Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 13 февраля 2019 г. N Ф10-6364/18 по делу N А48-240/2018

г. Калуга

14 февраля 2019 г.

Дело N А48-240/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 07.02.2019 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 13.02.2019.

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

Председательствующего	Чаусовой Е.Н.
Судей	Ермакова М.Н.
	Радюгиной Е.А.
При участии в заседании:
от ОАО ''Орелагропромстрой'' (ОГРН 1025700825919, г. Орел, ул. Максима Горького, д. 45)	Лужецкой С.Ю. - представителя (доверен. от 09.01.2019 г. N 2) Бородкиной М.А. - представителя (доверен. от 04.02.2019 г. N 4) Верижниковой Е.О. - представителя (доверен. от 09.01.2019 г. N 1)
от Инспекции ФНС России по г. Орлу (г. Орел, Московское шоссе, д. 119)	Луниной И.В. - представителя (доверен. от 30.07.2018 г. N 62) Квиленковой О.С. - представителя (доверен. от 06.02.2019 г. N 24) Поповой Н.Н. - представителя (доверен. от 04.06.2018 г. N 55)

рассмотрев кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу на решение Арбитражного суда Орловской области от 16.04.2018 г. (судья Жернов А.А.) и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2018 г. (судьи Осипова М.Б., Ольшанская Н.А., Донцов П.В.) по делу N А48-240/2018,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Орелагропромстрой" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу от 26.09.2017 г. N 17-10/10 в редакции, измененной решением Управления ФНС России по Орловской области от 11.12.2017 г. N 239.

Решением Арбитражного суда Орловской области от 16.04.2018 г. заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2018 г. решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит решение и постановление судов отменить, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, кассационная инстанция считает, что судебные акты подлежат отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией ФНС России по г. Орлу проведена выездная налоговая проверка ОАО "Орелагропромстрой", по результатам которой составлен акт от 05.07.2017 г. N 17-10/09 и принято решение от 26.09.2017 г. N 17-10/10 о доначислении налогов, пени и применении налоговых санкций.

Решением УФНС России по Орловской области от 11.12.2017 г. N 239 решение инспекции от 26.09.2017 г. N 17-10/10 отменено в части доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость за 3 квартал 2015 года в сумме 2934235 руб. (пп. 1.11., п. 3.2. решения); привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2015 года в размере 1173694 руб. (пп. 1.14. решения) и предложения уплатить его в этом размере (п. 3.2. решения); привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ в виде штрафа за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2015 года в размере 880271 руб. (пп. 1.15. решения) и предложения уплатить его в этом размере (п. 3.2. решения); начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 656388 руб. 38 коп. (пп. 1.13. решения) и предложения уплатить пени в этом размере (п. 3.2. решения).

Не согласившись с решением инспекции с учетом решения управления, ОАО "Орелагропромстрой" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В силу п.1 ст.346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ (в редакции, действующей в спорный период) предусмотрено, что если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 настоящего Кодекса, превысили 60 млн. рублей, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Из оспариваемого решения видно, что налоговый орган в ходе проверки пришел к выводу о занижении обществом дохода, полученного им, как подрядчиком, на основании заключенных с заказчиками государственных и муниципальных контрактов в соответствии с Федеральными законами от 05.04.2013 г. N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд" и от 21.07.2005 г. N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд".

При этом инспекция посчитала, что занижение размера дохода, полученного за выполненные по контрактам работы, допущено обществом умышленно, с целью сохранения возможности применения упрощенной системы налогообложения.

Эти выводы налогового органа послужили основанием для доначисления обществу налогов по общей системе налогообложения.

Как указано в решении инспекции, ОАО "Орелагропромстрой" участвовало в тендерах на право выполнять строительно-монтажные работы для государственных и муниципальных нужд в соответствии с Федеральными законами от 05.04.2013 г. N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд" и от 21.07.2005 г. N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд".

Обществом были заключены контракты с заказчиками строительных работ: Орловским государственным университетом имени И.С. Тургенева, КУ ОО "Орелгосзаказчик", МКУ "УКС г. Орла", МБОУ "Знаменская СОШ", БУ ОО "МФЦ", БСУ СО ОО "Богдановский дом-интернат для престарелых и инвалидов", Управлением мировых судей Орловской области, МБОУ КР ОО "Черкасская общеобразовательная школа", УМВД России по Орловской области, БУЗ Орловской области "БСМП им. Н.А. Семашко", администрацией Стрелецкого сельского поселения Кромского района Орловской области, МБДОУ "Детский сад N 1", администрацией Краснозоренского района, администрацией Свердловского района Орловской области, МБОУ Новосильская СОШ, МБОУ "Кромская СОШ ", БПОУ ОО "Орловский техникум путей сообщения им. В.А. Лапочкина", администрацией Хотынецкого района Орловской области, ЗАО "Ретиноиды".

Во всех данных контрактах ОАО "Орелагропромстрой" указано в качестве подрядчика (генерального подрядчика), который обязуется выполнить определенные контрактом работы и передать их результат заказчику.

Как указывает налоговый орган, выполненные ОАО "Орелагропромстрой" работы при передаче объектов строительства заказчику оформлялись актами выполненных работ формы КС-2 и справками о стоимости выполненных работ формы КС-3.

Во всех актах КС-2 и справках КС-3 ОАО "Орелагропромстрой" обозначено как подрядчик или генеральный подрядчик, подписаны данные документы со стороны ОАО "Орелагропромстрой" генеральным директором Сафоновым Г.А. или представителем ОАО "Орелагропромстрой" по доверенности Ивахненко В.П.

