Письмо Управления МНС по г. Москве от 3 апреля 2002 г. N 28-11/15055 Об обложении ЕСН вознаграждения, получаемого иностранными физическими лицами, временно пребывающими на территории РФ, за исполнение функций членов наблюдательного совета российской организации

Письмо Управления МНС по г. Москве
от 3 апреля 2002 г. N 28-11/15055

Вопрос: Иностранные физические лица являются членами наблюдательного совета российской организации со стопроцентным участием и получают вознаграждение за исполнение функций членов наблюдательного совета. Вышеназванные иностранные граждане не имеют статуса постоянно проживающих в России, а являются временно пребывающими на территории России (командировка свыше 183 дней в календарном году).

Является ли получаемое ими вознаграждение налогооблагаемой базой для начисления единого социального налога?

Должна ли организация заключать с ними гражданско-правовой договор, если вышеназванные иностранные граждане назначены членами наблюдательного совета решением единственного участника организации в соответствии с ее уставом?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 236 Налогового Кодекса Российской Федерации в редакции Закона РФ от 31.12.2001 N 198-ФЗ (далее - Кодекс) объектом обложения единым социальным налогом (далее - ЕСН) для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

К договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), относятся договоры на выполнение работ (оказание услуг), заключаемые в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (далее - ГК РФ).

Согласно ст. 420 ГК РФ договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.

При этом согласно п. 2 ст. 421 ГК РФ стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами.

Таким образом, в случае наличия обязательственных отношений, возникающих из соглашения сторон по поводу исполнения определенных обязанностей членами наблюдательного совета за вознаграждение, оформленного в виде документа, к которому применимы правила о договоре гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ (оказание услуг), такое вознаграждение членам наблюдательного совета подлежит обложению ЕСН в общеустановленном порядке.

Пунктом 2 ст. 239 части второй Кодекса освобождаются от уплаты налогоплательщики-работодатели с подлежащих налогообложению выплат и иных вознаграждений, выплачиваемых в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, в случае, если такие иностранные граждане и лица без гражданства в соответствии с законодательством Российской Федерации или условиями договора с работодателем не обладают правом на государственное пенсионное, социальное обеспечение и медицинскую помощь, осуществляемую соответственно за счет средств Пенсионного фонда Российской Федерации, Фонда социального страхования Российской Федерации, фондов обязательного медицинского страхования - в части, зачисляемой в тот фонд, на выплаты из которого данный иностранный гражданин или лицо без гражданства не обладает правом.

В соответствии со ст. 7 Кодекса в случае если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

При применении п. 2 ст. 239 Кодекса в первую очередь следует принимать во внимание наличие международного договора между Российской Федерацией и иностранным государством, содержащего нормы, в соответствии с которыми на иностранных граждан распространяются или не распространяются нормы законодательства стороны трудоустройства (в рассматриваемом случае - Российской Федерации) о социальном, пенсионном и медицинском обеспечении иностранных работников, работающих на территории стороны трудоустройства.

В случае отсутствия международного договора между Российской Федерацией и иностранным государством, гражданином которого является работник, применение норм указанного выше пункта Кодекса регулируется законодательством Российской Федерации.

Статьей 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон) определено, что застрахованными лицами являются граждане Российской Федерации, а также проживающие на территории Российской Федерации иностранные граждане и лица без гражданства, работающие по трудовому договору или договору гражданско-правового характера, предметом которого являются выполнение работ и оказание услуг. Статьей 9 Федерального закона установлено, что финансирование выплаты базовой части трудовой пенсии осуществляется за счет сумм ЕСН, зачисляемых в федеральный бюджет, а финансирование выплаты страховой и накопительной частей трудовой пенсии - за счет средств бюджета Пенсионного фонда Российской Федерации. Так как ЕСН отнесен ст. 13 Кодекса к федеральным налогам и сборам, то исходя из содержания п. 2 ст. 12 Кодекса он обязателен к уплате на всей территории Российской Федерации.

