Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 7 февраля 2002 г. N КА-А40/223-02 Налоговый орган правомерно взыскал с банка недоимку по налогу на прибыль, возникшую в связи с необоснованным отнесением на себестоимость расходов по ремонту компьютерной техники, поскольку усовершенствование основных качественных технических характеристик компьютера следует считать не капитальным ремонтом, а модернизацией

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 7 февраля 2002 г. N КА-А40/223-02

АКБ "Первый Капитал" обратился в Арбитражный суд г.Москвы с исковым заявлением о признании решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 44 по г.Москве от 09.08.2001 N 02-1-1/41 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 10 октября 2001 года, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 6 декабря 2001 года, требования истца удовлетворены частично. Оспариваемое решение признано недействительным в части доначисления налогов, начисления пеней и штрафов в связи с отнесением расходов на автотранспорт, арендованный у физических лиц, а также в связи с услугами по межбанковскому кредитованию и приобретению дисконтных векселей банка у сторонних организаций.

Не согласившись с выводами суда, АКБ "Первый Капитал" настаивает на отмене судебных актов в части отказа в удовлетворении исковых требований о признании недействительным решения налогового органа о начислении недоимок, пеней, штрафов в связи с отнесением на себестоимость расходов по ремонту компьютерной техники, сумм начисленных по векселям процентов, в связи с начислением их в нарушение закона. Заявитель кассационной жалобы в качестве основания отмены судебных актов указывает на неправильное применение судом норм материального права.

МИМНС РФ N 44 по г. Москве настаивает на отмене судебных актов в части признания оспариваемого решения недействительным, а именно доначисления налогов, пени и штрафов в связи с отнесением на себестоимость банковских услуг расходов на автотранспорт, арендованный у физических лиц, а также в связи с услугами по межбанковскому кредитованию и приобретению дисконтных векселей банка у сторонних организаций. Ошибочность выводов суда, по мнению налогового органа, связана с неправильным применением норм материального права.

Федеральный арбитражный суд Московского округа, изучив материалы дела, заслушав и обсудив доводы сторон, проверив правильность применения норм материального права и соблюдения - норм процессуального права, не находит оснований к отмене судебных актов.

Судом первой, а впоследствии апелляционной инстанции сделан правильный вывод о соответствии оспариваемого решения налогового органа в части отнесения банком на себестоимость услуг расходов по ремонту компьютерной техники. При этом суд исходил из того, что ответчиком обоснованно произведенный ремонт компьютерной техники отнесен к вынужденной модернизации, поскольку произведенная замена деталей привела к значительному увеличению объема памяти компьютера и увеличению его стоимости.

Согласно п. 60 постановления "Об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями" не подлежат отнесению к расходам, включаемым в себестоимость оказываемых банками услуг, и иным расходам, учитываемым при расчете налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль, и могут осуществляться только за счет прибыли расходы ... на модернизацию, расширение, реконструкцию и обновление действующих основных фондов.

Заявитель, не оспаривая "тот факт, что в процессе ремонта основных средств вышедшие из строя детали были заменены на аналогичные, но имеющие лучшие характеристики ...", утверждает что, согласно Методическим указаниям, банком был произведен капитальный ремонт основных средств - компьютеров.

Согласно пунктам 69-72 приказа Минфина N 33н, действовавшим в проверяемом периоде, "... при капитальном ремонте оборудования ... производится ... замена изношенных деталей и узлов на новые и более современные".

В пунктах 5.1, 5.2 Положения по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденного приказом Минфина от 03.09.1997 N 65 (далее по тексту - приказ Минфина N 65н), улучшение (повышение) принятых нормативных показателей функционирования объектов основных средств, в частности, модности, качества применения законодатель связывает только с понятиями модернизации и реконструкции объектов, на что и указали суды первой и второй инстанций.

Таким образом, как усматривается из вышеуказанных нормативных актов, капитальным ремонтом основных средств, в том числе компьютеров, следует считать замену изношенных деталей на новые и более современные (т.е. выпущенные в более поздний срок и имеющие идентичные с изношенными технические характеристики), направленную только на поддержание основного средства в рабочем состоянии в течение срока полезного использования без улучшения нормативных показателей его функционирования.

В случае, если после проведения ремонта произошло усовершенствование качественных технических характеристик основных средств - компьютеров (увеличение мощности, срока полезного использования, повышение качества применения и т.п.), такие работы следует считать не капитальным ремонтом, а модернизацией.

В соответствии с пунктом 35 Положения "Об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями", утвержденного постановлением Правительства от 16.05.94 N 490 (далее по тексту - Положение N 490), в состав расходов, включаемых в себестоимость оказываемых банками услуг и иных расходов включатся расходы на проведение всех видов ремонта основных средств.

