Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 26 ноября 2012 г. N Ф10-4245/12 по делу N А48-1190/2012

г. Калуга

26 ноября 2012 г.

Дело N А48-1190/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 26 ноября 2012 г.

Полный текст постановления изготовлен 26 ноября 2012 г.

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе:

Председательствующего Маргеловой Л.М.

Судей: Панченко С.Ю., Радюгиной Е.А.

При участии в заседании:

от открытого акционерного общества "Орелстрой" (ОГРН 1025700764363, 302030, г. Орел, пл. Мира, д. 7 г)

Крупской Л.М. - представителя (доверенность от 04.07.2012 N 27, пост.),

Измайловой Е.О. - представителя (доверенность от 04.07.2012 N 28, пост.),

от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Орлу (ОГРН 1125742000020, 302026, г. Орел, ул. МОПРа, д. 24)

Титовой Н.В. - представителя (доверенность от 23.01.2012 N 6, пост.),

рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном посредством использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Орловской области, кассационные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Орлу и открытого акционерного общества "Орелстрой" на решение Арбитражного суда Орловской области от 20.06.2012 (судья Жернов А.А.) и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.08.2012 (судьи Скрынников В.А., Михайлова Т.Л., Ольшанская Н.А.) по делу N А48-1190/2012,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Орелстрой" обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу о признании недействительными решения N 51 от 28.12.2011 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость, в виде штрафа в размере 573 954 руб.; предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 222 547 руб.; начисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 497 676,03 руб.; требования N 675 от 29.02.2012 в части взыскания недоимки по налогу на добавленную стоимость - 222 547 руб.; пени по налогу на добавленную стоимость - 497 676,03 руб.; штрафа по налогу на добавленную стоимость - 573 954 руб. (с учетом уточненных требований).

Решением Арбитражного суда Орловской области от 20.06.2012 заявленные требования налогоплательщика удовлетворены частично. Оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 22 254,70 руб. за неполную уплату налога на добавленную стоимость; начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 53 566,42 руб., предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 222 547 руб., а также требование N 675 от 29.02.2012 в части уплаты недоимки по налогу на добавленную стоимость в сумме 222 547руб., пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 53 566,42 руб. и штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 22 254,70 руб.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.08.2012 решение оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить названные судебные акты в части удовлетворенных требований налогоплательщика, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Открытое акционерное общество "Орелстрой" просит отменить решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований по эпизоду неправомерного отнесения обществом к вычету сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных при выполнении подрядных работ и оказании услуг при осуществлении строительства жилых домов, заказчиком которого выступало ОАО "Орелстрой", мотивируя неправильным применением судами норм материального права и неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 2 по Орловской области проведена выездная налоговая проверка ОАО "Орелстрой" (акт от 05.12.2011 N 53), по результатам которой вынесено решение от 28.12.2011 N 51 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 в виде штрафа в сумме 306 516 руб., за 1 квартал 2009 в виде штрафа в размере 85 580 руб., за 2 квартал 2009 в виде штрафа в размере 102 679 руб., за 3 квартал 2009 в виде штрафа в размере 79 179 руб., всего 573 954 руб.; начислены пени, в том числе по налогу на добавленную стоимость в сумме 497 676,03 руб. и предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 г. в сумме 222 547 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Орловской области от 20.02.2012 N 11 решение инспекции утверждено.

В соответствии с приказом Управления Федеральной налоговой службы по Орловской области от 10.11.2011 N 01-04/350 "О структуре территориальных органов Управления ФНС России по Орловской области" Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 2 по Орловской области была реорганизована путем слияния с инспекцией Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Орла и инспекцией Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Орла, в результате образована Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Орлу, которая является правопреемником названных выше инспекций.

В рамках исполнения решения от 28.12.2011 N 51 Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Орлу выставлено в адрес ОАО "Орелстрой" требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа N 675 от 29.02.2012, на основании которого налогоплательщику предложено в срок до 21.03.2012 г. уплатить задолженность по НДС в сумме 222 547 руб., пени по НДС - 497 676,03 руб., пени по НДФЛ - 9 829,43 руб., налоговые санкции по НДС - 573 954 руб.

Не согласившись с оспариваемыми ненормативными актами налогового органа в указанной выше части, ОАО "Орелстрой" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Рассматривая спор, суд первой инстанции обоснованно удовлетворил частично заявленные требования налогоплательщика, а суд апелляционной инстанции - оставил принятое по делу решение без изменения.

Одним из оснований для доначисления обществу налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 в сумме 222 547 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ послужил вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы по НДС на сумму 1 236 371 руб. в связи с невключением в налоговую базу стоимости товаров, безвозмездно переданных обществом в муниципальную собственность в октябре 2008 на основании п.п. 2 п. 2 ст. 146 НК РФ.

