Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 19 января 2024 г. N Ф10-6724/23 по делу N А62-7092/2022

г. Калуга

19 января 2024 г.

Дело N А62-7092/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 18 января 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 января 2024 года.

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего Смотровой Н.Н.,

судей Радюгиной Е.А., Чаусова Е.Н.,

при участии в судебном заседании:

от ООО "Евротрейд" - представителя Князева С.В. по доверенности от 09.01.24;

от УФНС по Смоленской области - представителя Трифоненковой Н.А. по доверенности от 29.05.23.

в отсутствие ООО "Продбел", участвующего в деле, извещенных надлежащим образом;

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Евротрейд" на решение Арбитражного суда Смоленской области от 23.05.2023 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.09.2023 по делу N А62-7092/2022,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Евротрейд" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Смоленской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Смоленской области (далее - инспекция) с заявлением о признании недействительным решения от 26.04.2022 N 275 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 15 509 575 руб., пени в размере 7 575 995, 26 руб., штрафа в размере 5 748 841 руб., доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 6 648 967 руб., пени в размере 3 054 908, 48 руб. и штрафа в размере 1 691 952 руб. (с учетом произведенного в порядке ст. 49 АПК РФ и принятого судом уточнения -протокол судебного заседания от 16.05.23).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено общество с ограниченной ответственностью "Продбел" (далее - ООО "Продбел").

Решением суда первой инстанции от 23.05.23, оставленным без изменения постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.09.2023, в удовлетворении требований общества отказано. Также постановлением апелляционного суда произведена замена заинтересованного лица по делу с инспекции на Управление Федеральной налоговой службы по Смоленской области (далее - управление).

Не согласившись с принятыми судебными актами, общество обратилось в Арбитражный суд Центрального округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить в связи с нарушением и неправильным применением судами при их принятии норм материального и процессуального права, неполным выяснением судами обстоятельств дела и несоответствием выводов судов фактическим обстоятельствам дела, и принять по делу новый судебный акт.

В отзыве на кассационную жалобу управление возражает против ее удовлетворения ввиду законности обжалуемых судебных актов.

Кассационная жалоба рассматривается Арбитражным судом Центрального округа в установленном гл. 35 АПК РФ порядке.

Представитель общества в судебном заседании настаивал на отмене обжалуемых судебных актов, поддержав приведенные в кассационной жалобе доводы.

Представитель управления возражал против отмены обжалуемых судебных актов, поддержав приведенные в отзыве на кассационную жалобу доводы

Проверив в порядке ст. 286 АПК РФ законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не нашел оснований для их отмены, исходя из следующего.

Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и страховых взносов за 2017-2019 годы, по результатам которой составлен акт проверки от 26.07.2021 N 999 и вынесено оспариваемое решение от 26.04.2022 N 275, которым общество привлечено к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль организаций и НДС по п. 3 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату налога на прибыль организаций по п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату НДФЛ по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 7 725 884 руб.; обществу предложено уплатить недоимку по НДС и налогу на прибыль организаций в общей сумме 24 241 667 руб., соответствующие пени в общей сумме 10 864 970, 44 руб. Всего по решению начислено 42 832 521, 44 руб.

Решением управления от 04.08.2022 N 157 решение инспекции отменено в части налога на прибыль организаций за 1 квартал 2019 года в размере 600 000 руб. по соответствующим бюджетам (п. 3.1 резолютивной части решения); привлечения общества к ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, по налогу на прибыль организаций в размере 240 000 руб. и пени в размере 233 428, 27 руб. по соответствующим бюджетам (п. 3.1 резолютивной части решения).

Полагая, что решение инспекции не соответствует закону в части, общество обжаловало его в судебном порядке.

Основанием для доначисления обществу налогов, начисления пени и штрафов в обжалуемой части, послужили следующие выводы инспекции:

- нереальность сделок общества с ООО "Продбел", оформление которых направлено исключительно на искажение сведений о фактах хозяйственной жизни в отношении этих сделок и невыполнении обязательств по сделке с целью применения налоговых вычетов по НДС и увеличения размера расходов по налогу на прибыль организаций.

- в проверяемом периоде в нарушение подп. 2 п. 1 ст. 265, подп. 5 пу. 1 ст. 265, подп. 6 п. 7 ст. 272, п. 8 ст. 272, подп. 11 ст. 250, подп. 7 п. 4 ст. 271 НК РФ, общество необоснованно включало в состав внереализационных доходов и расходов положительные и отрицательные курсовые разницы, возникшие при переоценке задолженности перед Chemical Exsports Co. Ltd, выраженной в долларах США, а также проценты по договору займа.

Суды первой и апелляционной инстанций, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статей 64, 67, 68, 71 АПК РФ, руководствуясь положениями ст.ст. 31, 75, 122, 123, 126, 169 - 173, 247, 250, 252, 251, 254, 265, 269, 271 272, 313, 314 НК РФ, Федерального закона от 06.12.11 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - закон N 402-ФЗ), приведенными в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.06 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ N 53) разъяснениями, пришли к выводу о наличии у инспекции оснований для принятия оспариваемого решения и о недоказанности обществом совокупности оснований необходимых для признания его недействительным в оспариваемой части.

Суд кассационной инстанции, с учетом предоставленных ему ч.1 ст. 286 АПК РФ полномочий, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов, исходя из следующего.

В силу с ч. 1 ст. 198, ч. 4 ст. 200, ч. 3 ст. 201 АПК РФ, исходя из разъяснений п. 6 постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 01.07.96 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением ч. 1 ГК РФ", ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ орган, должностное лицо должны доказать соответствие их решения, действия (бездействия) закону; обязанность по доказыванию нарушения оспариваемым решением, действием (бездействием) прав и законных интересов возлагается на лицо, обратившееся в суд за его оспариванием.

В силу п.п. 1 и 2 ст. 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 настоящего Кодекса; а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктами 1, 2 ст. 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету. Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.

