Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 7 марта 2017 г. N Ф10-49/17 по делу N А09-11694/2015

г. Калуга

7 марта 2017 г.

Дело N А09-11694/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 01.03.2017 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 07.03.2017.

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

Председательствующего	Чаусовой Е.Н.
Судей	Егорова Е.И.
	Радюгиной Е.А.
При участии в заседании:
от Межрайонной инспекции ФНС России N 7 по Брянской области (Брянская область, г. Почеп, ул. Октябрьская, д.2)	Горновой Н.В. - представителя (доверен. от 01.02.2017 г. N 15) Васекиной С.А. - представителя (доверен. от 09.01.2017 г. N 6) Грищенко С.В. - представителя (доверен. от 09.01.2017 г. N 1)
от ООО "Молоко" (ОГРН 1037865011304, Брянская область, пгт. Погар, ул. Полевая, д.2)	Курбатова Д.В. - представителя (доверен. от 27.06.2016 г.)

рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России N 7 по Брянской области на решение Арбитражного суда Брянской области от 23.05.2016 г. (судья Мишакин В.А.) и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2016 г. (судьи Мордасов Е.В., Еремичева Н.В., Рыжова Е.В.) по делу N А09-11694/2015,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Молоко" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России N 7 по Брянской области от 30.06.2015 г. N 17 в части доначисления и предложения уплаты налога на добавленную стоимость в размере 5495171 руб., пени в размере 994180 руб., применения штрафа в размере 398976 руб.

Решением Арбитражного суда Брянской области от 23.05.2016 г. заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2016 г. решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит решение и постановление судов отменить, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, выслушав объяснения представителей сторон, кассационная инстанция считает, что судебные акты подлежат частичной отмене.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией ФНС России N 7 по Брянской области проведена выездная налоговая проверка ООО "Молоко" за 2011-2013 годы, по результатам которой составлен акт от 28.05.2015 г. N 17 и принято решение от 30.06.2015 г. N 17 о доначислении налогов, пени и применении налоговых санкций.

Решением Управления ФНС России по Брянской области от 28.08.2015 г. решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись частично с решением инспекции, ООО "Молоко" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Из оспариваемого решения видно, что налоговый орган в ходе проверки пришел к выводу о неправомерном применении налогоплательщиком налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость во 2-ом квартале 2013 г. на сумму 2694661 руб. и на сумму 1505965 руб. при приобретении им, соответственно, у ООО "Электромонтаж" и ООО "Сатурн" производственного оборудования.

По мнению инспекции, представленные обществом документы содержат недостоверные и противоречивые сведения и не подтверждают реальность хозяйственных операций.

Признавая несостоятельными эти выводы налогового органа, суды обоснованно исходили из следующего.

Пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 Кодекса.

Согласно положениям статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии со ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Судом первой инстанции установлено, что ООО "Молоко" приобрело у ООО "Электромонтаж" производственное оборудование - линию по упаковке и паллетированию мешков (производства Италия) стоимостью 17655000 руб., в том числе НДС 2694661 руб., и у ООО "Сатурн" оборудование - растаривательную линию MINSILIT 3000 (производства Франции) стоимостью 9872440 руб., в том числе НДС 1505965 руб.

В подтверждение права на применение налоговых вычетов по данным хозяйственным операциям обществом представлены договоры поставки, акты приема-передачи оборудования, товарные накладные, счета-фактуры, платежные поручения об оплате товара, акты выполненных работ, согласно которых контрагентами выполнены монтаж, пусконаладочные работы, пробный запуск, обучение сотрудников.

Обществом спорное оборудование принято на учет, его приобретение отражено в книге покупок и налоговой декларации во 2 квартале 2013 года.

Налоговым органом не оспаривается тот факт, что спорное оборудование было ввезено на территорию Российской Федерации и выпущено в свободное обращение после таможенного оформления.

Факт наличия оборудования у налогоплательщика подтверждается проведенным инспекцией осмотром, в ходе которого установлено, что оборудование установлено в помещении завода по адресу: Брянская область, Погарский район, пгт. Погар, ул. Полевая, д. 2.

Судом первой инстанции также установлено, что контрагенты заявителя зарегистрированы в качестве юридических лиц и состоят на налоговом учете.

Заявителем была проявлена должная осмотрительность и в материалы дела представлены, в том числе, свидетельства о государственной регистрации и о постановке на учет в налоговом органе организаций, копии паспортов руководителей организаций-поставщиков, приказы об их назначении на должность.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 16.10.2003 г. N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности.

Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом (п. 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53).

Таких доказательств инспекцией не представлено.

