Изменения в начислении амортизации, вводимые главой 25 Налогового кодекса РФ (М.В. Батуев, "Бухгалтерский учет", N 8, апрель 2002 г.)

Изменения в начислении амортизации,
вводимые главой 25 Налогового кодекса РФ

Изменения в порядке начисления амортизации

Рассмотрим отличия порядка начисления амортизации с 2002 г. по сравнению с порядком начисления амортизации, применявшимся до 2002 г.

Отличие 1. Изменен перечень имущества, которое не амортизируется для целей налогообложения. Полный перечень имущества указан в ст.256 НК РФ. С 2002 г. не включаются в состав амортизируемого имущества основные средства и нематериальные активы первоначальной стоимостью менее 10 тыс.руб. Стоимость такого имущества учитывается в составе материальных расходов в полной сумме при вводе его в эксплуатацию. В 2001 г., с одной стороны, в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденным приказом Минфина России от 30.03.01 N 26н, все имущество сроком службы более 12 месяцев считалось основными средствами, с другой, - согласно п.50 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н, не относятся к основным средствам и учитываются как средства в обороте предметы стоимостью на дату приобретения менее 100 МРОТ. Также согласно ПБУ 6/01 организация имеет право списать на затраты по мере отпуска в производство основные средства стоимостью менее 2 тыс.руб. Но для целей налогообложения амортизация по основным средствам начислялась в соответствии с постановлением Совмина СССР от 22.10.90 N 1072 "О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР".

Поэтому по такому имуществу, как, например, калькуляторы, в бухгалтерском учете стоимость должна списываться целиком на затраты при их отпуске в производство. Но для целей налогообложения по ним должна применяться норма амортизации 9,1% в год, шифр 70000 - прочий хозяйственный инвентарь (т.е. срок эксплуатации 11 лет). Однако в соответствии с письмом МНС РФ от 19.07.01 N ВГ-6-02/559 "О применении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01)" организации, не перешедшие на порядок учета, предусмотренный ПБУ 6/01, должны применять стоимостный критерий и учитывать предметы стоимостью менее 100 МРОТ в составе МБП. Но организации, перешедшие на порядок учета в соответствии с ПБУ 6/01, применяют именно этот порядок, и корректируют для целей налогообложения сумму амортизации по предметам стоимостью менее 2 тыс. руб.

В 2002 г. был упрощен порядок начисления амортизации для целей бухгалтерского учета по основным средствам стоимостью от 2 до 10 тыс.руб. В письме Минфина России от 27.12.01 N 16-00-14/573 "Об учете основных средств" сообщается, что объекты основных средств стоимостью до 10 тыс.руб. за единицу разрешается списывать и для целей бухгалтерского учета на затраты на производство по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. Указанная операция отражается в бухгалтерском учете по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) и кредиту счета 01 "Основные средства".

Отличие 2. Вводятся 10 амортизационных групп, согласно которым применяются нормы амортизации. Имущество включается в соответствующую группу исходя из срока службы:

Группа	Срок службы имущества
1	от 1 года до 2 лет включительно
2	свыше 2 до 3 лет включительно
3	свыше 3 до 5 лет включительно
4	свыше 5 до 7 лет включительно
5	свыше 7 до 10 лет включительно
6	свыше 10 до 15 лет включительно
7	свыше 15 до 20 лет включительно
8	свыше 20 до 25 лет включительно
9	свыше 25 до 30 лет включительно
10	свыше 30 лет

Определить, к какой группе относится тот или иной объект основных средств, можно при помощи классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.02 N 1, которая содержит 10 групп, аналогичных перечисленным в п.3 ст.258 НК РФ. В соответствии с п.1 ст.258 НК РФ в рамках классификации с 1 января 2002 г. налогоплательщик имеет право самостоятельно определять срок полезного использования основного средства.

Пример 1. Организация приобрела в 2002 г. легковой автомобиль ВАЗ (объем двигателя 1,5 л). Для целей налогообложения в соответствии с классификацией она включает его в третью амортизационную группу и имеет право выбрать срок его полезного использования в диапазоне с 3 до 5 лет, например, четыре года. Указанный срок следует указать в распорядительном документе налогоплательщика (в приказе руководителя организации или ином документе). Аналогичный срок полезного использования согласно п.1 постановления Правительства РФ от 01.01.02 N 1 налогоплательщики вправе использовать и для целей бухгалтерского учета.

До 2002 г. право выбора срока полезного использования у налогоплательщика отсутствовало, а норма амортизации для целей налогообложения по конкретному основному средству была жесткой. Для рассмотренного примера следовало использовать шифр амортизации легкового автомобиля 50416 и норму 14,3% в год. Следовательно, срок полезного использования для автомобиля ВАЗ до 2002 г. для целей налогообложения составлял 7лет.

