Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 5 августа 2013 г. N Ф08-4236/13 по делу N А53-27021/2012

г. Краснодар

05 августа 2013 г.

Дело N А53-27021/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 31 июля 2013 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 5 августа 2013 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т. В., судей Трифоновой Л.А. и Черных Л.А., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Воробьевой Е.Ю., при участии в судебном заседании с использованием системы видеоконференц-связи с Арбитражным судом Ростовской области от заявителя - индивидуального предпринимателя Скорикова Михаила Михайловича (ИНН 615420819556, ОГРНИП 311615434100144) - Калинина В.Н. (доверенность от 07.09.2012), от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Таганрогу (ИНН 6154028007, ОГРН 1046154899977) - Колесниковой О.К. (доверенность от 09.01.2013), Третьякова В.О. (доверенность от 08.02.2013), рассмотрев кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Таганрогу на постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.04.2013 по делу N А53-27021/2012 (судьи Винокур И.Г.. Сулименко Н.В., Николаев Д.В.), установил следующее.

Индивидуальный предприниматель Скориков М.М. (далее - предприниматель) обратился в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Таганрогу (далее - налоговая инспекция) от 30.12.2011 N 34.

Решением суда от 14.12.2012 (судья Штыренко М.Е.) (с учетом определения об исправлении опечатки от 23.01.2013) в удовлетворении требований отказано на том основании, что предприниматель не представил документальных доказательств, подтверждающих реальность хозяйственных операций со своими контрагентами. Налоговая инспекция доказала невозможность осуществления предпринимателем хозяйственной деятельности и отсутствие у него расходов по взаимоотношениям с контрагентами. Процессуальных нарушений при проведении и рассмотрении материалов налоговой проверки не установлено.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 29.04.2013 отменено решение суда от 14.12.2012, заявленные требования предпринимателя удовлетворены.

Судебный акт мотивирован тем, что налоговая инспекция нарушила порядок рассмотрения материалов налоговой проверки и не обеспечила налогоплательщику право участвовать во всех стадиях осуществления налогового контроля. Налоговая инспекция не представила предпринимателю возможность ознакомится с материалами дополнительных мероприятий налоговой проверки, которые у него отсутствовали, а также дать пояснения и представлять возражения на них. В акте налоговой проверки не отражены результаты правовой оценки дополнительно представленных документов. Суд первой инстанции необоснованно не принял во внимание довод предпринимателя о необходимости учета соответствующих его доходам расходов, а налоговая инспекция должна была определить реальный размер налогового обязательства предпринимателя на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса. Расчет НДФЛ и ЕСН произведен с использованием информации о доходах предпринимателя, указанных им в декларациях, без учета расходов, уменьшающих доходы. Допущенное налоговой инспекцией нарушение повлекло неправомерное начисление предпринимателю НДФЛ И ЕСН, пеней и штрафов.

В кассационной жалобе и дополнении к ней налоговая инспекция просит отменить постановление суда апелляционной инстанции от 29.04.2013, принять новый судебный акт. Податель жалобы указывает, что, оспаривая решение налоговой инспекции в вышестоящем налоговом органе, предприниматель подтвердил факт рассмотрения налоговой инспекцией дополнительно направленных им документов и признал ряд нарушений. Налоговая инспекция дала оценку дополнительно представленным предпринимателем документам, что и отразила в оспариваемом решении. Предприниматель документально не подтвердил оплату, перевозку и постановку на учет приобретенного товара. Налоговая инспекция при проведении проверки не допустила ни одного процессуального нарушения. Документы, полученные вне рамок налоговой проверки, представлены в суд для приобщения к материалам дела, не учитывались ею при принятии решения и не могли повлиять на его правильность. Объяснения Брехова Д.О. отражены в решении ввиду технической описки. Ссылка суда апелляционной инстанции на правовую позицию, изложенную в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 N 1621/11 и от 10.04.2012 N 16282/11, не применима к обстоятельствам по данному делу.

В отзыве на кассационную жалобу предприниматель считает обжалуемый судебный акт законным и обоснованным и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представители налоговой инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представитель предпринимателя в судебном заседании просил постановление апелляционной инстанции оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, дополнения к ней, отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную проверку предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты НДС, НДФЛ за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, ЕСН за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, по результатам которой составила акт от 06.12.2010 N 11-07/34 и приняла решение от 30.12.2011 N 34 о начислении предпринимателю 970 290 рублей НДС, 326 755 рублей 58 копеек пеней, 85 402 рубля штрафа, 762 979 рублей НДФЛ, 147 612 рублей 75 копеек пеней, 156 957 рублей 20 копеек штрафа, 168 987 рублей 68 копеек ЕСН, 32 781 рубль 93 копейки пеней, 34 397 рублей 53 копейки штрафа.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 06.08.2012 N 15-16/1088, решение налоговой инспекции от 30.12.2011 N 34 оставлено без изменения и утверждено.

