Условия применения регрессивной шкалы (Е.А. Котко, "Налоговый вестник", N 6, июнь 2002 г.)

Условия применения регрессивной шкалы

При расчете единого социального налога (ЕСН) для налогоплательщиков-организаций предусмотрены ставки налога, установленные п.1 ст.241 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), представляющие собой регрессивную шкалу (в виде соответствующих таблиц).

Однако для применения регрессивной шкалы налоговых ставок необходимо выполнение условий, указанных в п.2 ст.241 НК РФ.

В соответствии с п.3 ст.22 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ) тарифы страховых взносов, предусмотренные п.2 ст.22 Закона N 167-ФЗ (также представляющие собой регрессивную шкалу), применяются соответствующими страхователями только в случае, если соблюдены требования, установленные п.2 ст.241 НК РФ.

При этом определение условий для применения тарифов страховых взносов производится в целом по организации, включая обособленные подразделения (п.8 ст.24 НК РФ).

Определение права использования регрессивной шкалы по ЕСН также производится в целом по организации (включая все обособленные подразделения), поскольку плательщиком ЕСН является организация в целом.

В соответствии с п.2 ст.241 НК РФ если на момент уплаты авансовых платежей по ЕСН налогоплательщиками, указанными в подпункте 1 п.1 ст.235 НК РФ*(1), накопленная с начала года величина налоговой базы в среднем на одно физическое лицо, деленная на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, составляет сумму менее 2500 руб., то налог уплачивается по максимальной ставке независимо от фактической величины налоговой базы на каждое физическое лицо.

Налогоплательщики, у которых налоговая база соответствует вышеуказанному критерию, не вправе до конца налогового периода использовать регрессивную шкалу ставки налога.

При расчете величины налоговой базы в среднем на одного работника у налогоплательщиков с численностью работников свыше 30 человек не учитываются выплаты в пользу 10% работников, имеющих наибольшие по размеру доходы, а у налогоплательщиков с численностью работников до 30 человек (включительно) - выплаты в пользу 30% работников, имеющих наибольшие по размеру доходы.

При расчете налоговой базы в среднем на одного работника учитывается средняя численность работников, определяемая в порядке, устанавливаемом Госкомстатом России*(2).

При определении условий, предусмотренных п.2 ст.241 НК РФ, принимается средняя численность работников, учитываемых при расчете суммы налога, подлежащего уплате в федеральный бюджет. Следовательно, при расчете налоговой базы в среднем на одного человека используются базы по ЕСН в части, уплачиваемой в федеральный бюджет.

Читателям журнала следует обратить внимание на то, что необходимо различать понятия "право на применение регрессивной шкалы" и непосредственно "применение регрессивной шкалы".

Право на применение регрессивной шкалы возникает у организации при выполнении условия, проверка которого осуществляется в соответствии с нижеприводимым алгоритмом.

Проверка права на применение регрессивной шкалы производится независимо от того, достигла налоговая база кого-либо из работников 100 000 руб. или нет.

Но применение регрессивной шкалы (то есть непосредственно исчисление налога (взносов) по регрессивной шкале) начинается в том случае и только для тех работников, у которых налоговая база превысила 100 000 руб.

Использовать регрессивную шкалу можно только при получении права на ее применение.

Алгоритм определения права применения регрессивной шкалы ЕСН

Предлагаем вниманию читателей журнала алгоритм определения права применения регрессивной шкалы ставок ЕСН (тарифов страховых взносов в ПФР), разработанный автором данной статьи на основании НК РФ и принятых в соответствии с ним правовых актов налогового законодательства (см. схемы 1 и 2).

"Схема 1. Алгоритм определения права применения регрессивной шкалы"

"Схема 2. Определение количества работников (Кmax), имевших наибольшие по размеру доходы за период с начала года по соответствующий месяц последнего квартала отчетного периода (включительно)"

Пункт 1 алгоритма.