В соответствии с п. 6 ст. 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

С учетом изложенного, право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено приобретением им товаров (работ, услуг), используемых для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения НДС, принятием данных товаров (работ, услуг) на учет, наличием счетов-фактур и соответствующих первичных документов, достоверно подтверждающих факт совершения хозяйственной операции. При этом, наличие счета-фактуры является обязательным, но не единственным условием предоставления налоговых вычетов по НДС.

По смыслу положений ст. 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Необходимо учитывать, что по своей экономико-правовой природе НДС является косвенным налогом на потребление товаров (работ, услуг), взимаемым на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю, исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанных стадий, и перелагаемым на потребителей в цене реализуемых им товаров, работ и услуг.

В процессе производства и коммерческой реализации товаров (работ, услуг) расходы поставщика по уплате налога в бюджет фактически перекладываются на покупателя, который, осуществляя, в свою очередь, реализацию полученного товара как поставщик, также получает компенсацию, но уже от последующего покупателя. Цепь переложения налога завершается тогда, когда имеет место реализация товаров (работ, услуги) их потребителю, который и несет фактическое налоговое бремя налога на добавленную стоимость.

С этой целью законодателем предусмотрен механизм определения суммы налога к уплате с учетом налоговых вычетов (суммы налога, перечисленные налогоплательщиком своим поставщикам товаров (работ, услуг), которые уменьшают его налоговую базу по налогу на добавленную стоимость (ст. 171 НК РФ). Обусловленная природой НДС стадийность взимания данного налога в процессе производства и коммерческой реализации товаров (работ, услуг) предполагает, что использование права на вычет налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (п. 1 ст. 168 НК РФ) и принятием в связи с этим каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (п. 1 ст. 173 НК РФ).

Соответственно, отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме, на что обращено внимание в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 N 324-О.

С учетом изложенного, поскольку применение налогоплательщиками - покупателями вычетов НДС влечет уменьшение размера их налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, допущенным лицами, участвующими в обращении товаров (работ, услуг), и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично значимых целей, вытекающих из положений п.п. 1 и 3 ст. 3 НК РФ, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам НДС, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения (определение ВС РФ от 25.01.21 по делу N А76-2493/2017).

Статьей 247 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с ч.ч. 1, 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок. Обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: 1) наименование документа; 2) дата составления документа; 3) наименование экономического субъекта, составившего документ; 4) содержание факта хозяйственной жизни; 5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; 6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события; 7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Согласно ч. 3 ст. 9 указанного Закона первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания.

Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных.

Согласно п. 1 ст. 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с п. 2 ст. 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

При проведении проверки инспекцией установлено, что общество проверяемом периоде осуществляло оптовую торговлю сельскохозяйственным сырьем и живыми животными (ОКВЭД 46.2).

В ходе проверки инспекцией исследованы финансово-хозяйственные отношения общества с ООО "Продбел".

Так, между обществом (покупатель) и ООО "Продбел" (поставщик) заключен договор от 21.09.2018 N 06/09 на приобретение молочной продукции. Руководителями в организации являлись: с 07.08.2018 по 22.08.2019 - Никитин Алексей Николаевич; с 23.08.2019 учредителем организации являлся Дрозд Павел Иванович (100% доли).

В результате анализа товарно-денежных потоков суды согласились с позицией инспекции о наличии обстоятельств, свидетельствующих о нереальности сделок общества с ООО "Продбел", оформление которых направлено исключительно на искажение сведений о фактах хозяйственной жизни в отношении этих сделок и невыполнении обязательств по сделке с рассматриваемыми контрагентами с целью применения налоговых вычетов по НДС и увеличения размера расходов по налогу на прибыль организаций.

Данные выводы основаны на следующих фактах: невозможность осуществления финансово-хозяйственной деятельности, а только имитация ее осуществления; руководитель ООО "Продбел" (Никитин А.Н. с 07.08.2018 по 22.08.2019) не подтвердил реального руководства организацией; дата постановки на учет ООО "Продбел" 07.08.18 (за полтора месяца до заключения договора с обществом - 21.09.18); непродолжительное время деятельности ООО "Продбел" (последняя отчетность представлена за 3 квартал 2019 года); отсутствие активов, имущества, транспортных средств у ООО "Продбел"; наличие в ЕГРЮЛ записи о недостоверности сведений о юридическом лице на основании заявления от собственника помещения по адресу места нахождения ООО "Продбел"; представление налоговых декларации по НДС "нулевыми" показателями, то есть обязательство по уплате налогов по сделкам замыкающим звеном цепочки не исполнено; предоставление справок о доходах по форме 2-НДФЛ за 2018 год - 4 человека, за 2019 год информация отсутствует в налоговом органе; инспекцией установлено, что товар, аналогичный приобретенному у ООО "Продбел", приобретался обществом у иных поставщиков - ООО "Элипс Технолоджис", ООО "Внешинторг", ООО "Молочный Экспресс"; сертификаты качества, ветеринарные свидетельства на продукцию, приобретенную у ООО "Продбел", при проведении выездной налоговой проверки не представлены; документы, подтверждающие доставку товаров в адрес общества от ООО "Продбел" (товарно-транспортные накладные, договора, заключенные с перевозчиками, заявки на перевозку грузов, акты о приемке выполненных работ, иные документы) не представлены; объем приобретенного товара ООО "Продбел" (в части которой отгрузки подтверждены поставщиками и исчислены налоги при осуществлении сделок) значительно ниже объема товаров, реализуемого в дальнейшем покупателям; установлено совпадение поставщиков товара в адрес ООО "Продбел" и покупателей товара у общества (ООО "Элипс Технолоджис", ООО ПК "Айсберг-Люкс", ООО "Бонэко", ООО "Ставмолопторг", ООО "Балтком Юни").

Общество являлось не единственным покупателем у ООО "Продбел" продукции. Вместе с тем, определить, кому именно реализован товар на основании одних товарных накладных не представляется возможным.

Руководителем ООО "Продбел" с 07.08.18 по 22.08.19 являлся Никитин Алексей Николаевич. При это при проведении выездной налоговой проверки установлено перечисление обществом денежных средств на расчетные счета Никитина Александра Николаевича (брата руководителя ООО "Продбел"), представлен договор на оказание услуг по заключению договоров и последующему сопровождению сделок с контрагентами, что свидетельствует о согласованности и финансовой подконтрольности между обществом и ООО "Продбел".

