Вопрос: Сотрудник предприятия находился в служебной командировке в Екатеринбурге с 10 по 15 февраля 2002 г. С отчетом о командировке представлены документы: билет на поезд Москва-Екатеринбург стоимостью 1499,40 руб., в том числе налог с продаж и страховой сбор; билет на поезд Екатеринбург-Москва стоимостью 1185,90 руб., в том числе НсП и страховой сбор; квитанция за оплату постельных принадлежностей; две квитанции сервисного центра, уплаченные при покупке билетов; счет гостиницы ф. N 3-г. Какими первичными документами следует оформить командировку? Каков порядок бухгалтерского учета и налогообложения командировочных расходов? ("Бухгалтерский учет", N 15, август 2002 г.)

Сотрудник предприятия находился в служебной командировке в Екатеринбурге с 10 по 15 февраля 2002 г. С отчетом о командировке представлены документы:

1) билет на поезд Москва-Екатеринбург стоимостью 1499,40 руб., в том числе налог с продаж (НсП) 5% (71,30руб.) и страховой сбор 2,30 руб.;

2) билет на поезд Екатеринбург-Москва стоимостью 1185,90 руб., в том числе НсП 5% (56,40 руб.) и страховой сбор 2,30 руб.;

3) квитанция за оплату постельных принадлежностей стоимостью 36,40 руб. (НсП не указан);

4) две квитанции (а также чеки ККМ) сервисного центра по 130 руб., уплаченные при покупке билетов;

5) счет гостиницы ф. N 3-г на сумму 5683,99 руб. (из них проживание 4101 руб., бронь 410,10 руб.), в том числе 902,22 руб. НДС и 270,67 руб. НсП.

Какими первичными документами следует оформить командировку? Каков порядок бухгалтерского учета и налогообложения командировочных расходов?

Документальное оформление

Служебной командировкой является поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок с целью выполнения служебного поручения вне места постоянной работы (ст.166 Трудового кодекса РФ). Командировку следует оформлять документами по типовым формам, утвержденным постановлением Госкомстата РФ от 06.04.01 N 26 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты":

приказ (распоряжение) о направлении работника в командировку (ф. N Т-9);

приказ (распоряжение) о направлении работников в командировку (ф. N Т-9А);

командировочное удостоверение (ф. N Т-10);

служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении (ф. N Т-10А).

Указанные типовые формы применяются в обязательном порядке как для бухгалтерского учета (ст.9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"), так и для налогового учета (ст.252 и 313 НК РФ).

Учет расходов

К командировочным расходам относятся следующие виды затрат: на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

на наем жилого помещения;

суточные и (или) полевое довольствие;

на оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и др. аналогичных документов;

консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

В целях налогового учета затраты на командировки включают в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (пп.12 п.1.ст.264 НК РФ).

Суточные

Суточные отражаются в бухгалтерском учете предприятия в сумме фактически произведенных расходов. В целях налогообложения суточные относятся на затраты только в пределах норм, утвержденных постановлением Правительства РФ от 08.02.02 N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных и полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией". Установленная норма суточных - 100 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации.

Расходы на проезд

Все затраты по проезду работника к месту командировки и обратно отражаются в бухгалтерском учете предприятия в сумме фактически произведенных расходов (стоимость билетов, постельных принадлежностей, сервисных сборов). Для целей налогового учета стоимость железнодорожных билетов и постельных принадлежностей полностью учитывается в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Сервисные сборы, выплачиваемые транспортным агентствам при покупке билетов, не указаны в перечне расходов на командировки в пп.12 п.1 ст.264 НК РФ, принимаемых для целей налогообложения.

До вступления в силу гл.25 НК РФ представители налоговых органов, отвечая на запросы налогоплательщиков, указывали на то, что плата, взимаемая частными транспортными агентствами при продаже железнодорожных билетов, фактически является платой за дополнительные услуги (организацию продажи билетов в удобных для населения местах, расширенное информационное обеспечение, оказание сопутствующих услуг, не входящих в тариф на перевозку). В связи с этим не рекомендовалось относить суммы, выплаченные трансагентствам за сервисные услуги, на затраты по проезду к месту командировки и обратно.

Тем не менее, следует учесть, что в соответствии со ст.252 НК РФ расходами для целей налогообложения признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходы можно отнести на затраты, учитываемые для целей налогообложения, при наличии доказательств их экономической целесообразности и связи с производственной деятельностью. Обоснованием необходимости приобретения билетов у посредника, которому был уплачен сервисный сбор, может служить отсутствие билетов в железнодорожной кассе.

В этом случае, по нашему мнению, допустимо отнесение сервисного сбора на расходы в соответствии с пп.12 п.1 ст.264 НК РФ, содержащей открытый перечень командировочных расходов, либо согласно п.3 ст.264 НК РФ, как суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги).

