Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 21 августа 2017 г. N Ф08-5780/17 по делу N А53-25835/2016

г. Краснодар

21 августа 2017 г.

Дело N А53-25835/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 15 августа 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 21 августа 2017 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Воловик Л.Н., судей Дорогиной Т.Н. и Прокофьевой Т.В., при участии в судебном заседании от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Ставропольскому краю - Мырадова А.А. (доверенность от 09.01.2017), Нефедова О.А. (доверенность от 28.02.2017) и Строгановой Т.Ф. (доверенность от 09.08.2017), в отсутствие заявителя - индивидуального предпринимателя Амшикашвили Давида Мошевича (ИНН 262602275112, ОГРНИП 307265001000036), надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания, в том числе посредством размещения информации в информационно-телекоммуникационной сети Интернет, рассмотрев кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Амшикашвили Давида Мошевича на решение Арбитражного суда Ростовской области от 13.02.2017 (судья Маковкина И.В.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2017 (судьи Стрекачев А.Н., Емельянов Д.В., Шимбарева Н.В.) по делу N А53-25835/2016, установил следующее.

ИП Амшикашвили Д.М. (далее - предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Ставропольского края с заявлением к МИФНС России N 10 по Ставропольскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.06.2014 N 09-14/000870.

Арбитражный суд Ростовской области принял заявление предпринимателя к производству, делу присвоен N А63-10144/2014.

Решением от 03.03.2015, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 11.06.2015, суд признал недействительным решение инспекции от 30.06.2014 N 09-14/000870 в части начисления налогов, пеней и штрафных санкций, исчисленных на основании статей 119, 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс); в части штрафа по пункту 1 статьи 126 Кодекса решение инспекции признано недействительным в сумме, превышающей 400 рублей. В удовлетворении остальной части заявленных требований суд отказал.

Постановлением от 28.09.2015 Арбитражный суд Северо-Кавказского округа решение суда от 03.03.2015 и постановление апелляционной инстанции от 11.06.2015 отменил, дело направил на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ставропольского края.

Решением от 10.02.2016, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 29.04.2016, суд признал недействительным решение инспекции от 30.06.2014 N 09-14/000870 в части начисления налогов, пеней и штрафных санкций, исчисленных по статьям 119, 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс); в части штрафа по пункту 1 статьи 126 Кодекса решение инспекции признано недействительным в сумме, превышающей 400 рублей. В удовлетворении остальной части заявленных предпринимателем требований суд отказал.

Постановлением от 08.09.2016 Арбитражный суд Северо-Кавказского округа отменил решение суда от 10.02.2016 и постановление апелляционной инстанции, в связи с неисполнением судами обязательных указаний суда кассационной инстанции, направил дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ростовской области, делу присвоен N А53-25835/2016.

Решением от 13.02.2017, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 06.05.2017, суд отказал в удовлетворении заявленного предпринимателем требования. Судебные акты мотивированы законностью и обоснованностью оспариваемого решения инспекции, поскольку налоговый орган доказал обоснованность начисления предпринимателю спорных сумм ЕНВД, УСН и пеней, а также штрафов на основании статей 119 и 122 Кодекса.

В кассационной жалобе предприниматель просит отменить судебные акты, принять по делу новое решение об удовлетворении заявленных требований. Податель кассационной жалобы полагает, что суды неправильно применили нормы права, а выводы судов не соответствуют установленным по делу обстоятельствам. Предприниматель указывает, что в спорном периоде не осуществлял деятельность, подлежащую обложению ЕНВД, что подтверждается представленными в материалы дела доказательствами, в том числе свидетельством о регистрации права на недвижимое имущество от 17.12.2007 серия 26-АЕ N 23082, планом объекта недвижимости; предприниматель сдает в аренду все торговые места в торговом комплексе, который состоит из литеров Т - Т47, каждый из которых является торговым залом; инспекция и суды допустили подмену понятий, не делая различия между "торговым залом" и "залом для обслуживания посетителей". Непредставление предпринимателем договоров аренды и актов приема-передачи, не имеет правового значения для определения вопроса о возможности исчисления размера налоговых обязательств предпринимателя по УСН расчетным путем; поскольку указанные документы не свидетельствуют о фактическом получении предпринимателем дохода (не свидетельствуют о поступлении денег в кассу предпринимателя), они не влияют на исчисление налога; поскольку предприниматель представил налоговому органу контрольные ленты ККТ, непредставление предпринимателем приходно-кассовых ордеров, договоров аренды, актов приема-передачи к этим договорам не могло затруднить или сделать невозможным исчисление налога, а сами непредставленные документы не являются документами, необходимыми для расчета налога, в связи с чем у инспекции отсутствовали правовые основания для исчисления УСН расчетным методом.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить судебные акты без изменения, полагая, что они приняты в соответствии с действующим законодательством и обстоятельствами дела.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей налогового органа, проверив законность и обоснованность судебных актов, считает, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, по результатам которой составила акт проверки от 21.05.2014 N 09-14/000771.