В ходе проверки установлено, что поставщиком продукции в адрес ООО "Продбел" (81% всей продукции) является компания ООО "Диопс" (резидент Республики Беларусь), которая согласно информации, содержащейся в сети Интернет (сайт Россельхознадзора - http://fsvps.gov.ru, статья от 12.04.2019) является участником (посредник-отправитель) незаконных схем поставок под видом "ложного транзита" на территорию Российской Федерации. Кроме того, в незаконных схемах поставок под видом "ложного транзита" был выявлен и другой контрагент ООО "Продбел" - ООО "ТТлэнд".

При этом установлена взаимозависимость ООО "Продбел" и ООО "Диопс" (Казак А.Л. - Дрозд П.И.).

Согласно выписке об операциях на счетах, основную часть денежных средств, поступающих на расчетный счет, ООО "Продбел" перечисляет в Республику Беларусь на счета ООО "Диопс", ООО "Яркомснаб" (более 300 млн. руб.).

По результатам проведенных мероприятий установлено, что товар, приобретенный у ООО "Продбел", отправлялся с территории Республики Беларусь контролируемой ООО "ЕвроТрэйд" иностранной компанией - ООО "Клауд Трейд" (доля прямого участия ООО "ЕвроТрэйд" - 99%).

Таким образом, в результате проведенных мероприятий налогового контроля установлено, что в подтверждение страны происхождения товара, приобретенного у ООО "Продбел", представлены декларации о соответствии на сухое молоко от ОАО "Милкавита". Однако согласно документам покупателя продукции у общества, приобретение которой оформлено от ООО "Продбел", производителем сухого молока являлось ОАО "Бабушкина Крынка", а продавцом являлась контролируемая обществом иностранная компания - ООО "Клауд Трейд". Дата реализации продукции с территории Республики Беларусь 13.11.18, в то время как товар от ООО "Продбел" оприходован 02.11.18.

После получения акта выездной налоговой проверки общество 17.11.2021 обратилось в Арбитражный суд Смоленской области с исковым заявлением к ООО "Продбел" о признании сделки недействительной.

При рассмотрении материалов выездной налоговой проверки (протокол рассмотрения от 26.04.2022 N 636) общество отказалось предоставлять пояснения по вопросам судебного дела о признании сделки с ООО "Продбел" недействительной по причине неотнесения спора к выездной налоговой проверке, несмотря на то, что по результатам выездной налоговой проверки установлено нарушение в части отнесения в расходы по налогу на прибыль организаций и принятия вычетов по НДС в рамках вышеуказанной сделки.

Судами также отмечено, что сам по себе факт регистрации в установленном порядке не может служить основанием для признания налоговых вычетов по НДС обоснованными. Информация о регистрации контрагента в качестве юридического лица носит справочный характер и не характеризует его как добросовестного, надежного или стабильного участника хозяйственных взаимоотношений, что опровергает довод заявителя о том, что налогоплательщиком проявлена должная осмотрительность при оформлении договорных отношений с указанным контрагентом.

Довод общества о том, что представление ООО "Продбел" корректирующей декларации с нулевыми значениями в отношении спорных поставок было осуществлено неизвестными лицами без ведома и согласия директора ООО "Продбел" Дрозда П.Н., правомерно отклонен судами, исходя из установленных обстоятельств в отношении Дрозда П.Н.

Кроме того, из пояснений Дрозда П.Н. не усматривается намерений на исправление существующей ситуации путем представления в регистрирующий орган сведений о достоверном адресе ООО "Продбел", о достоверности руководителя, направление уточненных налоговых деклараций, с учетом сделок с обществом, либо совершения иных действий, направленных на восстановление существующего положения, таких как обжалование действий инспекции и т.п., несмотря на тот факт, что условиями договора поставки от 21.09.2018 N 06/09 между обществом и ООО "Продбел" предусмотрена ответственность: поставщик обязуется возместить покупателю убытки, понесенные последним в связи с уплатой покупателем в бюджет на основании решений налоговых органов о доначислении НДС/налог на прибыль (пункт 6.8 договора).

Ссылка на сведения общества с ограниченной ответственностью "РТ-Инвест Транспортные системы" о пересечении государственной границы Российской Федерации с Республикой Беларусь в период с 2018 по 2019 годы перевозившими товар транспортными средствами обоснованно не принята судами, поскольку в указанных сведениях отражена только информация о движении ТС по территории Российской Федерации, что никак не свидетельствует о месте загрузки товара и самом товаре.

Представленные ООО "Продбел" 23.03.2023 в Арбитражный суд Смоленской области статистические данные, поданные ООО "Диопс" в Минскую региональную таможню, также правомерно не приняты судами во внимание, поскольку представленные формы предназначены для ведения статистики взаимной торговли и не отражают ни информации о происхождении товара, ни подтверждают факт уплаты налогов при ввозе товаров с территории Республики Беларусь.

Расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ) подлежит применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иными лицами, но не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (пункт 10 Постановления N 53).

Исходя из разъяснений п. 8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой НК РФ", положениями подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими. Данное разъяснение Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации сохраняет свое действие в условиях применения ст.54.1 НК РФ, поскольку соотносится с предписаниями п. 3 упомянутой статьи, в силу которых подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Напротив, если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути, уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

Общество не содействовало в устранении потерь казны, не раскрыло реальные параметры финансово-хозяйственной операции, отраженной в учете по контрагенту ООО "Продбел".

Обществу 17.03.21 направлено уведомление от 10.03.22 N 01 о представлении информации о контрагентах, фактически исполнивших обязательства. Ответ на указанное уведомление обществом не представлен.