Месяц, за который производится проверка права применять регрессивную шкалу, - январь?

Если "да", переходите к п.3 алгоритма, если "нет", переходите к п.2 алгоритма.

Пункт 2 алгоритма.

Определить, имела ли организация право применять регрессивную шкалу по итогам предыдущего месяца?

Если "да", переходите к п.3 алгоритма, если "нет", переходите к п.11 алгоритма.

Пункт 3 алгоритма.

Определить среднюю численность работников организации за период с января по месяц, за который производится расчет (включительно).

Как уже отмечалось, средняя численность работников за период с января по соответствующий месяц отчетного периода включительно определяется в соответствии с Инструкцией N 121 (см. п.2 ст.241 НК РФ и п.22.2 Методических рекомендаций по ЕСН).

Читателям журнала следует обратить внимание на то, что вознаграждения, выплачиваемые по авторским договорам, а также численность авторов в расчет условия на право применения регрессивных ставок ЕСН не включаются (см. Порядок заполнения расчета по авансовым платежам по единому социальному налогу для лиц, производящих выплаты физическим лицам: организаций; индивидуальных предпринимателей; физических лиц, не признаваемых индивидуальными предпринимателями, приведенный в приложении N 2 к приказу МНС России от 01.03.2002 N БГ-3-05/49, далее - Порядок заполнения расчета по авансовым платежам по ЕСН).

Согласно положениям раздела II Инструкции N 121 средняя численность работников организации за какой-либо период (месяц, квартал, с начала года, год) складывается из трех составляющих:

- среднесписочной численности работников;

- средней численности внешних совместителей;

- средней численности работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера.

Средняя численность работников показывается в целых единицах.

Согласно п.5.1 Инструкции N 121 среднесписочная численность работников за месяц исчисляется путем суммирования списочной численности работников за каждый календарный день месяца, то есть с 1-го по 30-е или 31-е число (для февраля - по 28-е или 29-е число), включая праздничные (нерабочие) и выходные дни, и деления полученной суммы на число календарных дней месяца.

При этом численность работников списочного состава за выходной или праздничный (нерабочий) день принимается равной списочной численности работников за предшествующий рабочий день. При наличии двух или более выходных или праздничных (нерабочих) дней подряд численность работников списочного состава за каждый из этих дней принимается равной численности работников списочного состава за рабочий день, предшествовавший выходным и праздничным (нерабочим) дням.

Расчет среднесписочной численности работников производится на основании ежедневного учета списочной численности работников, которая должна уточняться на основании приказов о приеме, переводе работников на другую работу и прекращении трудового договора (контракта).

Основными унифицированными формами первичной документации по учету труда и его оплаты являются приказы (распоряжения) о приеме на работу, переводе на другую работу, предоставлении отпуска, прекращении трудового договора (контракта) (формы N Т-1, Т-5, Т-6, Т-8), личная карточка (форма N Т-2), табель учета использования рабочего времени и расчета заработной платы (форма N Т-12), табель учета использования рабочего времени (форма N Т-13), расчетно-платежная ведомость (форма N Т-49) и другие документы, утвержденные постановлением Госкомстата России от 06.04.2001 N 26.

Среднесписочная численность работников за период с начала года по отчетный месяц включительно определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы, истекшие за период с начала года по отчетный месяц включительно, и деления полученной суммы на число месяцев работы организации за период с начала года, то есть, соответственно, на 2, 3, 4 и т.д. (п.5.7 Инструкции N 121).

Согласно п.6 Инструкции N 121 средняя численность внешних совместителей исчисляется в соответствии с порядком определения средней численности лиц, работавших неполное рабочее время, изложенным в п.5.4 Инструкции N 121.

Согласно п.7 Инструкции N 121 средняя численность работников, выполнявших работу по договорам гражданско-правового характера, за месяц исчисляется по методологии определения среднесписочной численности. Эти работники учитываются за каждый календарный день как целые единицы в течение всего срока действия этого договора. За выходной или праздничный (нерабочий) день принимается численность работников за предшествующий рабочий день.

