Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 30 мая 2012 г. N Ф10-1631/12 по делу N А48-3168/2011

г. Калуга

30 мая 2012 г.

Дело N А48-3168/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 29 мая 2012 г.

Полный текст постановления изготовлен 30 мая 2012 г.

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе:

Председательствующего Маргеловой Л.М.

Судей: Радюгиной Е.А., Стрегелевой Г.А

При участии в заседании:

от ИП Пищикова О.В. (ОГРНИП -304575222400086, ул. Полевая, д. 14, д. Хардиково, Орловский район, Орловская область)

не явились, о месте и времени слушания дела извещены надлежащим образом,

от Межрайонной ИФНС России N 8 по Орловской области (ОГРН 1125742000010, ул. Герцена, д.20, г. Орел)

Горяиновой Е.М - представителя (дов. от 11.01.2012 N 3, пост.),

Полухиной Т.В. - представителя (дов. от 12.04.2012 N 13, пост.),

Ушакова К.В. - представителя (дов. от 26.04.2012 N 14, пост.),

рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной ИФНС России N 8 по Орловской области на решение Арбитражного суда Орловской области от 15.11.2011 г. (судья Клименко Е.В.) и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.02.2012 г. (судьи Ольшанская Н.А., Скрынников В.А., Михайлова Т.Л.) по делу N 48-3168/2011,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Пищиков Олег Витальевич (далее - ИП Пищикова О.В., предприниматель) обратился в Арбитражный суд Орловской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Орловской области (далее - налоговый орган, Инспекция) с заявлениями о признании недействительными решений налогового органа: N 6 от 04.04.2011 об отказе в возмещении НДС в редакции решения Управления ФНС России по Орловской области N 122 от 16.06.2011 в части отказа в возмещении НДС в сумме 71 448 руб., (Дело N А48-3171/2011); N 7 от 04.04.2011 об отказе в возмещении НДС в редакции решения Управления ФНС России по Орловской области N 119 от 16.06.2011 в части отказа в возмещении НДС в сумме 221 106 руб. (Дело N А48-3167/2011); N 8 от 04.04.2011 об отказе в возмещении НДС в редакции решения Управления ФНС России по Орловской области N 120/121 от 16.06.2011 (Дело N А48-3165/2011); N 9 от 04.04.2011 г. о частичном возмещении суммы НДС в редакции решения Управления ФНС России по Орловской области N 123 от 16.06.2011 в части отказа в возмещении НДС в сумме 146 260 руб. (Дело N А48-3174/2011); N 10 от 04.04.2011 об отказе в возмещении НДС в редакции решения Управления ФНС России по Орловской области N 124/125 от 16.06.2011 (Дело N А48-3166/2011); N 11 от 04.04.2011 об отказе в возмещении НДС в редакции решения Управления ФНС России по Орловской области N 126/127 от 16.06.2011 (Дело N А48-3169/2011); N 12 от 04.04.2011 об отказе в возмещении НДС в редакции решения Управления ФНС России по Орловской области от 16.06.2011 N 128/129 (Дело N А48-3168/2011); N 22 от 04.04.2011об отказе в возмещении НДС в редакции решения Управления ФНС России по Орловской области N 130 от 16.06.2011 (Дело N А48-3175/2011); N 23 от 04.04.2011 об отказе в возмещении НДС в редакции решения Управления ФНС России по Орловской области N 131/132 от 16.06.2011 (Дело N А48-3170/2011); N 24 от 04.04.2011 об отказе в возмещении НДС в редакции решения Управления ФНС России по Орловской области от 16.06.2011 N 133/134 (Дело N А48-3164/2011); N 98 от 04.04.2011 о привлечении к ответственности в редакции решения Управления ФНС России по Орловской области N120/121 от 16.06.2011 в части предложения уплатить НДС в сумме 43 336 руб. (Дело N А48-3173/2011); N 100 от 04.04.2011 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления ФНС России по Орловской области N 124/125 от 16.06.2011 в части предложения уплатить недоимку по НДС в сумме 34 061 руб. (пункт 3), (Дело N А48-3177/2011); N 102 от 04.04.2011о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления ФНС России по Орловской области N 128/129 от 16.06.2011 (Дело N А48-3178/2011); N 104 от 04.04.2011 в редакции решения Управления ФНС России по Орловской области N 31/132 от 16.06.2011 в следующей части: пункт 1 решения в части привлечения ИП Пищикова О.В. к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 15 618 руб., пункт 2 - в части начисления пени в сумме 2 288 руб., пункт 3 - в части предложения уплатить недоимку по НДС в сумме 95 521 руб. (Дело N А48-3172/2011); N 105 от 04.04.2011 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления ФНС России по Орловской области N 133/134 от 16.06.2011 (Дело N А48-3176/2011); N 110 от 04.04.2011 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления ФНС России по Орловской области N 126/127 от 16.06.2011 (Дело N А48-3179/2011).