В порядке статей 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) предприниматель обратился с заявлением в арбитражный суд.

В силу пункта 2 статьи 101 Кодекса руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого она проводилась. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки лично и (или) через своего представителя.

Пунктом 6 статьи 101 Кодекса установлено, что в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

Данная норма права в совокупности с положениями пункта 4 статьи 101 Кодекса, согласно которому при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка, позволяет сделать вывод о том, что результаты дополнительных мероприятий налогового контроля являются неотъемлемой частью материалов налоговой проверки.

Поскольку налогоплательщик вправе присутствовать при рассмотрении материалов проверки, то лишение лица, в отношении которого проводилась проверка, права участвовать при исследовании дополнительных доказательств, в частности, полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, противоречит закону.

Участие лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в рассмотрении имеющихся у налогового органа материалов, должно быть обеспечено на всех стадиях осуществления налогового контроля (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.06.2009 N 391/09).

Пунктом 14 статьи 101 Кодекса предусмотрено, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщику представить объяснения.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.02.2008 N 12566/07 указано, что необеспечение лицу, в отношении которого проводится налоговая проверка, возможности участвовать в процессе рассмотрения ее материалов лично и (или) через своего представителя, является основанием для признания решения незаконным.

Отказывая в удовлетворении требований предпринимателя, суд первой инстанции исходил из отсутствия процессуальных нарушений при проведении налоговой проверки и рассмотрении возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки.

Суд апелляционной инстанции признал данные выводы не обоснованными.

Из материалов дела следует, что на требование налоговой инспекции о предоставлении документов предприниматель направил письмо от 03.11.2011 N 4 о продлении срока предоставления истребованных документов, которое осталось без ответа.

Требуемые документы предприниматель направил в налоговую инспекцию 05.12.2011.

Налоговая инспекция 02.12.2011 составила справку о проведенной выездной налоговой проверке, 06.12.2011 - акт N 11-07/34.

Суд апелляционной инстанции указал, что справка и акт не содержат сведений о рассмотрении дополнительно представленных предпринимателем документов, однако при вынесении решения налоговая инспекция дала оценку дополнительно представленным предпринимателем документам, указала новые доводы, обстоятельства и доказательства, ссылки на которые отсутствовали в акте налоговой проверки.

По мнению апелляционной инстанции, данное обстоятельство свидетельствует о фактическом проведении налоговым органом дополнительных мероприятий налогового контроля. Поскольку в нарушение пункта 6 статьи 101 Кодекса для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах налоговая инспекция решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля не выносила и не дала предпринимателю возможность в установленном порядке участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и представить объяснения, апелляционная инстанция полагала, что это является самостоятельным основанием для признания решения налоговой инспекции недействительным.

Данный вывод суда апелляционной инстанции не основан на материалах дела.

Обстоятельства, не указанные в акте проверки, не свидетельствуют в данном случае о нарушениях, повлекших вынесение незаконного решения. В оспариваемом решении отражены те документы, которые запрошены налоговой инспекцией в рамках проведения проверки, а также представлены заявителем в налоговую инспекцию фактически после ее окончания.

Суд первой инстанции отметил, что направленные заявителем 05.12.2011 в налоговую инспекцию по почте документы учтены налоговым органом при принятии решения, на что, по сути, и была направлена воля налогоплательщика при представлении документов в налоговую инспекцию.

Более того, решение, принимаемое по результатам налоговой проверки, по смыслу Кодекса не может ограничиваться только обстоятельствами, отраженными в акте, поскольку Кодексом предусмотрена процедура подачи возражений на акт, процедура рассмотрения результатов проверки, где налогоплательщик приводит свои доводы в отношении обстоятельств, указанных в акте проверки, и вправе представить доказательства в обоснование данных доводов. Решение принимается по результатам рассмотрения акта проверки и возражений на него.

При этом рассмотрение материалов налоговой проверки (в том числе с учетом материалов дополнительных мероприятий налогового контроля) и принятие по ним решения применительно к пункту 1 статьи 101 Кодекса должно быть осуществлено в течение 10 дней со дня истечения срока направления лицом, в отношении которого проводилась налоговая проверка, возражений (в том числе на материалы дополнительных мероприятий налогового контроля).