Средняя численность работников, выполнявших работу по договорам гражданско-правового характера, за период с начала года и год в целом определяется путем суммирования средней численности за все месяцы, истекшие с начала года, и деления полученной суммы на число месяцев, то есть на 3, 4, 5... 12.

Если работник, состоящий в списочном составе, заключил договор гражданско-правового характера с этой же организацией, он не включается в среднюю численность работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера.

Пункт 4 алгоритма.

Определить общую сумму налоговых баз по ЕСН (в части, уплачиваемой в федеральный бюджет) всех физических лиц, которым организация производила начисления с января по месяц, за который производится расчет (включительно).

При расчете учитываются налоговые базы всех физических лиц, которым производились начисления за указанный период, независимо от продолжительности их работы в организации.

В расчет принимаются налоговые базы, определенные в соответствии со ст.237 НК РФ.

Повторим, что согласно Порядку заполнения расчета по авансовым платежам по ЕСН вознаграждения, выплачиваемые по авторским договорам, а также численность авторов в расчет условия на право применения регрессивных ставок ЕСН не включаются.

При этом по расчету условия на право применения регрессивных ставок ЕСН организация имеет право на применение регрессивных ставок налога, и оно распространяется на выплаты гонораров авторам, превышающие 100 000 руб. нарастающим итогом с начала года.

Пункт 5 алгоритма.

Определить количество работников (Kmax), имевших наибольшие по размеру доходы за период с начала года по соответствующий месяц последнего квартала отчетного периода включительно.

Согласно п.2 ст.241 НК РФ при расчете величины налоговой базы в среднем на одного работника у налогоплательщиков с численностью работников свыше 30 человек не учитываются выплаты в пользу 10% работников, имеющих наибольшие по размеру доходы, а у налогоплательщиков с численностью работников до 30 человек (включительно) - выплаты в пользу 30% работников, имеющих наибольшие по размеру доходы.

Следовательно, если средняя численность работников, определенная в п.3 алгоритма, меньше 30 человек, то определяемое количество работников (согласно п.2 ст.241 НК РФ) рассчитывается по формуле:

                           Кmax = Чф х 30%

где

Кmax - количество работников (имеющих наибольшие по величине налоговые базы), налоговые базы которых не будут участвовать в расчете величины налоговой базы в среднем на одного работника;

Чф - средняя численность работников, определенная в п.3 алгоритма.

Если же средняя численность работников, определенная в п.3 алгоритма, больше или равна 30, то определяемое количество работников (согласно п.2 ст.241 НК РФ) рассчитывается по формуле:

                            Кmax = Чф х 10%

Если в результате расчета получилось дробное число, его нужно округлить по правилам округления до целых единиц.

Полученное в результате число будет равно количеству работников с максимальными общими суммами выплат, налоговые базы которых не будут участвовать в расчете величины налоговой базы в среднем на одного работника.

Пункт 6 алгоритма.

Выбрать работников (в количестве, определенном в п.5 алгоритма), имеющих наибольшие по величине налоговые базы по ЕСН (в части, уплачиваемой в федеральный бюджет), рассчитанные нарастающим итогом с начала года по расчетный месяц (включительно), и найти общую сумму налоговых баз этих работников.

Читателям журнала следует обратить внимание на то, что в расчет принимаются налоговые базы, определенные в соответствии со ст.237 НК РФ.

Если организация ведет установленный п.4 ст.243 НК РФ учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм ЕСН, относящегося к ним, а также сумм налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты с применением формы индивидуальной карточки учета, утвержденной приказом МНС России от 21.02.2002 N БГ-3-05/91, то значение указанных налоговых баз можно узнать из графы 6 "Налоговая база/По единому социальн. налогу в федер. бюджет и фонды ОМС, страховым взносам в ПФР" (подстрока "за месяц" строки с названием месяца, за который производится расчет).