Отличие 3. С 2002 г. организация может применять как линейный, так и нелинейный методы начисления амортизации. До 2002 г. для целей налогообложения организация могла применять только линейный метод начисления амортизации.

С 2002 г. вводятся ограничения на применение метода начисления амортизации. По основным средствам, сооружениям и передаточным устройствам, входящим в восьмую, девятую и десятую группы, применяется только линейный способ начисления амортизации. Выбранный метод начисления амортизации применяется в течение всего срока службы и не меняется.

Отличие 4. Вводятся повышающие и понижающие коэффициенты в соответствии с п.7 и 8 ст.259 НК РФ. По легковым автомобилям и микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость более 300 тыс.руб. и 400 тыс.руб. соответственно, применяется понижающий коэффициент 0,5.

До 2002 г. организация могла применять механизм ускоренной амортизации в порядке, предусмотренном п.7 постановления Правительства РФ от 19.08.94 N 967 "Об использовании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов", согласно которому максимальный повышающий коэффициент не превышал 2. Кроме того, механизм ускоренной амортизации применялся только в высокотехнологичных отраслях и к эффективным видам машин и оборудования. Перечень высокотехнологичных отраслей и эффективных видов оборудования устанавливался федеральными органами исполнительной власти.

Такие перечни были приняты для:

транспортных организаций - Перечень машин, оборудования и транспортных средств (активной части производственных основных фондов), по которым организациям транспортно-дорожного комплекса разрешается применять с 1 января 1995 г. механизм ускоренной амортизации (письмо Госналогслужбы РФ от 22.12.97 N ВП-6-13/898);

организаций связи (письмо Минсвязи РФ от 10.02.95 N 24-у); коммерческих банков (письмо Госналогслужбы РФ от 06.02.96 N НП-6-05/73); а также по компьютерам и периферийным устройствам (письмо Минэкономики РФ от 17.01.2000 N МВ-32/6-51, письмо Минэкономразвития РФ от 13.10.2000 N ЮБ-959/10).

Кроме того, постановлением Совета Министров СССР "О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР" по целому ряду основных средств применялись понижающие коэффициенты. Например, по группе 410 "Металлорежущее оборудование" для оборудования, используемого на предприятиях, не входящих в область машиностроения и металлообработки, - понижающий коэффициент 0,7.

Отличие 5. С 2002 г. в соответствии с п.1 ст.256 НК РФ амортизация начисляется на все имущество, за исключением материально-производственных запасов, товаров, ценных бумаг, которое находится у налогоплательщика на праве собственности и используется для извлечения дохода. Согласно подп."х" и "ц" п.2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552, амортизация начисляется на все основные производственные фонды, а также нематериальные активы, которые находятся на балансе налогоплательщика. Обязательного наличия права собственности на указанные объекты не требовалось.

Однако законодатель предусматривает, что в отдельных случаях в расходы для целей налогообложения принимается сумма начисленной амортизации по имуществу, на которое у налогоплательщика отсутствует право собственности. Согласно п.7 ст.258 НК РФ имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга). Имущество, которое является предметом договора лизинга (финансовой аренды), является единственным таким исключением.

Изменения в порядке учета сумм начисленной амортизации с 2002 г.

Согласно п.18 ПБУ 6/01 организация начисляет амортизацию объектов основных средств одним из следующих способов:

линейным;

уменьшаемого остатка;

списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Объекты основных средств стоимостью не более 2000 руб. за единицу, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

В налоговом учете допускается применение линейного способа начисления амортизации и нелинейного, который схож со способом уменьшаемого остатка.

Включение в состав амортизируемого имущества объектов, стоимость которых менее 10000 руб., налоговым учетом не предусмотрено.

Положения ст.322 НК РФ регламентируют особенности организации налогового учета амортизируемого имущества. По амортизируемому имуществу, числящемуся на балансе организации до 1 января 2002 г., по которому с 2002 г. применяется линейный способ начисления амортизации, используется первоначальная стоимость, учитываемая на счете 01 "Основные средства" организации-налогоплательщика.

По амортизируемому имуществу, числящемуся на балансе организации до 1 января 2002 г., по которому с 2002 г. применяется нелинейный способ начисления амортизации, необходимо определить остаточную стоимость имущества по состоянию на 1 января 2002 г. Если она превышает 20% первоначальной, то сумма амортизации определяется в соответствии с п.5 ст.259 НК РФ. Если же остаточная стоимость равна или менее 20% первоначальной стоимости, то она фиксируется как базовая, а сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении данного объекта амортизируемого имущества определяется делением базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.

М.В. Батуев,

аудиторская компания "Финансы М"