Определением Арбитражного суда Орловской области от 13.10.2011 г. вышеуказанные дела объединены в одно производство - N А48-3168/2011.

Основанием для вынесения оспариваемых решений послужил вывод налогового органа об отсутствии у предпринимателя раздельного учета НДС по товарам, приобретенным для осуществления операций по оптовой торговле, облагаемой НДС, и для осуществления операций по розничной торговле, не облагаемой НДС, в связи с чем налоговый орган применил в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ пропорциональный принцип определения расходов исходя из удельного веса стоимости отгруженных товаров по оптовой торговле в общей стоимости товаров, отгруженных за налоговый период. Помимо этого, налоговый орган посчитал, что НДС из бюджета по налоговой декларации за 3 квартал 2007 года не подлежит возмещению ввиду подачи декларации по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода: окончание налогового периода (3 квартал 2007 года) приходится на 30.09.2010, декларация представлена 01.10.2010.

Решением Арбитражного суда Орловской области от 15.11.2011 г. заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.02.2012 г. решение суда оставлено без изменения.

Заявитель кассационной жалобы просит отменить решение и постановление, как принятые с нарушением норм материального и процессуального права, и принять по делу новый судебный акт. Налоговый орган не согласен с выводами судов о том, что ИП Пищиков О.В. вел раздельный учет НДС по товарам, приобретенным для осуществления операций по оптовой торговле, и по товарам для осуществления розничной торговли, а также о том, что предпринимателем не пропущен трехгодичный срок, установленный п. 2 ст. 173 НК Российской Федерации, на получение возмещения по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2007 года.

В соответствии с положениями статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность судебных актов проверена судом кассационной инстанции исходя из доводов жалобы.

В порядке процессуального правопреемства произведена замена Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Орловской области на ее правопреемника - Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области.

Изучив материалы дела, заслушав представителей налогового органа, обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции приходит к выводу, что кассационная жалоба подлежит частичному удовлетворению.

Разрешая спор, обе судебные инстанции пришли к выводу о том, что предприниматель документально подтвердил ведение раздельного учета и наличие права на применение вычетов по налогу на добавленную стоимость, мотивируя следующим.

Пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ установлено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых НДС, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

В соответствии с абз. 7 и 8 п. 4 ст. 170 НК РФ налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Следовательно, положения п. 4 ст. 170 НК РФ обязательны для применения налогоплательщиком в том случае, если приобретаемые им товары участвуют равно как в облагаемой, так и необлагаемой НДС деятельности при невозможности отнесения к конкретному виду деятельности приобретенного товара от поставщика.

Фактическое ведение раздельного учета таких операций налогоплательщик вправе подтвердить любыми способами, в том числе с помощью первичных документов, регистров бухгалтерского учета, иных самостоятельно разработанных документов для нужд раздельного учета.

Как следует из материалов дела, в течение 2007-2010 годов ИП Пищиков О.В. осуществлял розничную торговлю стройматериалами и оказывал ремонтно-строительные услуги населению, облагаемые единым налогом на вмененный доход, а также осуществлял оптовую торговлю стройматериалами, облагаемую налогами в общеустановленном порядке. В связи с этим в указанный период предприниматель представлял в налоговый орган декларации по налогу на добавленную стоимость по операциям оптовой торговли.