Пункт 7 алгоритма.

Определить сумму налоговых баз работников, которые будут участвовать в расчете величины налоговой базы в среднем на одного работника.

Для этого из суммы, полученной при выполнении п.4 алгоритма, вычитаем сумму, полученную при выполнении п.6 алгоритма.

Пункт 8 алгоритма.

Определить величину налоговой базы в среднем на одного работника, приходящуюся на один месяц (за истекшие месяцы налогового периода).

Налоговая база в среднем на одного работника, приходящаяся на один месяц, рассчитывается по формуле:

                   НБср/мес = НБрасч : (Чср - Кmax) : КОЛмес

где

НБср/мес - величина налоговой базы в среднем на одного работника, приходящаяся на один месяц (за истекшие месяцы налогового периода);

НБрасч - рассчитанная в п.7 алгоритма сумма налоговых баз работников, которые будут участвовать в расчете величины налоговой базы в среднем на одного работника;

Чср - средняя численность работников, определенная в п.3 алгоритма;

Кmax - количество работников (имеющих наибольшие по величине налоговые базы), налоговые базы которых не будут участвовать в расчете величины налоговой базы в среднем на одного работника. Расчет значения производился в п.5 алгоритма;

КОЛмес - количество месяцев, истекших в налоговом периоде или, другими словами, порядковый номер месяца, за который производится расчет (для января это будет 1, для февраля - 2, для марта - 3 и т.д.).

Пункт 9 алгоритма.

Сравнить величину налоговой базы в среднем на одного работника (определенную в п.8 алгоритма) с суммой 2500 руб.

Если величина налоговой базы в среднем на одного работника меньше 2500 руб., то необходимо перейти к п.11 алгоритма.

Если величина налоговой базы в среднем на одного работника больше или равна 2500 руб., то следует перейти к п.10 алгоритма.

Пункт 10 алгоритма.

По итогам месяца организация имеет право применять регрессивную шкалу.

Необходимо перейти к п.12 алгоритма.

Пункт 11 алгоритма.

По итогам месяца организация не имеет права применять регрессивную шкалу и теряет это право до конца налогового периода (то есть до конца года).

Расчет налога производится по максимальным ставкам независимо от величины налоговой базы.

Пункт 12 алгоритма.

Конец алгоритма.

Теперь рассмотрим применение приведенного алгоритма на примере.

Пример. Определение права применять регрессивную шкалу ставок ЕСН и тарифов по взносам в ПФР.

Начиная с 1 января 2002 года в ООО "Облачко" числится шесть человек. С 4 февраля 2002 года на работу принят еще один сотрудник. Со всеми работниками заключены трудовые договоры, согласно которым им установлен полный рабочий день.

Налоговые базы по ЕСН (в части, уплачиваемой в федеральный бюджет) всех сотрудников представлены в табл.1.

Необходимо определить: имеет ли право организация применять регрессивную шкалу ставок по ЕСН и тарифов по взносам в ПФР в марте 2002 года.

Таблица 1

Налоговые базы по ЕСН работников ООО "Облачко",
используемые в расчете при определении возможности применять
регрессивную шкалу ставок

в руб.

Табельный номер работника	Налоговая база по ЕСН в части, уплачиваемой в федеральный бюджет
	январь 2002 года		февраль 2002 года		март 2002 года
	за месяц	с начала года	за месяц	с начала года	за месяц	с начала года
01	35 000,00	35 000,00	35 000,00	70 000,00	35 000,00	105 000,00
02	10 000,00	10 000,00	10 000,00	20 000,00	10 000,00	30 000,00
03	4000,00	4000,00	4000,00	8000,00	4000,00	12 000,00
04	2000,00	2000,00	2000,00	4000,00	2000,00	6000,00
05	3000,00	3000,00	3000,00	6000,00	3000,00	9000,00
06			9000,00	9000,00	9500,00	18 500,00
Итого		54 000,00		117 000,00		180 500,00

Итак, для возможности использовать регрессивную шкалу по итогам какого-либо месяца необходимо, чтобы установленные НК РФ условия, дающие право на применение этой шкалы, выполнялись в каждом месяце периода с начала года по текущий месяц (включительно).