Рассмотрев материалы проверки, представленные предпринимателем возражения, налоговый орган принял решение от 30.06.2014 N 09-14/000870, которым начислил предпринимателю ЕНВД - 467 692 рубля за 2010 год, 495 500 рублей за 2011 год, 539 632 рубля - за 2012 год; единый налог, распределяемый по уровням бюджетной системы Российской Федерации за 2010 год в сумме 1 515 288 рублей; налог, взимаемый с налогоплательщика, выбравшего в качестве объекта налогообложения доходы - за 2011 год 1 682 733 рубля; за 2012 год 2 080 043 рубля; 6 780 888 рублей пеней; привлек предпринимателя к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 119 Кодекса в виде 273 377 рублей штрафа, пунктом 1 статьи 122 Кодекса в виде 1 237 865 рублей штрафа, пунктом 1 статьи 126 Кодекса в виде 371 600 рублей штрафа.

Решением от 05.09.2014 N 07-20/014248 УФНС России по Ставропольскому краю оставило апелляционную жалобу предпринимателя без удовлетворения.

Суды установили, что основанием для начисления налогоплательщику 1 502 824 рублей ЕНВД за 2010 - 2012 годы, 411 246 рублей пеней, штрафа по статье 122 Кодекса в сумме 182 253 рубля (2 квартал 2011 года - 4 квартал 2012 года), штрафа по статье 119 Кодекса в сумме 273 377 рублей (2 квартал 2011 года - 4 квартал 2012 года) явился вывод налогового органа о том, что в проверяемом периоде предприниматель осуществлял деятельность по оказанию услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, объектов нестационарной торговой сети, а также объектов организации общественного питания, не имеющих залов обслуживания посетителей, если площадь каждого из них не превышает 5 квадратных метров, расположенных в помещениях литер Т, Т-43 торгового комплекса, принадлежащего налогоплательщику на основании свидетельства о государственной регистрации.

Судебные инстанции всесторонне и полно исследовали фактические обстоятельства по делу, оценили представленные доказательства и доводы участвующих в деле лиц в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и сделали правильный вывод об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявленных предпринимателем требований в указанной части, поскольку фактически налогоплательщик в спорном периоде сдавал в аренду торговые места - прилавки, не имеющие обособленных помещений, расположенные в принадлежащем ему торговом комплексе. При этом судебные инстанции обоснованно руководствовались следующим.

В силу подпункта 13 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя в отношении вида предпринимательской деятельности - оказания услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, объектов нестационарной торговой сети, а также объектов организации общественного питания, не имеющих зала обслуживания посетителей.

Пунктами 5 - 7 статьи 346.26 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщики обязаны соблюдать порядок ведения расчетных и кассовых операций в наличной и безналичной формах, установленный законодательством Российской Федерации.

При осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом в соответствии с главой 26.3 Кодекса, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Кодексом.

Абзацами 13 - 15 статьи 346.27 Кодекса предусмотрено, что стационарная торговая сеть - торговая сеть, расположенная в предназначенных и (или) используемых для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям; стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны; стационарная торговая сеть, не имеющая торговых залов, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски, торговые автоматы и другие аналогичные объекты.

Абзацами 24 - 30 статьи 346.27 Кодекса установлено, что в целях данной статьи к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).

Магазин - специально оборудованное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже. Павильон - строение, имеющее торговый зал и рассчитанное на одно или несколько рабочих мест; киоск - строение, которое не имеет торгового зала и рассчитано на одно рабочее место продавца; палатка - сборно-разборная конструкция, оснащенная прилавком, не имеющая торгового зала; торговое место - место, используемое для совершения сделок розничной купли-продажи. К торговым местам относятся здания, строения, сооружения (их часть) и (или) земельные участки, используемые для совершения сделок розничной купли-продажи, а также объекты организации розничной торговли и общественного питания, не имеющие торговых залов и залов обслуживания посетителей (палатки, ларьки, киоски, боксы, контейнеры и другие объекты, в том числе расположенные в зданиях, строениях и сооружениях), прилавки, столы, лотки (в том числе расположенные на земельных участках), земельные участки, используемые для размещения объектов организации розничной торговли (общественного питания), не имеющих торговых залов (залов обслуживания посетителей), прилавков, столов, лотков и других объектов.