ОАО "Орелагропромстрой" составлены акты освидетельствования скрытых работ, в которых в качестве лица, осуществляющего строительство, указано ОАО "Орелагропромстрой".

При этом после передачи готовых строительных объектов ОАО "Орелагропромстрой" по условиям контрактов несет ответственность по устранению всех выявленных недостатков своими силами и за свой счет.

Все платежи, осуществляемые в рамках заключенных контрактов, заказчики перечисляли ОАО "Орелагропромстрой" как исполнителю контрактов, что подтверждается выпиской о движении денежных средств.

Согласно п.1 ст.702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Пунктом 1 статьи 703 ГК РФ предусмотрено, что договор подряда заключается на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику.

В соответствии со ст.706 ГК РФ если из закона или договора подряда не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков). В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика.

Рассматривая спор, суды пришли к выводу, что ОАО "Орелагропромстрой" в заключенных им с заказчиками государственных и муниципальных контрактах являлось агентом (посредником), а не подрядчиком (генеральным подрядчиком), и за свои услуги получало вознаграждение, поэтому не должно было учитывать в полном объеме поступившие ему в рамках этих контрактов денежные средства.

Судами сделан вывод, что государственные и муниципальные контракты, заключенные ОАО "Орелагропромстрой", были заключены заявителем-агентом в интересах третьих лиц - принципалов, на основании агентских договоров.

Между тем, этот вывод судов не подтверждается материалами дела и не обоснован конкретными статьями Федеральных законов от 05.04.2013 г. N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд" и от 21.07.2005 г. N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд", предусматривающими особый порядок заключения таких контрактов.

Отклоняя доводы налогового органа о том, что заключение муниципальных и государственных контрактов на выполнение строительных работ возможно только с подрядчиком в силу закона, устанавливающего особый порядок заключения этих контрактов, суды не привели правового обоснования возможности заключения спорных контрактов на выполнение строительных работ с агентом (посредником) исходя из положений Федеральных законов от 05.04.2013 г. N 44-ФЗ, от 21.07.2005 г. N 94-ФЗ.

Согласно ч. 6.1 ст.9 Федерального закона N 94-ФЗ и ч.5 ст. 95 Федерального закона N 44-ФЗ при исполнении контракта не допускается перемена поставщика (исполнителя, подрядчика), за исключением случаев, если новый поставщик (исполнитель, подрядчик) является правопреемником поставщика (исполнителя, подрядчика) по такому контракту вследствие реорганизации юридического лица в форме преобразования, слияния или присоединения.

На обстоятельства, свидетельствующие о перемене подрядчика в предусмотренных данными законами случаях, в судебных актах также не указано.

По мнению инспекции, представленные налогоплательщиком агентские договоры в действительности являются договорами подряда и заключены с организациями-субподрядчиками. Агентские договоры являются притворными сделками, заключенными ОАО "Орелагропромстрой" для прикрытия фактических отношений по договорам подряда (субподряда) с целью получения необоснованной налоговой выгоды путем применения специального налогового режима.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определениях от 08.04.2004 г. N 169-О и от 04.11.2004 г. N 324-О, заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

О недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.

В обоснование своей позиции инспекция указывает, что в государственных и муниципальных контрактах и документах, сопровождающих их исполнение, третьи лица не упоминаются. Причем в некоторых контрактах предусмотрено выполнение работ только ОАО "Орелагропромстрой" без привлечения третьих лиц.

На наличие доказательств того, что спорные муниципальные и государственные контракты заключались заказчиками с лицами, указанными в агентских договорах, и заказчикам было известно об этих лицах, как о подрядчиках (генеральных подрядчиках), суды не ссылаются.

Судами не дана оценка изложенным в решении объяснениям руководителей заказчиков БУ ОО "МФЦ", МКУ "УКС г. Орла", администрации Стрелецкого сельского поселения Кромского района Орловской области, БУЗ Орловской области "БСМП им. Семашко", МБОУ Новосильская СОШ, БСУ СО ОО "Богдановский дом-интернат для престарелых и инвалидов", администрации Краснозоренского района, в которых ОАО "Орелагропромстрой" названо подрядчиком, а также содержанию документов, представленных заказчиками (банковским гарантиям, гарантийным паспортам, свидетельствам о допуске к определенным видам работ и др).

Выводы инспекции, указанные в оспариваемом решении, о подконтрольности лиц, поименованных принципалами в представленных обществом в ходе проверки договорах, названных агентскими, судами также не исследованы.

Кроме того, инспекция ссылается на вступившие в законную силу судебные акты, которыми установлено, что ОАО "Орелагропромстрой", являвшееся по условиям спорных контрактов подрядчиком, привлекало субподрядчиков, а также на письмо УФАС по Орловской области 21.11.2016 г. N 4811/03, в котором указано, что не предусмотрено исполнение контрактов по строительству и ремонту объектов победителем закупки, имеющим статус "Агента", действующего в интересах "Принципала".

Эти обстоятельства и доказательства судами не оценены.

Поскольку судами не в полном объеме исследованы все доказательства и не установлены все фактические обстоятельства, не дана оценка всем доводам налогового органа, судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение, в ходе которого суду надлежит учесть вышеизложенное.

Руководствуясь п.3 ч. 1 ст. 287, ст. 288, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Орловской области от 16.04.2018 г. и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2018 г. по делу N А48-240/2018 отменить и дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Орловской области.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, предусмотренном ст.291.1, ст.291.2 АПК РФ.

Председательствующий

Е.Н. Чаусова

Судьи

М.Н. Ермаков Е.А. Радюгина