В случае ненаправления налоговым органом лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля суд с учетом положений пункта 14 статьи 101 Кодекса оценивает существенность данного нарушения. Если по итогам исследования обстоятельств конкретного дела, в том числе характера и объема полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля материалов, суд приходит к выводу о том, что ненаправление названных материалов лицу, не привело к существенному нарушению его прав, соответствующее решение налогового органа не может быть признано недействительным.

При этом предприниматель не опроверг, что акт проверки вместе с приложениями получил лично, лично присутствовал при рассмотрении материалов проверки и всех дополнительно полученных налоговым органом на тот момент документов, заявлял свои возражения относительно них, при обжаловании решения подтвердил рассмотрение с его участием всех документов, а также то, что 30.12.2011 не заявил ходатайства о необходимости ему дополнительного времени для ознакомления с документами и об отложении в связи с этим рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки.

Суд апелляционной инстанции указал, что о факте нарушения прав предпринимателя свидетельствует факт отражения налоговой инспекцией в оспариваемом решении сведений, содержащихся в ответах на запросы от 13.12.2011 и 21.12.2011, направленных начальнику Таганрогского МРО ОРЧ ЭБиПК N 1 ГУ МВД России по Ростовской области об оказании содействия в проведении контрольных мероприятий в отношении предпринимателя.

Отвергая доводы налоговой инспекции в этой части, суд апелляционной инстанции не учел, что ответы на данные запросы получены налоговой инспекцией 10.01.2012 уже после вынесения решения, не учитывались ею при рассмотрении 30.12.2011 возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки, по результатам которого в протоколе от 30.12.2011 отражено принятое решение, и не могли повлиять на его правильность. Ответы на запросы от 13.12.2011 и 21.12.2011 представлены налоговой инспекцией суду вместе с иными документами, которые учтены ею при принятии решения, в качестве дополнительного подтверждения своей позиции, исследованы и оценены судом первой инстанции в совокупности с другими доказательствами по делу. Предприниматель не воспользовался возможностью представить дополнительные доказательства в обоснование своих возражений по основаниям и размеру начислений.

Суд первой инстанции, руководствуясь статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, оценил относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, и правомерно отклонил доводы предпринимателя о нарушениях порядка проведения проверки и принятия решения по ее результатам.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал правильный вывод об отсутствии оснований для признания недействительным решения налоговой инспекции по основанию нарушения налоговой инспекцией процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

В части начислений по НДФЛ и ЕСН постановление суда апелляционной инстанции мотивировано тем, что суд первой инстанции необоснованно не принял во внимание довод предпринимателя о необходимости учета соответствующих его доходам расходов, а налоговая инспекция должна была определить реальный размер налогового обязательства предпринимателя на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса. Расчет НДФЛ и ЕСН произведен с использованием информации о доходах предпринимателя, указанных им в декларациях, без учета расходов, уменьшающих доходы. Допущенное налоговой инспекцией нарушение требований Кодекса повлекло неправомерное начисление предпринимателю НДФЛ И ЕСН, пеней и штрафов.

Суд апелляционной инстанции не учел, что налоговая инспекция при начислении НДС за I и II кварталы 2009 года уменьшила выручку предпринимателя и соответственно рассчитала его налоговую обязанность с учетом его реального, а не задекларированного дохода. В представленных в суд обоснованиях заявленного требования предприниматель не заявил возражений по начислениям НДС за III квартал 2009 года, II и III кварталы 2010 года.

На основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса не могут быть предоставлены налоговые вычеты по НДС, поскольку положениями пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 Кодекса установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты.

Отказывая в удовлетворении требований предпринимателя в части признания недействительным решения налоговой инспекции в части начисления НДФЛ и ЕСН, суд первой инстанции учел, что согласно выписке по операциям на расчетном счете предпринимателя, открытом в филиале АКБ "Росславбанк" (ЗАО) за период с 01.01.2008 по 31.05.2011, в 2008 - 2010 годах на расчетный счет предпринимателя поступали денежные средства от различных юридических лиц с назначением платежа - "за металлорежущий инструмент, подшипники". В день поступления денежных средств или на следующий день, данные денежные средства перечислялись на лицевой счет Скориковой К.В. (жены предпринимателя) с назначением платежа "по договору беспроцентного целевого займа" и на счет Скорикова М.М. с назначением платежа "доход от предпринимательской деятельности".