С учетом изложенного, суды пришли к верному выводу о том, что приобретение обществом товаров у ООО "Продбел" носит формальный характер и приводит к искажению сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговой отчетности налогоплательщика, с целью уменьшения налоговой обязанности по уплате налогов. По результатам мероприятий налогового контроля налоговым органом установлено и доказано несоблюдение обществом условий, предусмотренных статьей 54.1 НК РФ, поскольку обществом использован формальный документооборот в целях неправомерного учета расходов по налогу на прибыль организаций и заявления налоговых вычетов по НДС по спорному контрагенту ООО "Продбел".

В отношении Chemical Exsports Co. Ltd (Гонконг) инспекцией установлено следующее.

Между Chemical Exsports Co. Ltd (Гонконг) (займодавец) и обществом (заемщик) заключен договор займа от 05.03.2010 N б/н, согласно которому займодавец обязуется представить обществу заем в 1 000 000 долларов США, а общество обязуется возвратить заем и уплатить проценты в размере 5% годовых в установленный срок. Срок возврата займа - до 05.03.2013. Согласно дополнительному соглашению от 05.03.14 срок возврата займа и выплаты процентов - до 31.12.21.

В соответствии с п. 1.1 договора займа от 05.03.10 предоставленные денежные средства являлись целевыми.

Согласно карточке счета 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", регистрам налогового учета "Внереализационные доходы" и "Внереализационные расходы", представленным обществом при проведении выездной налоговой проверки за период 2017 - 2019 годов обществом начислялись и признавались в составе внереализационных доходов и расходов в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 265, подп. 5 п. 1 ст. 265, подп. 6 п. 7 ст. 272, п. 8 ст. 272, п. 11 ст. 250, подп. 7 п. 4 ст. 271 НК РФ положительные и отрицательные курсовые разницы, а также проценты по договору займа, заключенному с Chemical Exsports Co. Ltd (Гонконг).

Согласно информации на общедоступном сайте в сети Интернет по адресу https://www.icris.cr.gov.hk/csci/, на котором содержатся данные о регистрации субъектов права Гонконга организация Chemical Exsports Co. Ltd ликвидирована 24.06.16, что свидетельствует о прекращении обязательств по возврату задолженности в адрес Chemical Exsports Co. Ltd. в связи с отсутствием стороны в обязательстве.

Инспекция пришла к выводу о том, что в проверяемом периоде в нарушение подп. 2 п. 1 ст. 265, подп. 5 пу. 1 ст. 265, подп. 6 п. 7 ст. 272, п. 8 ст. 272, подп. 11 ст. 250, подп. 7 п. 4 ст. 271 НК РФ, общество необоснованно включало в состав внереализационных доходов и расходов положительные и отрицательные курсовые разницы, возникшие при переоценке задолженности перед Chemical Exsports Co. Ltd, выраженной в долларах США, а также проценты по договору займа.

Согласно п. 11 ст. 250 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) в целях настоящей главы внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в ст. 249 данного Кодекса.

Внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде положительной курсовой разницы, за исключением положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки выданных (полученных) авансов.

Положительной курсовой разницей в целях настоящей главы признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, или при уценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

Положения настоящего пункта применяются в случае, если указанная дооценка или уценка производится в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, либо с изменением курса иностранной валюты (условных денежных единиц) к рублю Российской Федерации, установленного законом или соглашением сторон, если выраженная в этой иностранной валюте (условных денежных единицах) стоимость требований (обязательств), подлежащих оплате в рублях, определяется по курсу, установленному законом или соглашением сторон соответственно.

Согласно п.п. 2, 5 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности:

- расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 Кодекса (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со статьями 269 и 291 настоящего Кодекса), а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством Российской Федерации.

При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и первоначальной доходности, установленной эмитентом (заимодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.

- расходы в виде отрицательной курсовой разницы, за исключением отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки выданных (полученных) авансов.

Отрицательной курсовой разницей в целях настоящей главы признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, или при дооценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

Положения указанного подпункта применяются в случае, если указанная уценка или дооценка производится в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, либо с изменением курса иностранной валюты (условных денежных единиц) к рублю Российской Федерации, установленного законом или соглашением сторон, если выраженная в этой иностранной валюте (условных денежных единицах) стоимость требований (обязательств), подлежащих оплате в рублях, определяется по курсу, установленному законом или соглашением сторон соответственно.

Согласно подп. 6 п. 7, п. 8 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 названного Кодекса дата перехода права собственности на иностранную валюту и драгоценные металлы при совершении операций с иностранной валютой и драгоценными металлами (в том числе по обезличенным металлическим счетам), а также последнее число текущего месяца - по расходам в виде отрицательной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов), и отрицательной переоценки стоимости драгоценных металлов и требований (обязательств), выраженных в драгоценных металлах, осуществляемой в порядке, установленном нормативными актами Центрального банка Российской Федерации.

По договорам займа или иным аналогичным договорам (включая долговые обязательства, оформленные ценными бумагами), срок действия которых приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, в целях настоящей главы расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) таких выплат, предусмотренных договором.

В случае, если договором займа или иным аналогичным договором (включая долговые обязательства, оформленные ценными бумагами) предусмотрено, что исполнение обязательства по такому договору зависит от стоимости (или иного значения) базового актива с начислением в период действия договора фиксированной процентной ставки, расходы, начисленные исходя из этой фиксированной ставки, признаются на последнее число каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода, а расходы, фактически понесенные исходя из сложившейся стоимости (или иного значения) базового актива, признаются на дату исполнения обязательства по этому договору.

В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) в течение календарного месяца расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

В силу подп. 7 п. 4 ст. 271 НК РФ, для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата перехода права собственности на иностранную валюту и драгоценные металлы при совершении операций с иностранной валютой и драгоценными металлами (в том числе по обезличенным металлическим счетам), а также последнее число текущего месяца - по доходам в виде положительной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов), и положительной переоценки стоимости драгоценных металлов и требований (обязательств), выраженных в драгоценных металлах, осуществляемой в порядке, установленном нормативными актами Центрального банка Российской Федерации.

В представленных возражениях на акт выездной налоговой проверки общество указало на то, что между Chemical Exports Co.Ltd и SWISS LUXURY FZE (ОАЭ) 01.12.2015 заключен договор цессии, согласно которому право требования долга по займу к обществу перешло от Chemical Exports Co.Ltd к SWISS LUXURY FZE (ОАЭ) на условиях первичного договора займа, то есть в данном случае меняется только кредитор, а суммы займа и процентов остаются неизменными. Представлена копия договора.