Суммы НДС, уплаченные по командировочным затратам (проезду к месту служебной командировки и обратно, пользованию в поездах постельными принадлежностями, стоимости найма жилого помещения), подлежат вычету, если сами расходы приняты к вычету при исчислении налога на прибыль организации (п.7 ст.171 НК РФ). Сумма НДС, подлежащая вычету, исчисляется по расчетной налоговой ставке 16,67% без учета налога с продаж.

Таким образом, стоимость железнодорожных билетов нужно уменьшить на сумму налога с продаж и сумму страхового сбора (2,30 руб.), размер которого установлен приказом МФ РФ от 16.01.98 N 2н "О размере страхового тарифа по обязательному личному страхованию пассажиров воздушного, железнодорожного, морского, внутреннего водного и автомобильного транспорта".

Операция отражается в бухгалтерском учете записями:

Д-т сч.19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

К-т сч.71 "Расчеты с подотчетными лицами"

425,5 руб. [(1499,40 - 2,30 - 71,30 + 1185,90 - 2,30 - 56,40) х 20 : (100 + 20)]

расчетным путем выделена сумма НДС по железнодорожным билетам;

Д-т сч.26 "Общехозяйственные расходы",

К-т сч.71 "Расчеты с подотчетными лицами"

2259,8 руб.

затраты на железнодорожные билеты (в том числе страховой сбор) отражены в составе общехозяйственных расходов;

Д-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам",

К-т сч.19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

425,5 руб.

сумма НДС предъявлена к вычету.

Поскольку перечень командировочных расходов, суммы НДС по которым исчисляются по расчетной налоговой ставке, - закрытый, расчетным путем выделять НДС в квитанциях сервисного сбора не следует.

Если налог с продаж не выделен в первичном документе

В квитанции на оплату постельных принадлежностей НсП не указан. Поэтому при исчислении НДС по расчетной ставке необходимо учесть следующее.

Статья 171 НК РФ содержит прямое предписание о применение расчетной ставки НДС к базе налога без учета налога с продаж. При этом не указывается на необходимость выделения суммы налога с продаж в первичных документах. Глава 27 НК РФ "Налог с продаж" также не содержит требования о выделении этого налога в первичных документах.

Поэтому, получив документ, в котором не выделен налог с продаж, бухгалтер может рассчитать НДС с учетом налога с продаж. Сведения о действующих региональных налогах и сборах ежеквартально публикуются МНС РФ (ст.16 НК РФ).

Оплата постельных принадлежностей отражается в бухгалтерском учете записями:

Д-т сч.26 "Общехозяйственные расходы",

К-т сч.71 "Расчеты с подотчетными лицами"

30,62 руб.

затраты на оплату постельных принадлежностей отражены в составе общехозяйственных расходов;

Д-т сч.19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

К-т сч.71 "Расчеты с подотчетными лицами"

5,78 руб.

НДС исчислен расчетным путем;

Д-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам",

К-т сч.19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

5,78 руб.

сумма НДС предъявлена к вычету.

Первичный документ может не содержать выделенного налога с продаж, поскольку выдавшая его организация (предприниматель) освобождена от этого налога.

Не являются плательщиками налога с продаж в 2002 г.:

организации, применяющие упрощенную систему налогообложения в соответствии с Федеральным законом от 29.12.95 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства";

организации (предприниматели), перешедшие на другой специальный режим налогообложения, предусмотренный Федеральным законом от 31.07.98 N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности".

Расходы по найму жилого помещения

Расходы по найму жилого помещения отражаются в бухгалтерском учете предприятия в сумме фактически произведенных затрат. Для целей налогового учета расходы по найму жилого помещения не нормируются. Кроме того, в соответствии с пп.12 п.1.ст.264 НК РФ в составе расходов, учитываемых для целей налогообложения, отражаются затраты работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами).

В соответствии с постановлением Правительства РФ от 25.04.97 N 490 "Об утверждении Правил предоставления гостиничных услуг в Российской Федерации" бронирование относится к услугам, предоставляемым гостиницами.

Таким образом, отсутствие норм на наем помещения и дополнительные услуги гостиниц в 25 главе НК РФ дает возможность предприятию включить сумму брони в полном объеме в состав расходов для целей налогообложения. НДС по затратам на наем жилого помещения принимается к вычету, если сумма расходов по найму учтена при исчислении налога на прибыль организаций (п.7 ст.171 НК РФ). Операция отражается в учете записями:

Д-т сч.26 "Общехозяйственные расходы",

К-т сч.71 "Расчеты с подотчетными лицами"

4781,77 руб.

затраты на наем жилого помещения (c учетом НСП) отражены в составе общехозяйственных расходов;

Д-т сч.19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

К-т сч.71 "Расчеты с подотчетными лицами"

902,22 руб.

отражен оплаченный НДС;

Д-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам",

К-т сч.19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

902,22 руб.

сумма НДС предъявлена к вычету.

Д.В. Тананаев,

аудитор

С.В. Жиликова,

аудитор-консультант

(консалтинговая группа "Михайлов и партнеры")

1 августа 2002 г.

"Бухгалтерский учет", N 15, август 2002 г.