Суд первой инстанции указал, что за проверяемый период с расчетного счета предпринимателя не осуществлено ни одного платежа на приобретение товара. Более того, анализ движения денежных средств по расчетному счету свидетельствует о том, что Скориков М.М. не нес расходы на содержание складских помещений, оплату транспортных услуг, ГСМ и технического обслуживание транспортных средств (в случае, если перевозка осуществлялась собственным транспортом), оплату канцелярских товаров, коммунальных услуг. Доводы предпринимателя о том, что такие расходы произведены им за наличный расчет, правомерно отклонены судом первой инстанции, как документально не подтвержденные. Предприниматель не подтвердил осуществление реальной поставки товаров своим контрагентам, от которых им получены денежные средства. Таким образом, поступившие на счет предпринимателя денежные средства являются его доходом. Никаких реальных расходов в целях получения указанных доходов предприниматель не нес.

Подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса предусмотрено, что налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Наличие у налоговой инспекции обязанности применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса и определить размер налоговых обязательств предпринимателя исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении налоговой инспекции, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков, напрямую связано с осуществлением проверяемым лицом реальной предпринимательской деятельности, а не созданием им искусственного документооборота в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Установленный судом первой инстанции факт отсутствия хозяйственных операций налогоплательщика, свидетельствующий об отсутствии реальных расходов, подлежащих принятию при исчислении налоговой базы по НДФЛ и ЕСН, исключает возможность определения налоговой инспекцией расходов предпринимателя расчетным путем.

Бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Предприниматель не опроверг размер доходов, определенный налоговым органом, который проверен судом первой инстанции и признан правильным.

Суд апелляционной инстанции не указал обстоятельства, по которым не согласился с выводами суда первой инстанции о наличии оснований для начисления налогов, пеней и штрафов, отсутствии реальных хозяйственных операций с ООО "Посейдон", ООО "Юг-подшипник", ООО "Юг-Стальсервис", ООО "ТД "ТрубопроводКомплектСтрой"", ООО "Мегалит", ООО "Инструментально-подшипниковый завод", подписании первичных документов от имени указанных организаций неустановленными лицами.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал правильный вывод об отсутствии оснований для признания недействительным решения налоговой инспекции.

Согласно абзацу 2 подпункта 3 и подпунктом 9 пункта 1 статьи 333.21 Кодекса по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, при подаче физическими лицами заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными государственная пошлина уплачивается в размере 200 рублей, при подаче заявления об обеспечении иска заявителем уплачивается государственная пошлина в размере 2 тыс. рублей.

В силу подпункта 12 пункта 1 статьи 333.21 Кодекса при подаче апелляционной, кассационной жалобы на решения и постановления арбитражного суда государственная пошлина уплачивается в размере 50 процентов государственной пошлины, подлежащей уплате при подаче искового заявления неимущественного характера.

Поскольку предприниматель при обращении в суд первой инстанции с заявлениями, а также апелляционной жалобой фактически уплатил госпошлину в сумме 7 тыс. рублей, то суд апелляционной инстанции обоснованно возвратил предпринимателю 4700 рублей государственной пошлины из федерального бюджета как излишне уплаченные.

При изложенных обстоятельствах обжалуемое постановление следует оставить без изменения в части возврата предпринимателю из федерального бюджета 4700 рублей излишне уплаченной государственной пошлины, а в остальной части - отменить, поскольку выводы апелляционного суда в отмененной части не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

В силу пункта 5 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе оставить в силе одно из ранее принятых по делу решений или постановлений.

Поскольку суд первой инстанции правильно установил обстоятельства дела, правильно применил нормы права к установленным по делу обстоятельствам и обоснованно отказал в удовлетворении требования заявителя, суд кассационной инстанции в силу пункта 5 части 1 статьи 287 Кодекса считает возможным оставить в силе решение суда первой инстанции.

Нарушения им норм процессуального права, являющиеся основанием для отмены либо изменения решения суда в силу статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.04.2013 по делу N А53-27021/2012 оставить без изменения в части возврата индивидуальному предпринимателю Скорикову Михаилу Михайловичу из федерального бюджета 4700 рублей излишне уплаченной государственной пошлины.

В остальной части постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.04.2013 отменить.

Решение Арбитражного суда Ростовской области от 14.12.2012 по данному делу оставить в силе.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.В. Прокофьева

Судьи

Л.А. Трифонова Л.А. Черных