Таким образом, необходимо проверить выполнение этих условий для ООО "Облачко" в январе, феврале и марте 2002 года.

Определение права использования регрессивной шкалы ставок
налога по итогам января 2002 года

Пункт 1 алгоритма.

Месяц, за который производится проверка права применять регрессивную шкалу, - январь?

"Да". Переходим к п.3 алгоритма.

Пункт 3 алгоритма.

Определить среднюю численность работников организации за период с января по месяц, за который производится расчет (включительно).

Иными словами, необходимо определить среднюю численность работников организации за январь.

В ООО "Облачко" за рассматриваемый период не работали внешние совместители, а также не было работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера. Поэтому средняя численность работников организации будет равна среднесписочной численности основных работников, работающих по трудовым договорам.

С 1 января 2002 года в организации числилось пять работников, то есть за каждый день января списочная численность работников организации составляет пять человек (см. табл.2).

Таблица 2

Списочная численность работников ООО "Облачко"
за январь - март 2002 года

N п/п	январь		февраль		март
	Дата	Списочная численность, чел.	Дата	Списочная численность, чел.	Дата	Списочная численность, чел.
1	01.01.02	5	01.02.02	5	01.03.02	6
2	02.01.02	5	02.02.02	5	02.03.02	6
3	03.01.02	5	03.02.02	5	03.03.02	6
4	04.01.02	5	04.02.02	6	04.03.02	6
5	05.01.02	5	05.02.02	6	05.03.02	6
6	06.01.02	5	06.02.02	6	06.03.02	6
7	07.01.02	5	07.02.02	6	07.03.02	6
8	08.01.02	5	08.02.02	6	08.03.02	6
9	09.01.02	5	09.02.02	6	09.03.02	6
10	10.01.02	5	10.02.02	6	10.03.02	6
11	11.01.02	5	11.02.02	6	11.03.02	6
12	12.01.02	5	12.02.02	6	12.03.02	6
13	13.01.02	5	13.02.02	6	13.03.02	6
14	14.01.02	5	14.02.02	6	14.03.02	6
15	15.01.02	5	15.02.02	6	15.03.02	6
16	16.01.02	5	16.02.02	6	16.03.02	6
17	17.01.02	5	17.02.02	6	17.03.02	6
18	18.01.02	5	18.02.02	6	18.03.02	6
19	19.01.02	5	19.02.02	6	19.03.02	6
20	20.01.02	5	20.02.02	6	20.03.02	6
21	21.01.02	5	21.02.02	6	21.03.02	6
22	22.01.02	5	22.02.02	6	22.03.02	6
23	23.01.02	5	23.02.02	6	23.03.02	6
24	24.01.02	5	24.02.02	6	24.03.02	6
25	25.01.02	5	25.02.02	6	25.03.02	6
26	26.01.02	5	26.02.02	6	26.03.02	6
27	27.01.02	5	27.02.02	6	27.03.02	6
28	28.01.02	5	28.02.02	6	28.03.02	6
29	29.01.02	5			29.03.02	6
30	30.01.02	5			30.03.02	6
31	31.01.02	5			31.03.02	6
Итого		155		165		186

Среднесписочная численность работников за январь исчисляется путем суммирования списочной численности работников за каждый календарный день января, то есть с 1-го по 31-е число, включая праздничные (нерабочие) и выходные дни, и деления полученной суммы на число календарных дней месяца (31). Таким образом, среднесписочная (а также средняя) численность работников за январь равна пяти (155 чел.-дн.: 31 день).

Пункт 4 алгоритма.