Применительно к данному эпизоду суды пришли к следующему выводу.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что сведения об организации SWISS LUXURY FZE (ОАЭ), Mary Angol (лицо, указанное в качестве директора Chemical Exsports Co. Ltd, в представленных договорах уступки прав требования), Якоба Левина (лицо, указанное в качестве директора SWISS LUXURY FZE, в представленном соглашении об уступке прав требования) в программных продуктов "Bureau van Dijk" отсутствует.

Налогоплательщику предоставлено сопроводительное письмо из Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по ценообразованию, в котором подтверждается вывод инспекции о том, что информация по компании SWISS LUXURY FZE, по лицу Mary Angol в БД "Bureau van Dijk" отсутствует.

Уступка задолженности и смена кредитора на SWISS LUXURY FZE (ОАЭ) в бухгалтерском учете не отражена. Согласно карточке счета 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", регистрам налогового учета "Внереализационные доходы и "Внереализационные расходы", представленным ООО "ЕвроТрэйд" при проведении выездной налоговой проверки за период 2017 - 2019 годов налогоплательщиком начислялись и признавались в составе внереализационных доходов и расходов положительные и отрицательные курсовые разницы, а также проценты по договору займа, именно по контрагенту Chemical Exsports Co. Ltd (Гонконг);

Документы (информация), подтверждающие дату получения уведомительного письма от Swiss Luxury FZE о заключении соглашения об уступке (скриншоты, конверты или иная информация) не представлена. Внизу на копии договора указано, что документ получен на email: euros69@mail.ru с адреса: swiss.lux.fze@gmail.ru. Перевод договора выполнен 28.09.21.

Направлена повестка о вызове на допрос генерального директора общества Баньковского Егора Борисовича и главного бухгалтера организации Солдатенковой Наталья Ивановны. Свидетели на допрос не явились. В ответ на повестку о вызове на допрос представлено пояснение о невозможности явки в инспекцию. Инспекцией по ТКС направлен перечень вопросов для предоставления письменных пояснений, который получен налогоплательщиком 25.10.2021. Пояснения не представлены.

Согласно п. 3 представленного соглашении об уступке от 01.12.2015 "Условия и сумма оплаты в отношении права требования денежных средств от должника (ООО "ЕвроТрэйд") определены в дополнительном соглашении между цедентом (Chemical Exports Co. LTD) и цессионарием (SWISS LUXURY FZE), являющимся неотъемлемой частью данного договора.

Дополнительные соглашения, указанные в пункте 3 соглашения не представлены в связи с тем, что эти соглашения заключены между цедентом и цессионарием и являются внутренними документами сторон, заключивших договор цессии. Однако отсутствие указанных дополнительных соглашений, свидетельствует о том, что у должника (ООО "ЕвроТрэйд") отсутствуют документы, определяющие условия оплаты долга.

В представленном договоре не определены цена и порядок расчетов между цедентом и цессионарием за уступаемое право требования, а также порядок и сроки расчетов между должником и цессионарием, порядок уведомления должника о заключенном соглашении.

Согласно п. 8 соглашения договор исполнен в трех оригиналах, имеющих одинаковую юридическую силу, по одному для каждой из сторон и должника. Представленные сведения о способе получения указанного соглашения, а также не отражение обществом в бухгалтерском учете операций по смене кредитора свидетельствуют об отсутствии у общества оригинала представленного соглашения. На рассмотрении материалов выездной налоговой проверки (протокол рассмотрения от 26.04.2022 N 636) общество сообщило о том, что соглашение об уступке прав требований между Chemical Exports Co. LTD и Swiss Luxury FZE получено по электронной почте, оригинал получен позже, по срокам получения необходимо уточнить.

Условиями договора займа, заключенного между Chemical Exsports Co.Ltd и обществом, не предусмотрена возможность передачи долга, возникшего в результате заключения настоящего договора.

Договор займа с Chemical Exsports Co. Ltd заключен 05.03.10. Согласно условиям договора займа раздела 3 "Сроки, порядок предоставления и возврата займа и уплаты процентов": срок возврата займа - до 05.03.13. Проценты начисляются с момента поступления всей суммы займа на счет заемщика. Проценты выплачиваются один раз в год. Банковские комиссии по возврату денежных средств и уплате процентов осуществляются за счет заемщика (пункт 3.3).

Кроме того, к договору займа приняты дополнительные соглашения:

от 05.03.13, новая редакция п. 3.3 - срок возврата займа - до 05.03.14. Банковские комиссии по возврату денежных средств и уплате процентов осуществляются за счет заемщика;

от 05.03.14 новая редакция пункта 3.3 - срок возврата займа - до 31.12.21. Банковские комиссии по возврату денежных средств и уплате процентов осуществляются за счет заемщика;

В соответствии с представленным договором займа и дополнительными соглашениями к нему в период с 05.03.10 по 05.03.13 предусмотрена выплата обществом в адрес Chemical Exsports Co. Ltd процентов один раз в год.

Между тем, перечисление процентов по договору займа фактически не осуществлялась.

С момента заключения договора займа (05.03.2010) возврат займа и уплата процентов обществом не осуществлялась.

На основании изложенного суды пришли к верному выводу о том, что неисполнение условий договора в части перечисления каждый год процентов, отсутствие погашения займа и процентов по займу с даты заключения договора (05.03.2010), а также предоставление после окончания проведения выездной налоговой проверки соглашения об уступке долга Swiss Luxury FZE (ОАЭ), свидетельствует об отсутствии целей по погашению займа и создании возможности для общества учитывать в составе расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций суммы начисляемых по договору займа процентов на протяжении всего периода.

Для проведения расчетов с Chemical Exsports Co. Ltd обществом в рамках договора от 05.03.2010 N б/н в Смоленском отделении N 8609 ПАО Сбербанк открыт паспорт сделки N 10030001/1481/1389/6/0.