Доводы истца о том, что приказы Минфина N 33н, N 65н в данном случае не применимы к банкам, несостоятельны по следующим основаниям.

В Правилах ведения бухгалтерского учета в банках от 18.06.97 N 61, утвержденных приказом ЦБ РФ от 18.06.97 N 02-263, отсутствует определение видов ремонта основных средств, а также модернизация и реконструкции.

Согласно пункту 2 статьи 5 Закона РФ от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" нормативные акты и методические указания по бухгалтерскому учету, издаваемые органами, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, не должны противоречить нормативным актам и методическим указаниям Министерства финансов РФ.

Судом дана оценка доводам истца о невозможности замены деталей на аналогичные и правомерно указано на то, что указанное обстоятельство не может служить основанием для отнесения указанных затрат на себестоимость.

Выводы суда об обоснованности решения налогового органа в части включения в себестоимость оказываемых им услуг для целей налогообложения процентов, выплаченных по простым векселям N 0001138 от 10.07.98 г. N 0001141 от 22.07.98 г., являются правомерными, сделаны на основании правильного применения норм материального права, а именно вексельного законодательства.

При этом суд правомерно указал на то, что сумма, превышающая размер процентов, исчисленных соответственно с 22.07.98 г. и 29.07.98 г., не является по своей природе процентами по векселям и поэтому не уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Таким образом, суд первой инстанции, а впоследствии и апелляционной инстанции, на основании п. 5 Положения "О переводном и простом векселе", в силу которого проценты исчисляются со дня составления векселя, если не указана иная дата, пришел к правильному выводу о неправомерном определении процентного (временного) периода по векселю, повлекшем неправильное исчисление размера затрат, уменьшающих налогооблагаемую базу, что подтвердил в своем постановлении суд апелляционной инстанции, поскольку в указанных векселях указана дата оплаты.

Ссылка заявителя на пункт 3 статьи 43 части 1 НК РФ в данном случае несостоятельна, так как сама статья 43 дает определение процентов как дохода, являющегося объектом налогообложения, а не как объема затрат, относимых на себестоимость продукции, работ, услуг при определении налоговой базы.

В связи с тем, что законодательство о налогах и сборах не определяет порядок вексельного обращения, инспекция, а затем и суды, рассматривая дело по существу, в силу статьи 11 НК РФ правомерно обратились к нормам вексельного законодательства для определения процентного периода по векселям.

Согласно правилам указанной статьи "институты, понятия и термины гражданского... и других отраслей права законодательства РФ, используемые в настоящем Кодексе" или других актах, относящихся в силу статьи 1 НК РФ к законодательству о налогах и сборах, "применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом".

Несостоятельны доводы истца к неправомерным обращениям Инспекции и суда к постановлению Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 04.12.2000 N 33/14 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей".

В пункте 1 постановления указано, что при рассмотрении споров, связанных с обращением векселей, судам следует учитывать разъяснения Пленумов, изложенных в этом постановлении. Так как рассматриваемый по настоящему делу спор связан с налогообложением операций с векселями, т.е. с обращением векселей, то ссылка, в частности, на п. 19 постановления является правомерной.

Обоснованно признано недействительным оспариваемое решение налогового органа в части отнесения на затраты расходов по арендной плате и содержанию автотранспорта, арендованного у физических лиц.

Банк, руководствуясь "Положением об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями", утвержденным постановлением Правительства РФ от 16.05.94 N 490 (далее Положение N 490), отнес к затратам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, расходы по содержанию автотранспорта, полученного в аренду от физических лиц. В соответствии с Положением N 490 эксплуатационные расходы по содержанию зданий, оборудования, инвентаря, служебного автомобильного транспорта (включая расходы по замене автомобильных шин), как принадлежащих, так и арендованных банком (пункт 53), включаются в себестоимость оказываемых банками услуг.

Положение N 490 не ставит порядок отнесения на себестоимость в зависимость от того, у кого это имущество арендовано, что и указал в своем решении суд первой инстанции и апелляционная инстанция в постановлении.

Факт несения расходов, их размер, а также целевое использование арендованного имущества ответчиком не оспаривается.

Однако ответчик, оспаривая вынесенные судами решения по данному вопросу, считает, что в Положении N 490 законодатель не конкретизирует (умалчивает) юридический статус арендодателя, что, мол, законодатель хотел сказать ... и т.д., и т.п. В соответствии с общепринятыми правилами норма права должна трактоваться буквально, и только при невозможности буквального трактования могут быть применены другие виды толкования.