Общая сумма налоговых баз по ЕСН (в части, уплачиваемой в федеральный бюджет) всех физических лиц, которым организация производила начисления за январь 2002 года, равна 54 000 руб. (см. табл. 1).

Пункт 5 алгоритма.

Средняя численность работников, определенная в п.3 алгоритма, равна пяти (меньше тридцати человек); следовательно, количество работников (Kmax), имевших наибольшие по размеру доходы, рассчитывается по формуле Кmax = Чср х 30%, и будет равно 1,5 (5 чел. х 30%). Округляем до целого и получаем два человека.

Пункт 6 алгоритма.

Выбираем двух работников, имеющих наибольшую по величине налоговую базу по ЕСН (в части, уплачиваемой в федеральный бюджет) за январь, и находим общую сумму налоговых баз этих работников.

Такими работниками будут сотрудники организации с табельными номерами 01 и 02 (см. табл. 1). Сумма их налоговых баз за январь 2002 года равна 45 000 руб. (35 000 руб. + 10 000 руб.).

Пункт 7 алгоритма.

Определяем сумму налоговых баз работников, которые будут участвовать в расчете величины налоговой базы в среднем на одного работника.

Для этого из суммы, полученной при выполнении п.4 алгоритма, вычитаем сумму, полученную при выполнении п.6 алгоритма.

54 000 руб. - 45 000 руб. = 9000 руб.

Пункт 8 алгоритма.

Налоговая база в среднем на одного работника, приходящаяся на один месяц (за истекшие месяцы налогового периода), рассчитывается по формуле:

                 НБср/мес = НБрасч : (Чср - Кmax) : КОЛмес

По итогам января 2002 года значение величин, входящих в формулу, будет следующим:

НБрасч = 9000 руб. (см. п.7 алгоритма);

Чср = 5 чел.;

Кmax = 2 чел.;

КОЛмес = 1 мес.

Таким образом, налоговая база в среднем на одного работника, приходящаяся на один месяц (за истекшие месяцы налогового периода), будет равна 3000 руб. (9000 руб. : (5 чел. - 2 чел.) : 1 мес.).

Пункт 9 алгоритма.

Величина налоговой базы в среднем на одного работника равна 3000 руб., что больше 2500 руб.; следовательно, переходим к п.10 алгоритма.

Пункт 10 алгоритма.

По итогам месяца организация имеет право применять регрессивную шкалу.

Переходим к п.12 алгоритма.

Пункт 12 алгоритма.

Окончание проверки права применять регрессивную шкалу по итогам января.

Определение права использования регрессивной шкалы ставок
налога по итогам февраля 2002 года

Пункт 1 алгоритма.

Месяц, за который производится проверка права применять регрессивную шкалу, - январь?

"Нет". Переходим к п.2 алгоритма.

Пункт 2 алгоритма.

По итогам предыдущего месяца (января) организация имела право применять регрессивную шкалу. Поэтому переходим к п.3 алгоритма.

Пункт 3 алгоритма.

Требуется определить среднюю численность работников организации за период с января по февраль (включительно), которая будет равна среднесписочной численности за указанный период.

С 1 января 2002 года в организации числилось пять работников; эти же сотрудники работали и в феврале 2002 года. А с 4 февраля 2002 года в организации появился новый работник. Следовательно, с 1 по 3 февраля (включительно) списочная численность работников организации составляет пять человек, с 4 по 28 февраля (включительно) - шесть человек (см. табл. 2).

Среднесписочная численность работников за февраль исчисляется путем суммирования списочной численности работников за каждый календарный день февраля, то есть с 1-го по 28-е число, включая праздничные (нерабочие) и выходные дни, и деления полученной суммы на число календарных дней месяца (28). Таким образом, среднесписочная (а также средняя) численность работников за февраль равна шести (165 чел.-дн. : 28 дн.).

Средняя численность работников за январь - февраль 2002 года равна (5 чел. + 6 чел.) : 2 ~ 6 чел.