Согласно данным информационных ресурсов в раздел 1 "Учетная информация" внесены изменения: 01.10.21 по документу от 01.12.15 N 2015/12; 29.10.2021 по документу от 24.09.21 N б/н.

По паспорту сделки договор заключен с "CEO AGRO TARIM GUBRE SERA TEKNOLOJI DANISMANLIK SANAYI VE TICARET ANONIM SIRKETI" (Турция).

Обществом 15.12.2021 произведен платеж в адрес нерезидента в сумме 13 000 долларов США по коду вида операций 42015 - расчеты резидента в пользу нерезидента по возврату основного долга по кредитному договору, договору займа.

CEO AGRO TARIM GUBRE SERA TEKNOLOJI DANISMANLIK SANAYI VE TICARET ANONIM SIRKETI является поставщиком общества. Для проведения расчетов с указанным нерезидентом в рамках контракта по поставке товаров открыт паспорт сделки N 19110052/1481/1389/2/1. Согласно указанному паспорту сделки общество приобретено товаров у иностранного контрагента в январе - феврале 2020 года на общую сумму 906 950 евро. Сумма перечисленных денежных средств в адрес поставщика составила 2 388 677 евро в качестве предварительной оплаты. Платежи осуществлялись с ноября 2019 года по март 2020 года. Кроме того по указанному контракту 22.12.2021 от иностранного контрагента поступили денежные средства в сумме 13 368,83 евро по коду вида операций 11900 - расчеты нерезидента в пользу резидента, связанные с возвратом излишне (ошибочно) полученных денежных средств при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, за исключением расчетов по коду 23900.

При рассмотрении материалов выездной налоговой проверки (протокол рассмотрения от 26.04.2022 N 636) налогоплательщик сообщил о том, что иных финансово-хозяйственных взаимоотношений с Swiss Luxury FZE общество не имело. Расчеты между обществом и Swiss Luxury FZE не осуществлялись. В конце 2021 года заключен договор переуступки долга на организацию CEO AGRO TARIM GUBRE SERA TEKNOLOJI DANISMANLIK SANAYI VE TICARET ANONIM SIRKETI (Турция). Взаимоотношения с организацией CEO AGRO TARIM GUBRE SERA TEKNOLOJI DANISMANLIK SANAYI VE TICARET ANONIM SIRKETI (Турция) не относятся к проверяемому периоду выездной налоговой проверки. Пояснения по существу данной сделки и расчетам общество отказалось предоставлять, несмотря на то, что предметом договора цессии является договор займа от 05.03.2010, и договор цессии от 01.12.2015 N 2015/12, из основания которых вытекает установленное в результате выездной налоговой проверки нарушение.

В новом договоре цессии от 24.09.2021, заключенном между CEO AGRO TARIM GUBRE SERA TEKNOLOJI DANISMANLIK SANAYI VE TICARET ANONIM SIRKETI и Swiss Luxury FZE условия и сумма оплаты в отношении права требования денежных средств у должника (общества) аналогично предыдущему договору цессии, определены в дополнительном соглашении.

Суды пришли к верному выводу о том, что перерегистрация паспорта сделки по договору займа с контрагента Chemical Exsports Co. Ltd в конечном итоге на CEO AGRO TARIM GUBRE SERA TEKNOLOJI DANISMANLIK SANAYI VE TICARET ANONIM SIRKETI (Турция), который является получателем денежных средств по договору поставки в адрес общества, перечисление денежных средств в декабре 2021 года в счет погашения займа и возврат иностранным контрагентом в том же месяце излишне полученных денежных средств при ввозе товаров по другому паспорту сделки (т.к. все действия произведены после получения акта выездной налоговой проверки и назначения дополнительных мероприятий налогового контроля) свидетельствует о создании обществом видимости погашения полученного займа и в конечном итоге о том, что указанные действия проверяемого лица по смене заимодавца носят формальный характер и направлены на неуплату налогов, доначисленных по результатам выездной налоговой проверки.

При рассмотрении настоящего дела в суде первой инстанции ООО "ЕвроТрэйд" заявило ходатайство об истребовании у Посольства Российской Федерации в Объединенных Арабских Эмиратах документов, подтверждающих регистрацию в качестве юридического лица в период с 01.12.2015 до 01.10.2021 коммерческой организации, зарегистрированной на территории Объединенных Арабских Эмиратов, "SWISS LUXURY FZE" адрес: P.O.Box 50904, Fujairax UAE, директор Якоб Левин.

Определением суда от 20.01.2023 в удовлетворении данного ходатайства отказано, поскольку общество не представлено доказательств невозможности самостоятельного получения истребованной информации на официальных интернет-сайтах, в торгово-промышленной палате, у уполномоченных органов ОАЭ и т.д., доказательств обоснования необходимости получения истребуемых документов также не представлено.

Общество считает ненадлежащим доказательством по делу полученную инспекцией информации от компании "Bureau van Dijk".

Довод о том, что информация от компании "Bureau van Dijk" не является надлежащим доказательством по делу, правомерно отклонен исходя из приказа ФНС России от 22.10.2018 N ММВ-8-13/33дсп@ "Об утверждении Порядка организации работы по обмену информацией с компетентными органами иностранных государств по запросу и по собственной инициативе", приказа Минфина России от 17.07.2014 N 61н, и сложившейся судебной практики в отношении сведений информационной системы "Bureau van Dijk".

Суды также верно указали на отсутствие оснований для удовлетворения ходатайства общества об истребование у управления письма ФНС России от 30.07.2021 N КВ-5-13/1301дсп@.