При этом толкование, обязательное для всех, может осуществляться только уполномоченными на то государственными органами. Расширенное толкование, допущенное ответчиком и распространенное на правоотношения инспекции МНС N 4 с проверяемым банком, противоречат закону.

В соответствии с Правилами ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации от 18 июня 1997 года N 61, утвержденными приказом Банка России от 18 июня 1997 года N 02-263 (далее Правила N 61), к основным средствам относятся здания, сооружения, оборудование и приборы, вычислительная техника, транспортные средства. Учет основных средств ведется по их назначению.

Утверждение налогового органа о том, что Банк не имел права относить на себестоимость расходы по аренде автотранспорта, несостоятельно. Судом установлено, что банк выплачивал арендную плату из чистой прибыли, и следовательно, соответствующие суммы не могли повлечь налоговые последствия в виде доначисления налога на прибыль.

Выводы суда первой и апелляционной инстанций о том, что при определении налогооблагаемой базы в результате оказания услуг по межбанковскому кредитованию налоговый орган неправомерно определил рыночную цену межбанковских кредитов, применив ставку МЦАКК (далее МИАКР) без учета требований п. 9 ст. 40 Налогового кодекса РФ, полностью обоснованы и подтверждаются материалами дела.

Суд первой инстанции правильно применил нормы ст. 40 НК РФ и порядок определения ставки МИАКР, после чего был сделан правильный вывод о том, что ставка МИАКР не может быть принята в качестве рыночной цены услуг по межбанковскому кредитованию. Кроме того, по отдельным датам, выбранным ответчиком, ставки МИАКР по кредитам 307 дней не насчитывалась, однако налоговый орган, как правильно отметил суд, неправомерно доначислил налог с применением ставки по однодневным кредитам.

В жалобе ИМНС ответчик отметил, что при определении и признании рыночной цены услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на услуги. Однако невозможно ставку, рассчитанную как средневзвешенную по объемам предоставленных кредитов, представить как рыночную.

Суд первой инстанции правомерно указал на то, что налоговый орган при вынесении решения неправильно применил ст. 40 НК РФ, приняв в качестве рыночной цены не показатели рынка, а расчетный показатель МИАКР без учета п. 9 ст. 40 НК РФ. Ставка МИАКР не может быть применима в связи с тем, как отметил суд, что специфика цен привлечения и размещения межбанковских краткосрочных кредитов по своему характеру предполагает возможность значительного изменения ставок в течение одного дня.

При рассмотрении вопроса о правомерности отнесения Банком на себестоимость дисконта, заявленного при продаже векселя, суд первой инстанции и апелляционная инстанция обоснованно признали недействительным решение ответчика, в соответствии с которым ответчик считает, что Банк неправомерно относил на себестоимость указанный дисконт.

Доводы заявителя кассационной жалобы - налогового органа о том, что Банк неправомерно отнес на себестоимость дисконт по векселям, т.к. дисконт рассчитан неправильно, при этом не указывая, какая норма права нарушена банком при расчете. По мнению ИМНС, расчет должен быть произведен в соответствии с методикой, поскольку методика расчета дисконта отсутствует, нужно пользоваться методикой расчета процентов по векселям, установленной п. 5 Письма N 26.

Суд указал, что п. 5 письма ЦБ РФ от 23.02.95 N 26 "Об операциях коммерческих банков с векселями и изменениях в порядке бухгалтерского учета банковских операций с векселями" (далее Письмо N 26) не может быть применен при расчете дисконта, т.к. этот пункт предусматривает формулу для расчета процентов только по векселям, предусматривающим выплату процентов.

Бухгалтерский учет операций с векселями регулируется Правилами N 61 и Письмом N 26, которое применяется в части, не противоречащей Правилам N 61. Пункт 6.2.1 Письма N 26 содержит порядок бухучета векселей, реализованных по цене ниже номинала.

Уплаченные проценты (дисконт) по собственным долговым обязательствам банков и других кредитных организаций, начисленные в соответствии с порядком, установленным п.п. 5.5 и 5.6 Правил N 61, включаются в состав расходов, учитываемых при расчете налоговой базы для уплаты налога на прибыль, на основании п. 24 Положения N 490.

При таких обстоятельствах оснований к отмене судебных актов, вынесенных в соответствии с подлежащими применению нормами материального права и соблюдением норм процессуального права, нет.

Руководствуясь ст.ст. 174-177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение от 10 октября 2001 года и постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда г.Москвы от 6 декабря 2001 года N А40-30961/01-112-317 оставить без изменения.