Пункт 4 алгоритма.

Общая сумма налоговых баз по ЕСН (в части, уплачиваемой в федеральный бюджет) всех физических лиц, которым организация производила начисления за январь - февраль 2002 года, равна 117 000 руб. (см. табл. 1).

Пункт 5 алгоритма.

Средняя численность работников, определенная в п.3 алгоритма, равна пяти (меньше тридцати человек); следовательно, количество работников (Кmax), имевших наибольшие по размеру доходы, рассчитывается по формуле Кmax = Чср х 30% и будет равно 1,8 (6 чел. х 30 %). Округляем до целого и получаем два человека.

Пункт 6 алгоритма.

Выбираем двух работников, имеющих наибольшую по величине налоговую базу по ЕСН (в части, уплачиваемой в федеральный бюджет), рассчитанную нарастающим итогом с января по февраль 2002 года (включительно), и находим общую сумму налоговых баз этих работников.

Такими работниками, так же как и в январе, будут сотрудники организации с табельными номерами 01 и 02 (см. табл. 1). Их сумма налоговых баз нарастающим итогом с января по февраль 2002 года (включительно) равна 90 000 руб. (70 000 руб. + 20 000 руб.).

Пункт 7 алгоритма.

Определяем сумму налоговых баз работников, которые будут участвовать в расчете величины налоговой базы в среднем на одного работника.

Для этого из суммы, полученной при выполнении п.4 алгоритма, вычитаем сумму, полученную при выполнении п.6 алгоритма.

117 000 руб. - 90 000 руб. = 27 000 руб.

Пункт 8 алгоритма.

Налоговая база в среднем на одного работника, приходящаяся на один месяц (за истекшие месяцы налогового периода), рассчитывается по формуле:

               НБср/мес = НБрасч : (Чср - Кmax) : КОЛмес

По итогам февраля 2002 года значение величин, входящих в формулу, будет следующим:

НБрасч = 27 000 руб. (см. п.7 алгоритма);

Чср = 6 чел.;

Кmax = 2 чел.;

КОЛмес = 2 мес.

Таким образом, налоговая база в среднем на одного работника, приходящаяся на один месяц (за истекшие месяцы налогового периода), будет равна 3375 руб. (27 000 руб. : (6 чел. - 2 чел.) : 2 мес.).

Пункт 9 алгоритма.

Величина налоговой базы в среднем на одного работника равна 3375 руб., что больше 2500 руб.; следовательно, переходим к п.10 алгоритма.

Пункт 10 алгоритма.

По итогам месяца организация имеет право применять регрессивную шкалу.

Переходим к п.12 алгоритма.

Пункт 12 алгоритма.

Окончание проверки права применять регрессивную шкалу по итогам февраля.

Определение права использования регрессивной шкалы
ставок налога по итогам марта 2002 года

Пункт 1 алгоритма.

Месяц, за который производится проверка права применять регрессивную шкалу, - январь?

"Нет". Переходим к п.2 алгоритма.

Пункт 2 алгоритма.

По итогам предыдущего месяца (февраля) организация имела право применять регрессивную шкалу. Поэтому переходим к п.3 алгоритма.

Пункт 3 алгоритма.

Требуется определить среднюю численность работников организации за период с января по март (включительно), которая будет равна среднесписочной численности за указанный период.

С 1 марта 2002 года в организации числится шесть работников. Следовательно, списочная численность работников организации за каждый день марта составляет шесть человек (см. табл. 2).

Среднесписочная численность работников за март исчисляется путем суммирования списочной численности работников за каждый календарный день марта, то есть с 1-го по 31-е число, включая праздничные (нерабочие) и выходные дни, и деления полученной суммы на число календарных дней месяца (31). Таким образом, среднесписочная (а также средняя) численность работников за март равна шести (186 чел.-дн. : 31 день).