Также суд первой инстанции обоснованно обратил внимание на следующее:

- копия договора цессии от 01.12.2015 N 2015/12, заключенного между Chemical Exports Co.Ltd и SWISS LUXURY FZE (ОАЭ), представлена при рассмотрении материалов проверки 23.09.2021. Перевод указанного договора выполнен 28.09.2021 (после указания на факт необходимости предоставления документов, составленных на иностранном языке, с переводом при рассмотрении материалов проверки);

- о заключении договора цессии б/н от 24.09.2021 между резидентом ОАЭ - SWISS LUXURY FZE и резидентом Турции - CEO AGRO TARIM GUBRE SERA TEKNOLOJI DANISMANLIK SANAYI VE TICARET ANONIM SIRKETI (далее - CEO AGRO) ООО "ЕвроТрэйд" сообщило 26.04.2022 при рассмотрении материалов проверки. Предоставлять объяснения по существу сделки и расчетам общество отказалось по причине не отнесения к проверяемому периоду выездной налоговой проверки. Вышеуказанный договор заключен на следующий день после рассмотрения материалов проверки, ни в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, ни при предоставлении возражений на дополнение к акту проверки ООО "ЕвроТрэйд" не сообщалось о заключении нового договора цессии;

- 26.04.2022 при рассмотрении материалов проверки общество сообщило, что в бухгалтерском учете не отражено соглашение об уступке прав требований, на основании которых у ООО "ЕвроТрэйд" возникает задолженность перед SWISS LUXURY FZE в связи с тем, что документы не были вовремя предоставлены, документы получены после проведения выездной налоговой проверки (спустя более чем 5 лет после заключения договора цессии). Сотрудник, который ответственен за отражение сделки в бухгалтерском учете, уволился (Трубач Александр Евгеньевич). Обнаружили не отражение сделки в бухгалтерском учете после получения акта выездной налоговой проверки.

При этом согласно справкам по форме 2-НДФЛ представленным по Трубачу Александру Евгеньевичу последняя выплата заработной платы осуществлялась в июле 2018 года. Следовательно, другие должностные лица общества должны были отслеживать и отражать сделки в бухгалтерском учете общества, к тому же ПАО Сбербанк 25.07.2019 уведомило общество о снятии с учета кредитного договора по спорной сделке.

Для проведения расчетов с Chemical Exsports Co. Ltd обществом в рамках договора от 05.03.2010 б/н в Смоленском отделении N 8609 ПАО Сбербанк открыт паспорт сделки N 10030001/1481/1389/6/0. Согласно ведомости банковского контроля по кредитному договору обществом в качестве документов, на основании которых внесены изменения в паспорт сделки, представлено только дополнительное соглашение от 05.03.2013, срок завершения исполнения по обязательству определен как 05.03.2014.

На основании п. 6.7 Инструкции Центрального Банка Российской Федерации кредитный договор снят с учета 24.07.19 и ПАО Сбербанк 25.07.19 уведомило общество о снятии с учета кредитного договора, но общество снова не обнаружило не отражение договора цессии ни в бухгалтерском учете, ни в паспорте сделки. Дата принятия на обслуживание кредитного договора при его переводе - 01.10.21 (после проведения выездной налоговой проверки), спустя 2 года после снятия с учета договора. Указанный факт также свидетельствует об отсутствии целей по погашению займа.

Кроме того, общество в проверяемом периоде по иным дебиторам/кредиторам на постоянной основе ведет работу по инвентаризации дебиторской/кредиторской задолженности и списанию в случае истечения сроков исковой давности. А в случае с договором займа на сумму 999 960 долларов США общество не замечает ликвидации кредитора, снятии с учета контракта в банке.

Как отмечалось выше, договор цессии от 01.12.2015 N 2015/12, заключенный между Chemical Exports Co.Ltd и SWISS LUXURY FZE (ОАЭ), представлен 23.09.21. Договор цессии б/н между SWISS LUXURY FZE (ОАЭ) и CEO AGRO (ТУРЦИЯ) заключен 24.09.21.

CEO AGRO является поставщиком общества. На основании данных, содержащихся в сети Интернет, дата основания CEO AGRO - 04.01.2018. То есть в рассматриваемом случае представление обществом двух договоров цессии одновременно, связано с тем, что в связи с ликвидацией кредитора в 2016 году, невозможно перевести долг сразу на резидента Турции, у которого имелась задолженность перед обществом в сумме 1 481 727 евро.

Задолженность у поставщика CEO AGRO перед обществом в сумме 1 481 727 евро образовалась за счет того, что общество перечислило в адрес CEO AGRO в качестве предварительной оплаты 2 388 677 евро (ноябрь 2019 года - март 2020 года), товар поставлен на сумму 906 950 евро (январе - феврале 2020 года). Согласно ведомости банковского контроля не поставлен товар со стороны CEO AGRO по предварительной оплате, перечисленной начиная с 04.12.2019. Ожидаемый срок репатриации иностранной валюты и (или) валюты Российской Федерации определен обществом как 31.12.21 (более 2-х лет с момента перечисления предварительной оплаты). Согласно контракту, заключенному между обществом и CEO AGRO, поставка товара должна быть произведена в течение 90 календарных дней с даты списания с расчетного счета покупателя суммы предоплаты. То есть, исходя из условий договора, возврат предварительной оплаты должен был осуществлен начиная с марта 2020 года.

В ходе судебного заседания по делу заявителем сообщено о намерении произвести зачет взаимных требований. Тем самым у заявителя появляется возможность не возвращать денежные средства в Российскую Федерацию по договору поставки и формально завершить обязательства по договору займа (не уплачивать доначисленные суммы по проверке, не производить переоценку налоговых обязательств по периодам, не вошедшим в выездную налоговую проверку).

При этом в последнем судебном заседании 16.05.23 обществом представлена копия соглашения о зачете встречных однородных требований от 10.02.2023 между обществом и CEO AGRO и заявление от 15.02.23 о снятии с учета контракта в виде распечатки с программного комплекса СберБизнес.

В нарушение положений ч. 3 ст. 65 АПК РФ причины несвоевременного представления в материалы дела указанных документов обществом не указаны.

Однако, как верно указали суды, ввиду непредставления подлинника соглашения, отсутствия официального подтверждения банком снятия с учета контракта, к данным доказательствам следует относиться критически. Кроме того, данные документы не имеют отношения ни к проверяемому периоду, ни к периоду проведения проверки и не влияют на выводы суда по настоящему делу.