Таким образом, в случае отсутствия международного договора между Российской Федерацией и иностранным государством на выплаты в пользу гражданина такого иностранного государства начисляются страховые взносы вфедеральный бюджет Российской Федерации в составе ЕСН (на финансирование базовой части трудовой пенсии) и в бюджет Пенсионного фонда на обязательное пенсионное страхование (для финансирования страховой и накопительной частей трудовой пенсии).

Согласно ст. 8 Закона Российской Федерации от 28.06.91 N 1499-1 "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации" иностранные граждане, постоянно проживающие в Российской Федерации, имеют такие же права и обязанности в области медицинского страхования, как и граждане России.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 11.12.98 N 1488 утверждено "Положение о медицинском страховании иностранных граждан, временно находящихся в Российской Федерации", устанавливающее порядок медицинского страхования иностранных граждан, временно пребывающих на территории Российской Федерации. При этом п. 2 указанного Положения установлено, что этот документ не распространяется на иностранных граждан, работающих в Российской Федерации по трудовым договорам или проживающих на территории Российской Федерации в общей сложности более 183 дней в календарном году, то есть на них распространяется общеустановленный порядок уплаты налога.

Кроме того, в соответствии с письмом Федерального фонда обязательного медицинского страхования Российской Федерации от 11.07.1995 N 3-1146 (далее - письмо ФФОМС) иностранным гражданам, постоянно проживающим на территории Российской Федерации, должен быть выдан полис обязательного медицинского страхования.

Что касается иностранных граждан, временно находящихся на территории Российской Федерации, то согласно письму ФФОМС работодатель, отчисляющий страховой взнос на обязательное медицинское страхование, должен представить страховой медицинской организации, с которой заключен договор обязательного медицинского страхования, список иностранных граждан с указанием срока действия разрешения на привлечение иностранной рабочей силы. На основании списка и подтверждения на право рабочей деятельности страховая медицинская организация выдает иностранному гражданину страховой медицинский полис. Срок действия этого полиса должен совпадать со сроком действия разрешения на привлечение иностранной рабочей силы.

Таким образом, налог в части, зачисляемой в фонды обязательного медицинского страхования, начисляется на выплаты, производимые работникам - иностранным гражданам, постоянно проживающим в Российской Федерации и работающим как по трудовым, так и по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг, и на выплаты, производимые работникам - иностранным гражданам, временно пребывающим на территории Российской Федерации и работающим только по трудовым договорам, независимо от срока их проживания в Российской Федерации. На выплаты, производимые по договорам гражданско-правового характера, налог в части, зачисляемой в фонды обязательного медицинского страхования, начисляется в случае, если иностранные граждане, имеющие статус временно пребывающих, проживают на территории Российской Федерации в общей сложности более 183 дней в календарном году.

В соответствии со ст. 22 Трудового кодекса Российской Федерации от 30.12.2001 N 197-ФЗ (далее - Трудовой кодекс) работодатель обязан осуществлять обязательное социальное страхование работников в порядке, установленном федеральными законами. Действие указанного положения распространяется на работодателей и работников, состоящих в трудовых (подчиненных) отношениях, регулируемых Трудовым кодексом.

Из содержания указанного нормативного акта следует, что социальное страхование распространяется на иностранных граждан, работающих по трудовым договорам, независимо от времени их нахождения на территории Российской Федерации, и соответственно на выплаты, производимые этим работникам, начисляется налог в части, зачисляемой в Фонд социального страхования Российской Федерации.

Начисления и уплата ЕСН работодателем не поставлена Кодексом в зависимость от желания работника - иностранного гражданина получать (или не получать) выплаты из государственных социальных внебюджетных фондов, а также от фактической реализации права на такие выплаты.

В свою очередь, включение в договор положений, ограничивающих физическое лицо в его правах, предусмотренных действующим законодательством, не влечет за собой правовых последствий.

Заместитель руководителя Управления МНС России по г. Москве советник налоговой службы Российской Федерации I ранга

А.А. Глинкин