Ссылка инспекции на то обстоятельство, что руководители ООО "Электромонтаж" и ООО "Сатурн" отрицают свое участие в финансово-хозяйственной деятельности обществ, и организации-контрагенты являются недобросовестными, само по себе не свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Судами правильно учтено отсутствие доказательств недобросовестности самого общества при выполнении им своих налоговых обязательств и согласованных неправомерных действий с контрагентами, равно свидетельствующих о том, что обществу должно было или могло было быть известно о каких-либо нарушениях законодательства, допущенных организациями - поставщиками оборудования.

Оценив по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о реальности спорных хозяйственных операций и подтверждении их первичными документами, оформленными надлежащим образом.

Доводы кассационной жалобы по данному эпизоду отклоняются, поскольку не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального или процессуального права, а направлены на переоценку доказательств и установленных фактических обстоятельств.

Из материалов дела также усматривается, что между ООО "Молоко" (продавец) и ООО "Мол Тор Снаб" (покупатель) был заключен предварительный договор купли-продажи 24.12.2012 г. N 24-12, предметом которого являлось обязательство сторон в последующем заключить договор купли-продажи товара ("основной договор") на условиях настоящего предварительного договора и приложения к нему.

В разделе 3 предварительного договора стороны согласовали, что покупатель в обеспечение исполнения настоящего предварительного договора в срок не позднее 01.04.2013 г. обязуется перечислить продавцу сумму задатка в размере 14240000 руб.

В соответствии с условиями п. 3.3 договора в случае прекращения обязательства настоящего договора по заключению основного договора по причине срока действия настоящего договора при отсутствии заключенного основного договора, если ни одна из сторон не проявила инициативу заключения основного договора, задаток покупателю не возвращается.

В соответствии с пунктами 3.4 - 3.7 договора в случае отказа покупателя от заключения основного договора в срок, указанный в настоящем договоре, или если основной договор не будет заключен по вине покупателя, задаток остается у продавца.

В случае отказа продавца от заключения основного договора или если основной договор не будет заключен по вине продавца, то продавец обязан в течение 90 дней с момента истечения срока, указанного в пункте 6.2 договора, вернуть покупателю полученный задаток в двойном размере.

До прекращения настоящего договора до начала его исполнения по соглашению сторон задаток должен быть возвращен продавцом покупателю в пределах полученных им денежных средств в течение 90 дней с момента подписания соглашения о прекращении настоящего договора либо иного срока, установленного в обоюдном соглашении.

Стороны пришли к соглашению о том, что покупатель вправе по своему усмотрению в случае отказа продавца от заключения основного договора вместо реализации своих прав о возврате двойной суммы задатка, предусмотренных пунктом 3.5 настоящего договора, вправе обратиться в суд с требованием о понуждении продавца заключить основной договор.

По условиям договора основной договор стороны обязуются заключить в срок не позднее 11.01.2014 г.

ООО "Мол Тор Снаб" по платежным поручениям перечислило на расчетный счет ООО "Молоко" денежные средства в общем размере 14240000 руб.

В качестве назначения платежа в платежных поручениях было указано "оплата за молочную продукцию по дог. 14/11-13 от 14.11.2013 г.". Письмом от 29.03.2013 г. ООО "Мол Тор Снаб" просило читать в указанных платежных поручениях назначение платежа, как "оплата за молочную продукцию по договору N 24-12 от 24.12.2012 г. (договор о задатке)".

Эти денежные средства были учтены заявителем как полученный задаток по вышеуказанному предварительному договору, не подлежащий налогообложению налогом на добавленную стоимость.

В силу п.1 ст.380 ГК РФ задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне, в доказательство заключения договора и в обеспечение его исполнения.

Соглашение о задатке независимо от суммы задатка должно быть совершено в письменной форме.

В случае сомнения в отношении того, является ли сумма, уплаченная в счет причитающихся со стороны по договору платежей, задатком, в частности вследствие несоблюдения правила, установленного пунктом 2 настоящей статьи, эта сумма считается уплаченной в качестве аванса, если не доказано иное.

Пунктом 4 статьи 380 ГК РФ (в редакции Федерального закона от 08.03.2015 г. N 42-ФЗ) если иное не установлено законом, по соглашению сторон задатком может быть обеспечено исполнение обязательства по заключению основного договора на условиях, предусмотренных предварительным договором (статья 429).

Статьей 381 ГК РФ предусмотрено, что при прекращении обязательства до начала его исполнения по соглашению сторон либо вследствие невозможности исполнения (статья 416) задаток должен быть возвращен. Если за неисполнение договора ответственна сторона, давшая задаток, он остается у другой стороны. Если за неисполнение договора ответственна сторона, получившая задаток, она обязана уплатить другой стороне двойную сумму задатка.