В отношении довода общества о том, что оно определило первичным для себя капитальные вложения на развитие производства ОАО "Воловский молочный завод", в котором общество является акционером, а также на приобретение в 2017-2019 годах земельных участков, недвижимости, оборудования, осуществление реконструкции объектов за счет предоставленных Chemical Exsports Co.LTD (Гонконг) заемных денежных средств, и отсутствием возражений со стороны кредитора о непогашении суммы займа, судами отмечено следующее.

Согласно информационному ресурсу ПК АИС Налог-3 обществом 01.11.19 приобретены у ОАО "Воловский молочный завод" два земельных участка и объекты недвижимости (очистные сооружения, котельная, материальный склад, здание, контора), расположенные по адресу: 301570, Тульская обл., п. Волово, ул. Слепцова, 7. Договор займа датирован 05.03.10, в связи с чем ссылка налогоплательщика на то, что заемные средства направлены на капитальные вложения в виде приобретения объектов недвижимости в 2017-2019 годах не состоятельна, а лишь указывает на тот факт, что обществом формально находятся причины для невозврата суммы займа. Также не имеет значения довод общества об отсутствии возражений в 2017-2019 годах со стороны Кредитора Chemical Exsports Co.LTD (Гонконг), так как в указанный период Chemical Exsports Co.LTD (Гонконг) ликвидирован (24.06.2016).

Утверждение общества на то, что информация, полученная от "Bureau van Dijk", опровергается представленными им документами не основано на доказательствах, имеющихся в материалах проверки.

Как верно указали на то суды, неисполнение условий договора в части перечисления каждый год процентов, отсутствие погашения займа и процентов по займу с даты заключения договора (05.03.10), а также предоставление после окончания проведения выездной налоговой проверки соглашения об уступке долга Swiss Luxury FZE (ОАЭ) свидетельствует об отсутствии целей по погашению займа и создании возможности для ООО "ЕвроТрэйд" учитывать в составе расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций суммы начисляемых по договору займа процентов на протяжении всего периода.

Перерегистрация паспорта сделки по договору займа с контрагента Chemical Exsports Co. Ltd в конечном итоге на CEO AGRO TARIM GUBRE SERA TEKNOLOJI DANISMANLIK SANAYI VE TICARET ANONIM SIRKETI (Турция), который является получателем денежных средств по договору поставки в адрес общества, перечисление денежных средств в декабре 2021 года в счет погашения займа и возврат иностранным контрагентом в том же месяце излишне полученных денежных средств при ввозе товаров по другому паспорту сделки (т.к. все действия произведены после получения акта выездной налоговой проверки и назначения дополнительных мероприятий налогового контроля) свидетельствует о создании обществом видимости погашения полученного займа и в конечном итоге о том, что указанные действия проверяемого лица по смене заимодавца носят формальный характер и направлены на неуплату налогов, доначисленных по результатам выездной налоговой проверки.

Основываясь на совокупности приведенных нормативных положений и обстоятельств дела, суды пришли к верному выводу о том, что вышеуказанные действия общества направлены на увеличение расходов, уменьшающих полученные доходы по налогу на прибыль организации, с целью минимизации налогового бремени (уклонения от уплаты налогов).

Довод о неправомерном привлечении к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ правомерно отклонен судами, исходя из установленных судами обстоятельств создания обществом формального документооборота с ООО "Продбел" в целях неправомерного учета расходов по налогу на прибыль организаций и заявления налоговых вычетов по НДС.

При этом суды правомерно не установили наличие обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения,

Как верно отметили суды, совершение правонарушения впервые с учетом действия принципов индивидуализации и соразмерности наказания, выражающих требования справедливости и предполагающих дифференциацию ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, не может квалифицироваться в качестве обстоятельства, смягчающего ответственность. Однако, данный факт с учетом действия принципов индивидуализации и соразмерности наказания наряду с такими обстоятельствами, как незначительный характер правонарушения, отсутствие неблагоприятных экономических последствий, отсутствие ущерба бюджету, отсутствие умысла на совершение правонарушения, свидетельствует о наличии смягчающего обстоятельства - несоразмерности деяния тяжести наказания.

Инспекцией установлено и подтверждено, что обществом целенаправленно совершены действия по заключению сделки с ООО "Продбел", которая в свою очередь носит формальный характер и приводит к искажению сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговой отчетности налогоплательщика, а также неоднократной переуступки права требования в результате смены заимодавца по договору займа с иностранной организацией, с целью неуплаты налогов, что влечет неблагоприятные экономические последствия для бюджета.

В этой связи пришли к верному выводу о том, что применение в рассматриваемом случае такого смягчающего обстоятельства как несоразмерность деяния тяжести наказания является нецелесообразным.

Ссылка общества на его социальное значение для региона в силу предоставления рабочих мест с официальным трудоустройством (средняя численность в проверяемом периоде 15 человек), а также, что деятельность связана с реализацией продуктов питания, необходимых для жизнедеятельности, в качестве смягчающего обстоятельства, также правомерно не принята, поскольку о социальной направленности деятельности общества могут свидетельствовать его сфера деятельности (здравоохранение, образование, сельское хозяйство и др.), наличие значительной численности сотрудников (свыше 100 человек), строительство социальных объектов, выплата заработной платы выше среднего показателя по отрасли по организациям со значительным количеством сотрудников (свыше 100 человек), в то время как заявленные обществом обстоятельства не соответствуют признакам социальной направленности деятельности общества.

В силу положений ст. 286 АПК РФ, кассационная жалоба рассматривается исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражений относительно жалобы. Вместе с тем, доводов, опровергающих выводы судов первой и апелляционной инстанции, кассационная жалоба не содержит. По существу доводы кассационной жалобы направлены на иную оценку доказательств и фактических обстоятельств дела, данных судами, что не относится к полномочиям суда кассационной инстанции в силу положений ст. ст. 286, 287 АПК РФ. Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу ч. 4 ст. 288 АПК РФ, безусловным основанием для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

На основании изложенного, руководствуясь статьей 48, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Смоленской области от 23.05.2023 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.09.2023 по делу N А62-7092/2022 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, установленном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.Н. Смотрова

Судьи

Е.А. Радюгина Е.Н. Чаусова