В подтверждение ведения раздельного учета ИП Пищиковым О.В. были представлены журналы регистрации счетов-фактур, полученных от поставщиков товаров (работ, услуг), книги покупок и продаж, счета-фактуры и товарные накладные по приобретению и реализации товаров (работ, услуг), акты выполненных работ, выписки банков, платежные документы, документы по услугам связи и рекламе, реестры по приобретению товаров за наличный расчет для осуществления розничной торговли, копии зет-отчетов по ККМ, зарегистрированным по адресу: г. Орел, пер. Маслозаводской, д. 7а, и г. Орел, ул. Покровская, д. 11б, справки об остатках товара, документы по размещению рекламы и услугам связи. Указанные документы являлись предметом исследования налоговой проверки, достоверность которых налоговым органом не оспаривается. Данные документы позволили налоговому органу установить сумму налоговых вычетов по операциям оптовой торговли.

Также в обоснование ведения раздельного учета предприниматель пояснил суду, что раздельный учет состоял в том, что для оптовой торговли все товары (работы, услуги) приобретались только по безналичному расчету, а для розничной торговли товары приобретались за наличный расчет, к тому же, оптовая и розничная торговля осуществлялась в разных местах, в разных местах хранился товар, предназначенный для продажи оптом и в розницу, а также представил суду первой инстанции сведения о движении товаров за рассматриваемые налоговые периоды.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Исследовав и оценив доказательственную базу, а также доводы сторон, суды сделали вывод о том, что представленные предпринимателем документы учета торговых операций в спорном периоде позволяют осуществить раздельный учет сумм налога по товарам, приобретаемым для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, и операций, не облагаемых данным налогом.

Учитывая изложенное, суды пришли к правомерному выводу о незаконности принятых по результатам налоговых проверок решений по данному эпизоду.

Непредставление предпринимателем книги учета расходов и доходов не опровергает приведенные выводы судов и не свидетельствует о неправильном применении судами норм материального права к установленным фактическим обстоятельствам дела.

При этом суды правомерно отклонили довод налогового органа о том, что приобретаемые по безналичному расчету товары, которые отражены в книгах покупок и по которым заявлен налоговый вычет в уточненных налоговых декларациях по НДС, реализовались предпринимателем не только посредством оптовой торговли, но и в розничной торговли, как не подтвержденный соответствующими доказательствами. Убедительных доказательств в подтверждение этого довода кассационная жалоба также не содержит.

Ссылка налогового органа на то, что информация об осуществлении оптовой торговли в д. Хардиково, а также о хранении там же остатков товаров, приобретенных для оптовой торговли, является недостоверной, получила надлежащую судебную оценку.

Как следует из пояснений предпринимателя, д. Хардиково как место осуществления оптовой торговли указывалось им в связи с тем, что это адрес регистрации предпринимателя. Фактически место оптовой торговли у предпринимателя отсутствовало. Товар от поставщиков поставлялся непосредственно конечным покупателям без промежуточного пункта разгрузки-погрузки; поставка металлопроката была организована предпринимателем сразу от поставщиков покупателям. Доказательств, опровергающих данные пояснения, налоговым органом не представлено.

Довод налогового органа о том, что справки предпринимателя об остатках товаров для оптовой торговли свидетельствуют о нереальности остатка товара у предпринимателя, отклонен апелляционным судом, как основанный на предположении и противоречащий материалам дела, в частности, исследованным судом справкам об остатках товаров и актам сверок с ООО "Сталь Союз".

Пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции ограничены проверкой правильности применения судами норм материального и процессуального права, а также соответствия выводов о применении нормы права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам (части 1 и 3 статьи 286 АПК РФ). При этом арбитражный суд кассационной инстанции не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в обжалуемых судебных актах либо были отвергнуты судами, разрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими (часть 2 статьи 287 АПК РФ).

Доводы об отсутствии раздельного учета, приведенные в кассационной жалобе, направлены на новую оценку доказательств и установление иных обстоятельств по делу.

Согласно ст. 286 и ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации переоценка доказательств и установление новых обстоятельств не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Рассматривая спор об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость по уточненной налоговой декларации за 3 квартал 2007 года в связи с пропуском трехгодичного срока, установленного п. 2 ст. 173 НК Российской Федерации (решение инспекции от 04.04.2011 N 22), суд первой инстанции, удовлетворяя требования предпринимателя в указанной части, исходил из того, что поскольку налоговым органом в ходе проверки не установлено фактических обстоятельств, в силу которых предприниматель не имел бы права на налоговый вычет, то отказ в предоставлении такого вычета, основанный на формальном применении пункта 2 ст. 173 НК РФ, необоснован.