Средняя численность работников за январь - март 2002 года равна (5 чел. + 6 чел. + 6 чел.) : 3 мес. ~ 6 чел.

Пункт 4 алгоритма.

Общая сумма налоговых баз по ЕСН (в части, уплачиваемой в федеральный бюджет) всех физических лиц, которым организация производила начисления за январь - март 2002 года, равна 180 500 руб. (см. табл. 1).

Пункт 5 алгоритма.

Средняя численность работников, определенная в п.3 алгоритма, равна шести (меньше тридцати человек); следовательно, количество работников (Кmax), имевших наибольшие по размеру доходы, рассчитывается по формуле Кmax = Чср х 30% и будет равно 1,8 (6 чел. х 30%). Округляем до целого и получаем два человека.

Пункт 6 алгоритма.

Выбираем двух работников, имеющих наибольшие по величине налоговые базы по ЕСН (в части, уплачиваемой в федеральный бюджет), рассчитанные нарастающим итогом с начала года по март (включительно), и находим общую сумму налоговых баз этих работников.

Такими работниками, так же как и в январе - феврале, будут сотрудники организации с табельными номерами 01 и 02 (см. табл. 1). Их сумма налоговых баз нарастающим итогом с января по март 2002 года (включительно) равна 135 000 руб. (105 000 руб. + 30 000 руб.).

Пункт 7 алгоритма.

Определяем сумму налоговых баз работников, которые будут участвовать в расчете величины налоговой базы в среднем на одного работника.

Для этого из суммы, полученной при выполнении п.4 алгоритма, вычитаем сумму, полученную при выполнении п.6 алгоритма.

180 500 руб. - 135 000 руб. = 45 500 руб.

Пункт 8 алгоритма.

Налоговая база в среднем на одного работника, приходящаяся на один месяц (за истекшие месяцы налогового периода), рассчитывается по формуле:

               НБср/мес = НБрасч : (Чср - Кmax) : КОЛмес

По итогам марта 2002 года значение величин, входящих в формулу, будет следующим:

НБрасч = 45 500 руб. (см. п.7 алгоритма);

Чср = 6 чел.;

Кmax = 2 чел.;

КОЛмес = 3 мес.

Таким образом, налоговая база в среднем на одного работника, приходящаяся на один месяц (за истекшие месяцы налогового периода), будет равна 3791,67 руб. (45 500 руб. : (6 чел. - 2 чел.) : 3 мес.).

Пункт 9 алгоритма.

Величина налоговой базы в среднем на одного работника равна 3791,67 руб., что больше 2500 руб.; следовательно, переходим к п.10 алгоритма.

Пункт 10 алгоритма.

По итогам месяца организация имеет право применять регрессивную шкалу.

Переходим к п.12 алгоритма.

Пункт 12 алгоритма.

Окончание проверки права применения регрессивной шкалы по итогам марта.

Таким образом, по итогам марта организация имеет право применять регрессивную шкалу ставок ЕСН и регрессивную шкалу тарифов по страховым взносам в ПФР при расчете налога и страховых взносов по работникам, у которых налоговая база превысила 100 000 руб. В нашем примере таким работником является сотрудник с табельным номером 01.

Е.А. Котко,

эксперт Информцентра XXI века

"Налоговый вестник", N 6, июнь 2002 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) К ним, в частности, относятся и организации, производящие выплаты физическим лицам, то есть организации-страхователи.

*(2) При расчете фактического размера выплат (налоговой базы), начисленных в среднем на одного работника, средняя численность работников организации определяется в соответствии с Инструкцией по заполнению организациями сведений о численности работников и использовании рабочего времени в формах федерального государственного статистического наблюдения, утвержденной постановлением Госкомстата России от 07.12.1998 N 121, далее - Инструкция N 121 (п.22.2 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога (взноса), утвержденных приказом МНС России от 29.12.2000 N БГ-3-07/465, далее - Методические рекомендации по ЕСН).