Удовлетворяя требования заявителя в данной части, суды правомерно исходили из положений ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации, п.п. 1 п. 1 которой установлено, что объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. При этом учли, что пунктом 2 настоящей статьи Кодекса определен перечень операций, не признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость. В частности, не признается объектом налогообложения передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов, специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению).

Установленная положениями п.п. 2 п. 2 ст. 146 НК РФ льгота по налогообложению налогом на добавленную стоимость связана с целевым назначением указанных объектов, передаваемых на безвозмездной основе органам государственной власти и органам местного самоуправления.

Судами установлено, что на основании постановления Главы муниципального образования г. Орла от 18.09.2008 N 3031 ОАО "Орелстрой" по акту передачи от 02.10.2008 безвозмездно передало в муниципальную собственность (Управлению муниципального имущества и землепользования администрации г. Орла для последующей передачи в аренду ОАО "Орелоблэнерго") оборудование трансформаторной подстанции (ТМ-712) общей стоимостью 1 236 371 руб., которое включало в себя два трансформатора ТМ-630/0,46, кабель АСБ-10 3*95 длинной 24м., кабель ААБЛ 3*150 длинной 130м., муфты 3 КНТпН 10-70*120(A) с болт. нак. в количестве 2 комплектов, щиты ЩО 70-1-20 в количестве 2 шт., щиты ЩО 70-1-36 в количестве 1 шт., щиты ЩО 70-3-05 в количестве 4 шт., шину сборную к ЩО-70 в количестве 1 комплекта, шины АД31 Т 8*100 в количестве 73,78 кг, шины АД31 Т 8*80 в количестве 52,2 кг, панели торцевые ЩО-70 в количестве 2 шт., муфты 3 КВТ Н10 в количестве 4 шт.

На основании критериев, установленных Постановлением Правительства РФ от 26.01.2006 г. N 41, суды сделали вывод, что переданное оборудование трансформаторной подстанции относится к объектам электросетевого хозяйства, целевым назначением переданного оборудования является его использование для электроснабжения.

В связи с отсутствием в главе 21 НК РФ "Налог на добавленную стоимость" разъяснения понятия "объекты жилищно-коммунального комплекса", суды при определении состава таких объектов правомерно руководствовались положениями абз. 3 ст. 275.1 НК РФ, и сочли возможным отнести оборудование трансформаторной подстанции к объектам жилищно-коммунального назначения.

В связи с тем, что передача на безвозмездной основе объектов жилищно-коммунального назначения согласно п.п. 2 п. 2 ст. 146 НК РФ не признается объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, суды признали, что ОАО "Орелстрой" правомерно не включена в налоговую базу по НДС за 4 квартал 2008 стоимость товаров, безвозмездно переданных в муниципальную собственность в октябре 2008 в сумме 1 236 371 руб.

Возражения налогового органа о том, что рассматриваемые объекты представляют собой отдельное оборудование, являющееся составной частью ранее переданной подстанции, и в данном случае общество неправомерно использовало льготу по НДС в соответствии с п.п. 2 п. 2 ст. 146 НК РФ, были предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции, им дана надлежащая правовая оценка.

Отвергая указанные доводы, суд правомерно исходил из того, что критерием отнесения спорного имущества к объектам, перечисленным в п.п. 2 п. 2 ст. 146 НК РФ, является их целевое назначение (в данном случае - электроснабжение). Перечень конкретных объектов, которые подлежат исключению из налогообложения НДС на основании п.п. 2 п. 2 ст. 146 НК Российской Федерации, данной нормой не ограничен. При указанных обстоятельствах не имеет правового значения, было ли передано рассматриваемое оборудование в муниципальную собственность одновременно в составе трансформаторной подстанции как единого имущественного комплекса, либо такая передача была произведена по частям, в том числе, в виде отдельного имущества подстанции.

Также в ходе выездной налоговой проверки инспекцией было установлено, что обществом в 2008-2009 осуществлялось строительство 19-ти жилых домов с мансардой по адресу: ул. Вербная, пер. Спасский, ул. Троицкая в поселке Горки Неполодского сельского поселения Орловского района Орловской области, строительство которых ОАО "Орелстрой" производило за счет собственных средств с привлечением по договору генподряда на капитальное строительство от 01.07.2008 N 85 ООО "ОСУ-2".

Суммы НДС в общей сумме 6 952 557 руб., предъявленные ОАО "Орелстрой" при выполнении работ генподрядчиком (ООО "ОСУ-2"), разработчиками проектно-сметной документации и организациями, выдающими разрешение на строительство (ОАО "Орелпроект", МУП "УРГД г. Орла", ОГУП "Орловский центр "Недвижимость"), принимались обществом к вычету в момент их предъявления, то есть в период строительства с 01.07.2008 по 31.09.2009.