В силу ст. 429 ГК РФ по предварительному договору стороны обязуются заключить в будущем договор о передаче имущества, выполнении работ или оказании услуг (основной договор) на условиях, предусмотренных предварительным договором.

Предварительный договор должен содержать условия, позволяющие установить предмет, а также условия основного договора, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение при заключении предварительного договора.

В случаях, если сторона, заключившая предварительный договор, уклоняется от заключения основного договора, применяются положения, предусмотренные пунктом 4 статьи 445 настоящего Кодекса. Требование о понуждении к заключению основного договора может быть заявлено в течение шести месяцев с момента неисполнения обязательства по заключению договора.

Обязательства, предусмотренные предварительным договором, прекращаются, если до окончания срока, в который стороны должны заключить основной договор, он не будет заключен либо одна из сторон не направит другой стороне предложение заключить этот договор.

Реализацией товаров (работ, услуг), согласно пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации, признается передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг.

В соответствии с п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения признается, в том числе, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе.

Согласно п.1 и п.2 ст.153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Рассматривая спор, суды пришли к выводу, что обществом был получен задаток, в связи с чем при получении денег у него отсутствовала обязанность по включению данной суммы в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

При этом в судебных актах содержатся выводы, что основной договор не был заключен, и документы, подтверждающие какие-либо взаимоотношения обществ в рамках данного договора, отсутствуют.

Делая такой вывод, суды исходили из пункта 3.3 договора, отсутствия документов, подтверждающих взаимоотношения сторон в рамках предварительного договора, письма ООО "Мол Тор Снаб" от 29.03.2013 г.

Между тем, этот вывод судов сделан без учета и оценки следующих обстоятельств.

Следует учитывать, что задаток не только служит доказательством заключения договора и обеспечением его исполнения, но и выполняет платежную функцию, поскольку засчитывается в счет причитающихся по договору платежей, что соответствует п.1 ст.380 ГК РФ, в связи с чем исходя из конкретных фактических обстоятельств получение задатка может быть признано получением предварительной оплаты в счет предстоящей поставки товаров (работ, услуг).

Поэтому вывод судов о том, что задаток не может выполнять платежную функцию является ошибочным.

В судебных актах не содержится анализа всех условий данного договора и ссылок на конкретные доказательства, позволяющие достоверно установить, что спорные денежные средства впоследствии не должны были быть зачтены в счет оплаты товара.

Более того, как в платежных поручениях, так и в письме ООО "Мол Тор Снаб" в назначении платежа указано об оплате за молочную продукцию. При этом в платежных поручениях указан иной договор - 14/11-13 от 14.11.2013 г., что соответствует выписки банка по счету ООО "Мол Тор Снаб", о чем отражено в оспариваемом решении.

Отклоняя ссылку налогового органа на этот факт, суды не указали, на основании каких доказательств спорные денежные средства не могли являться оплатой продукции по договору 14/11-13 от 14.11.2013 г.

В своем решении инспекция ссылается на объяснения главного бухгалтера ООО "Молоко", в которых она пояснила, что договор задатка не заключался, корректировки счетов 60, 76 она не производила, письма от ООО "Мол Тор Снаб" об изменении платежа в ООО "Молоко" не поступали и в банк не предоставлялись.

Также налоговый орган в своем решении указал на представленные в ходе проверки товарные накладные на реализацию обществом товара в адрес ООО "Мол Тор Снаб", конкретные счета-фактуры, оплата которых произведена на расчетный счет ООО "Молоко" с назначением платежа "оплата за молочную продукцию по дог. 14/11-13 от 14.11.2013 г.".

Согласно пункта 2 части 4 статьи 170, пункта 12 части 2 статьи 271 АПК РФ в мотивировочной части решения и постановления должны быть указаны доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения; мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле.

Поскольку перечисленные обстоятельства и доказательства судами не исследованы и не установлены все имеющие для правильного разрешения спора обстоятельства, решение и постановление по этому эпизоду подлежат отмене, а дело в данной части - направлению на новое рассмотрение, в ходе которого необходимо учесть вышеприведенные правовые нормы, исследовать условия спорного договора, оценить все доводы сторон и представленные в их обоснование доказательства.

Руководствуясь п.3 ч.1 ст. 287, ст. 288, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Брянской области от 23.05.2016 г. и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2016 г. по делу N А09-11694/2015 в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России N 7 по Брянской области от 30.06.2015 г. N 17 о доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 1294545 руб., соответствующих сумм пени и штрафа отменить, и дело в этой части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Брянской области. В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, предусмотренном ст.291.1, ст.291.2 АПК РФ.

Председательствующий

Е.Н. Чаусова

Судьи

Е.И. Егоров Е.А. Радюгина