Суд апелляционной инстанции, применяя пункт 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, посчитал, что при представлении уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2007 года предпринимателем срок для ее подачи пропущен не был.

При этом суд руководствовался следующим.

Согласно ст. 165 НК РФ налоговый период по налогу на добавленную стоимость устанавливается как квартал.

В соответствии с п. 2 ст. 6.1 НК РФ течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало.

В данном случае начало течение трехлетнего срока, определенного п. 2 ст. 173 НК РФ, связано с истечением налогового периода по налогу на добавленную стоимость. Поскольку календарной датой окончания налогового периода 3 квартал 2007 года является 30.09.2007, то с учетом положений п. 2 ст. 6.1 НК РФ трехгодичный срок начинает течь с 01.10.2007.

В соответствии с п. 3 ст. 6.1 НК РФ срок, исчисляемый годами, истекает в соответствующие месяц и число последнего срока, в данном случае это 01.10.2010.

Исходя из изложенного, суд сделал вывод, что спорная налоговая декларация за 3 квартал 2007 года, представленная предпринимателем в налоговую инспекцию 01.10.2010, подана в пределах трех лет после окончания соответствующего налогового периода и по этим основаниям оставил принятое в этой части решение без изменения.

Однако судами не учтено следующее.

В соответствии с п. 2 ст. 173 Кодекса, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с п. 3 ст. 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подп. 1 и 2 п. 1 ст. 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Изложенной нормой предусмотрено, что налогоплательщик утрачивает право на возмещение положительной разницы между суммой налоговых вычетов и исчисленной суммой налога в случае подачи налоговой декларации по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Как указано в постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 2217/10, непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм налога на добавленную стоимость является соблюдение трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

Согласно п. 4 статьи 6.1 Налогового кодекса Российской Федерации срок, исчисляемый кварталами, истекает в последний день последнего месяца срока.

Применительно к пункту 2 статьи 173 Кодекса соответствующий налоговый период (3 квартал 2007) закончился 30.09.2010 года (срок, исчисляемый кварталами, истекает в последний день последнего месяца срока).

Значит, трехлетний срок для подачи налоговой декларации с применением вычета истекает 30.09.2010 года. Как установлено судами, уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2007 года подана 01.10.2010 года.

Следовательно, налоговые вычеты в уточненной налоговой декларации третьего квартала 2007 года заявлены по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Упомянутый трехлетний срок является пресекательным и не подлежит продлению на 20 дней, предусмотренных пунктом 5 статьи 174 Кодекса для подачи налоговой декларации в налоговые органы.

Таким образом, уточненная налоговая декларация, в которой предприниматель заявил спорную сумму налога к вычету, представлена в инспекцию по истечении трехлетнего срока после окончания налогового периода, в котором возникло право на применение вычета.

На наличие обстоятельств, препятствовавших предпринимателю в реализации права на возмещение НДС в установленный Кодексом срок, предприниматель не ссылался.

С учетом изложенного суды в данной части необоснованно удовлетворили заявленные требования предпринимателя, указав на неправомерность отказа инспекции в возмещении НДС в сумме 422 400 руб. (решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Орловской области N 22 от 04.04.2011 (в редакции решения Управления ФНС России по Орловской области N 130 от 16.06.2011)).

Поскольку по настоящему делу судами неправильно применены нормы материального права, обжалуемые решение и постановление судов в этой части подлежат отмене с вынесением нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Орловской области N 22 от 04.04.2011 об отказе в возмещении НДС в сумме 422 400 руб.

Руководствуясь п. 2 ч. 1 ст. 287, ч. 2 ст. 288, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Орловской области от 15.11.2011 г. и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.02.2012 г. по делу N 48-3168/2011 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Орловской области N 22 от 04.04.2011 об отказе в возмещении НДС в сумме 422 400 руб. (в редакции решения Управления ФНС России по Орловской области N 130 от 16.06.2011) (Дело N А48-3175/2011) и в этой части вынести новый судебный акт об отказе ИП Пищикову О.В. в удовлетворении заявленных требований.

В остальной части обжалуемые судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной ИФНС России N 8 по Орловской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Председательствующий

Л.М. Маргелова

Судьи

Е.А. Радюгина Г.А. Стрегелева