Счета-фактуры, подтверждающие предъявленные ОАО "Орелстрой" вычеты по НДС при строительстве жилых домов в п. Горки Орловского района Орловской области, отражены в книгах покупок общества за 3, 4 кварталы 2008 и 1, 2, 3 кварталы 2009, показатели которых совпадают с показателями, отраженными налогоплательщиком в налоговых декларациях по НДС за 2008-2009 гг.

При вводе в эксплуатацию и регистрации в собственность указанных объектов суммы налога, ранее принятые к вычету (в 3 квартале 2008 - 1 435 577 руб., в 4 квартале 2008 - 2 842 609 руб., в 1 квартале 2009 - 855 796 руб., во 2 квартале 2009 - 1 026 786 руб., в 3 квартале 2009 - 791 789 руб.), ОАО "Орелстрой" восстановило к уплате в бюджет в полном объеме, а именно: во 2 квартале 2009 г. - 2 873 995 руб., в 3 квартале 2009 г. - 1 671 759 руб., в 4 квартале 2009 г. - 2 406 803 руб., всего в сумме 6 952 557 руб., что отражено в налоговых декларациях по НДС за 2-4 кварталы 2009 г.

Признавая неправомерным применение обществом спорных налоговых вычетов по НДС в общей сумме 6 952 557 руб., налоговый орган указал, что заявитель осуществлял строительство жилых домов с целью последующей перепродажи, а не для своих нужд, поэтому такое строительство не может быть квалифицировано как строительно-монтажные работы для собственного потребления, являющиеся объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

Поддерживая указанные выводы инспекции, суды правомерно исходили из следующего.

В соответствии с п.п. 1 и 2 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Порядок применения налоговых вычетов по НДС установлен статьей 172 НК РФ.

Согласно абзацу 1 пункта 6 статьи 171 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемый период) вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

При этом на основании нормы абзаца 4 пункта 6 статьи 171 НК РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при проведении подрядчиками капитального строительства объектов недвижимости (основных средств), при приобретении недвижимого имущества, исчисленные налогоплательщиком при выполнении СМР для собственного потребления, принятые к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению в случае, если указанные объекты недвижимости (основные средства) в дальнейшем используются для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 НК РФ, за исключением основных средств, которые полностью самортизированы или с момента ввода которых в эксплуатацию у данного налогоплательщика прошло не менее 15 лет.

Таким образом, нормы пункта 6 статьи 171 Кодекса предусматривают возможность заявления к вычету налога, предъявленного налогоплательщику при проведении подрядчиками капитального строительства объектов недвижимости, которые предполагаются к использованию налогоплательщиком для совершения операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса.

В силу подпункта 22 пункта 3 статьи 149 Кодекса не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции по реализации жилых домов, жилых помещений, а также долей в них.

Таким образом, судами определено, что обстоятельством, подлежащим доказыванию при разрешении вопроса о правомерности принятия налогоплательщиком к вычету предъявленных подрядчиками при строительстве жилого дома сумм налога на добавленную стоимость, является изначально предполагаемая цель использования строящегося объекта недвижимости, с которой связана возможность применения налоговых вычетов по НДС - для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса.

Судами установлено, что все 19 объектов, в отношении расходов по строительству которых обществом заявлены спорные налоговые вычеты, по своему назначению являются жилыми домами, что подтверждается представленными в материалы дела свидетельствами о регистрации права собственности на указанные объекты недвижимости, в которых указано назначение объекта права - жилой дом.

Дополнительно для установления цели использования строящихся объектов недвижимости, с которыми связана возможность применения налоговых вычетов по НДС, судами приняты во внимание, проведенные налоговым органом допросы свидетелей, в качестве которых были допрошены как покупатели спорных жилых объектов, так и должностные лица организации. Из данных свидетельских показаний усматривается, что о продаже строящегося жилья было известно уже в момент осуществления строительства, что осуществляемое строительство призвано расширить рынки сбыта за счет малоэтажного, доступного и комфортного жилья.

Также установлено, что ОАО "Орелстрой" осуществлялась реклама продажи жилых домов в п. Горки Орловского района Орловской области в средствах массовой информации. Такая информация была размещена в газетах "Моя реклама", "Орловская недвижимость" в 2008-2009 гг, что подтверждается имеющимися в материалах дела объявлениями.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суды пришли к правомерному выводу, что ОАО "Орелстрой", осуществляя строительство жилых домов, не создавало объектов, которые в дальнейшем оно будет использовать в своей деятельности, поэтому такие работы не могут быть квалифицированы как строительно-монтажные работы для собственного потребления, являющиеся объектом обложения налогом на добавленную стоимость. Строительство жилых домов в п. Горки Орловского района Орловской области изначально осуществлялось ОАО "Орелстрой" с целью их продажи.

