродукт" на принадлежащие ей автозаправочные станции. Данные услуги оказывались ИП Бирюковым Ю.Ю., имевшим лицензию на перевозку грузов автотранспортом по территории Российской Федерации N 46-103616 от 15.06.2004 (срок действия лицензии с 17.06.2004 по 17.06.2009), по договорам оказания транспортных услуг N 1 от 01.01.2006, N 3 от 01.01.2006, N 6 от 01.04.2007, N 7 от 01.05.2008, N 8 от 01.05.2008, N 9 от 01.05.2008.

По факту оказания услуг предпринимателями Бирюковой И.А. и Бирюковым Ю.Ю. были оформлены акты приемки выполненных работ по оказанию транспортных услуг N 1 от 15.07.2006, N 2 от 31.07.2006, N 3 от 30.09.2007, N 4 от 31.07.2008, N 5 от 30.06.2008, N 6 от 30.06.2008.

На оказанные услуги по перевозке ГСМ предпринимателем Бирюковым Ю.Ю. были оформлены талоны заказчика к путевым листам на объем услуг по перевозке ГСМ, оказанных за месяц, на основании которых им ИП Бирюковой И.А. были выставлены счета на оплату услуг. Единицей оплаты оказанных услуг, как это следует из договоров, талонов к путевым листам и счетов, является час работы транспортного средства.

Выставленные счета оплачены ИП Бирюковой И.А. безналичными платежами по платежным поручениям N 26 от 30.03.2006 на сумму 750 000 руб., N 51 от 27.06.2006 на сумму 769 000 руб., N 30 от 27.06.2007 на сумму 500 000 руб., N 8 от 21.05.2008 на сумму 200 000 руб., N 11 от 10.06.2008 на сумму 300 000 руб., N 12 от 30.06.2008 на сумму 400 000 руб.

Исходя из содержания норм ст.ст. 784, 785, 790 ГК РФ, п. 2 Инструкции Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, ЦСУ СССР N 354/7, Минавтотранса РСФСР N 10/998 от 30.11.1983 г. (редакция от 28.11.1997) "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" документом, служащим основанием для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета является товарно - транспортная накладная по форме N 1-т.

Из постановления Госкомитета России по статистике от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" следует, что путевые листы грузового автомобиля являются основным документом первичного учета, определяющим совместно с товарно - транспортной накладной при перевозке товарных грузов показатели для учета работы подвижного состава и водителя, а также для начисления заработной платы водителю и осуществления расчетов за перевозки грузов.

Приказом Минтранса России от 30.06.2000 N 68 "О введении путевой документации для индивидуальных предпринимателей, осуществляющих перевозочную деятельность на автомобильном транспорте" утверждены для индивидуальных предпринимателей, эксплуатирующих автотранспортные средства на правах собственности, аренды (или других законных основаниях), при осуществлении ими перевозочной деятельности на коммерческой основе, а также за собственный счет для производственных целей, формы путевых листов, форма журнала регистрации путевых листов автотранспортных средств индивидуального предпринимателя и Порядок ведения путевых листов при осуществлении перевозочной деятельности индивидуальными предпринимателями. Индивидуальные предприниматели оформляют путевые листы для грузовых автомобилей по форме N ПГ-1, которые содержат обязательные реквизиты о предпринимателе, водителе, номере водительского удостоверения, лицензионной карточке, типе, марке, регистрационном знаке автомобиля, продолжительности совершаемой операции, работе водителя и грузового автомобиля, в том числе, наименование заказчика, сведения о маршруте движения и наименование груза

Согласно Указаниям по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету торговых операций, содержащихся в Альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденным постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132, для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации применяется форма N ТОРГ-12 "Товарная накладная". Товарная накладная составляется в двух экземплярах: первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием их списания, а второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей.

Оценивая фактические обстоятельства спора во взаимосвязи с требованиями вышеназванных законодательных норм, суд правомерно указал, что товарная накладная формы ТОРГ-12 является основанием для принятия товаров к учету, учета и списания товаров, в то же время, она не содержит сведений, необходимых для установления факта перевозки товара и для осуществления расчетов за перевозку.

Такие сведения содержатся в путевом листе и в товарно - транспортной накладной, форма которых предусматривает обязательное наличие реквизитов, позволяющих установить как факт принятия груза к перевозке, так и сведения, необходимые для осуществления расчетов за перевозку.

Ввиду того, что в рассматриваемом случае в целях налогообложения налогоплательщиком учтены именно транспортные расходы, возникающие из договора перевозки, суд обоснованно не принял в качестве документов, подтверждающих факт оказания транспортных услуг, представленные налогоплательщиком товарные накладные, поскольку указанные документы подтверждают факт приобретения товара (заключения договора купли - продажи и несения расходов по приобретению товара), но не его доставки (заключения договора перевозки и осуществления расходов по перевозке товара).

Кроме того, согласно вышеназванным договорам оказания транспортных услуг единицей измерения оказанных услуг и расчетов за оказанные транспортные услуги служит час; счета на оплату оказанных услуг также выставлялись с указанием единицы расчетов в часах.

В то же время, в представленных налогоплательщиком в подтверждение факта несения затрат по оплате транспортных услуг товарных накладных, также как и в талонах заказчика к путевому листу, оформлявшихся перевозчиком не на каждую перевозку, а помесячно, отсутствуют сведения о фактическом времени работы транспорта и об учете времени перевозки применительно к каждой перевозке, что не позволяет установить фактическое время работы транспортных средств и объем оказанных транспортных услуг в целях осуществления расчетов за них.

Товарно-транспортные накладные и путевые листы, позволяющие установить такие сведения, налогоплательщиком суду не представлены.

При изложенных обстоятельствах суд пришел к правомерному выводу о документальной неподтвержденности расходов ИП Бирюковой И.А. на оплату стоимости спорных транспортных услуг по доставке ГСМ, в связи с чем Инспекцией обоснованно было произведено доначисление Предпринимателю единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в сумме 826 195, 8 руб. по основанию занижения налогоплательщиком налоговой базы по налогу, а также соответствующих сумм пени и штрафа.

Принимая во внимание, что все обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора, а также доводы, изложенные в кассационной жалобе, были предметом рассмотрения суда, им дана надлежащая правовая оценка, кассационная инстанция не находит оснований для отмены или изменения оспариваемых судебных актов.

Нарушений требований процессуального законодательства не установлено.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 АПК РФ, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Курской области от 30.09.2010 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.01.2011 по делу N А35-10696/2009 оставить без изменений, а кассационную жалобу МИ ФНС России N 5 по Курской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Председательствующий

Л.Ф. Шурова

Судьи

М.Н. Ермаков Л.В. Леонова