Суд кассационной инстанции считает данный вывод судов обоснованным, соответствующим фактическим обстоятельствам дела и нормам материального права.

Доказательств, опровергающих данные выводы, заявителем в материалы дела не представлено.

В кассационной жалобе, не соглашаясь с указанными выводами судов, ОАО "Орелстрой" приводит доводы о том, что в данном случае подлежал применению п.п. 2 п. 3 ст. 170 АПК РФ, в соответствии с которым спорные суммы налога по товарам (работам, услугам) в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг) для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения). Поскольку первоначально представленные налоговые декларации по НДС не содержали неотраженных (не полностью отраженных) сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению сумм налога, поэтому у общества отсутствовали основания для последующего их уточнения в соответствии в положениями статьи 81 НК РФ. Общество считает, что суммы налога подлежали восстановлению, что и было выполнено им самостоятельно, поэтому основания для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ отсутствуют.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду п.п. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ

Перечисленные возражения общества отклоняются судом кассационной инстанции как ошибочные на основании следующего.

Признавая неправомерной ссылку общества о наличии законодательно установленной возможности налогоплательщика, осуществляющего операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные пунктом 3 статьи 149 Кодекса, отказаться от освобождения таких операций от налогообложения (п. 5 ст. 149 НК РФ), суд исходил из того, что доказательств обращения ОАО "Орелстрой" с соответствующим заявлением в налоговый орган по правилам п. 5 ст. 149 НК РФ заявителем не представлено.

Налогоплательщик, не представивший в соответствии с п. 5 ст. 149 НК РФ в налоговый орган заявления об освобождении операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных п. 3 ст. 149 НК РФ, считается применяющим указанную льготу. В рассматриваемом случае в соответствии с п.п. 1 п. 2 ст. 171, п.п. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при строительстве жилого дома, учитываются в стоимости данного объекта. Права на налоговый вычет, предусмотренный положениями абз. 1 п. 6 ст. 171 НК РФ, у налогоплательщика, применяющего льготу, не возникает.

Ссылка заявителя на последующее восстановление принятых к вычету спорных сумм НДС в периодах регистрации в собственность объектов недвижимости, как правильно отметил суд апелляционной инстанции, не может свидетельствовать о правильности исчисления обществом сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих уплате в бюджет за рассматриваемые периоды, поскольку восстановление к уплате в бюджет производится в отношении налога, ранее правомерно принятого к вычету, в частности, в том случае, когда товары (работы, услуги) изначально приобретены и используются для осуществления операций, являющихся объектом налогообложения, а впоследствии перестают использоваться в указанных операциях.

Неправомерное завышение обществом налоговых вычетов по НДС за период 3, 4 кв. 2008, 1, 2, 3 кв. 2009 (с учетом восстановления НДС в последующих налоговых периодах) привело к возникновению задолженности перед бюджетом по налогу на добавленную стоимость за соответствующие налоговые периоды.

Пунктом 1 ст. 122 НК РФ предусмотрено, что неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Под неуплатой или неполной уплатой сумм налога подразумевается возникновение задолженности перед соответствующим бюджетом по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в ст. 122 НК РФ деяний (действий или бездействия).

Таким образом, неполная уплата сумм НДС в результате неправильного его исчисления образует состав налогового правонарушения, ответственность за которое установлена ст. 122 НК РФ.

Следовательно, общество правомерно привлечено к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа за 4 квартал 2008, за 1 квартал 2009, за 2 квартал 2009, за 3 квартал 2009 (с учетом снижения налоговым органом размера налоговых санкций в 2 раза в связи с наличием обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность налогоплательщика), а также правомерно исчислены пени за неуплату НДС в установленные налоговым законодательством сроки.

Ссылка общества на наличие разъяснения Минфина России от 23 сентября 2008 г. N 03-07-10/09, как на основание на применение норм статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации, не принимается судом, так как данное письмо является частным ответом на поставленный вопрос и не содержит общих указаний, обязательных для применения субъектами налоговых отношений.

Выводы судов сделаны с учетом конкретных обстоятельств дела и не противоречат положениям главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Поскольку при разрешении указанного спора судами первой и апелляционной инстанций не допущено нарушений норм материального и процессуального права, влекущих отмену судебных актов, принятые по делу решение и постановление в обжалуемой части надлежит оставить без изменения, а кассационные жалобы - без удовлетворения.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Орловской области от 20.06.2012 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.08.2012 по делу N А48-1190/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, а кассационные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Орлу и отрытого акционерного общества "Орелстрой" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Председательствующий

Л.М. Маргелова

Судьи

С.Ю. Панченко Е.А. Радюгина