В силу пунктов 4, 5 и 8 статьи 2 Федерального закона от 28.12.2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации" торговый объект - здание или часть здания, строение или часть строения, сооружение или часть сооружения, специально оснащенные оборудованием, предназначенным и используемым для выкладки, демонстрации товаров, обслуживания покупателей и проведения денежных расчетов с покупателями при продаже товаров; стационарный торговый объект - торговый объект, представляющий собой здание или часть здания, строение или часть строения, прочно связанные фундаментом такого здания, строения с землей и подключенные (технологически присоединенные) к сетям инженерно-технического обеспечения; торговая сеть - совокупность двух и более торговых объектов, которые находятся под общим управлением, или совокупность двух и более торговых объектов, которые используются под единым коммерческим обозначением или иным средством индивидуализации.

Решением Совета города Ессентуки Ставропольского края от 19.11.2008 N 115 "О введении системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности на территории муниципального образования городского округа город-курорт Ессентуки Ставропольского края" на территории муниципального образования городского округа город-курорт Ессентуки Ставропольского края введена система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Одним из видов предпринимательской деятельности, попадающих под систему налогообложения в виде ЕНВД, является оказание услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов.

Согласно пункту 3 статьи 346.29 Кодекса для исчисления суммы единого налога базовая доходность составляет 6 тыс. рублей месяц. Физическим показателем является переданное во временное владение или пользование количество торговых мест объектов нестационарной торговой сети.

Суды установили, что согласно свидетельству о государственной регистрации на нежилые помещения от 17.12.2007 серии 26-АЕ N 230382 в собственности налогоплательщика находятся торговые залы общей площадью 8 943,3 кв. м, общим числом 48 торговых залов (с литеры Т по литеру Т-47). В соответствии с заключением по техническому обследованию нежилых помещений в торговом комплексе, выполненным ЗАО "Гражданпроект" в 2007 году (т. 6, л.д. 92-94), строения литеры Т - Т-47 пригодны к эксплуатации по функциональному назначению в качестве торговых залов.

Суды исследовали план объекта недвижимости, составленный Филиалом УП "Крайтехинвентаризация" по Ставропольскому краю в г. Ессентуки, и установили, что в торговом комплексе по адресу: г. Ессентуки, пер. Базарный, 2, имеются нежилые помещения литеры Т - Т-47, которые функционально являются торговыми залами. В экспликации помещений отражены нежилые помещения с номера 1 по номер 48, имеющие литера с Т по Т-47, что подтверждает расположение торговых залов и их количество.

Из свидетельства о государственной регистрации права от 17.12.2007 серии 26-АЕ N 230382 видно, что оно выдано на основании решения Ессентукского городского суда от 05.03.2007. Объектом права являются нежилые помещения в торговом комплексе, этаж 1, назначение - нежилое помещение, площадью 8 943,3 кв. м., кадастровый номер 26:30:010112:0154:07410:002:000002970: Т-Т47:20000, адрес местоположения: Ставропольский край, г. Ессентуки, переулок Базарный, 2, т. е. указание на количество торговых залов отсутствует, площадью 8 943,3 кв. м обладает торговый комплекс в целом. В заключении ЗАО "Гражданпроект" указано, что строения пригодны к эксплуатации по функциональному назначению. Указания на функциональное назначение их как торговых залов отсутствует. Право собственности предпринимателя зарегистрировано на торговый комплекс.

Суды на основании представленных в материалы дела протоколов осмотра территории от 18.02.2014 N 3, 06.03.2014 N 4 и фотоматериалов к протоколам установили, что на территории торгового комплекса, принадлежащего предпринимателю, имеются торговые ряды, которые накрыты навесом, представляющие собой прилавки с разделением торговых мест, где осуществляется торговля сельскохозяйственной продукцией (овощи, творог, молоко и т. д.) и свежей рыбой; торговые места на данных прилавках пронумерованы с 1 по 140, 12 торговых мест предназначенных для торговли свежей рыбой.

Суды исследовали показания ИП Амшикашвили Д.М. (протокол допроса от 02.04.2014), контролера Степанова С.А. (протокол допроса от 07.04.2014), контролера Гончарова М.Е. (протокол допроса от 07.04.2014), арендаторов Лавриненко Е.В. (протокол допроса от 02.04.2014), Зайцева А.С. (протокол допроса от 28.03.2014) и установили, что количество торговых залов и торговых прилавков в торговом комплексе с 01.01.2010 не менялось; с 2010 года никаких перестроек в торговом комплексе не производилось.

Судебные инстанции установили, что согласно опросам свидетелей Жукова Г.П., Бориева Н.Г., Евтушенко А.А, Хитилова Н.Г., Аралиян И.Б., Карамова С.Э., Вартанова И.С., Харитонова Н.А., Сугакова И.Н., Сердюк В.Л., Алексанова Л.М., Панагасова Л.Г., Басонова Е.И., Кондрашов В.В., Золотарева О.Н., Сонькина Л.В., Пальчикова С.Н., Хисамутдинов Р.Т., Ивлев С.В., Кахелашвили Е.И., Бережная Н.Т., Левашкина С.Ю., Юсупова З.М., Мустафаев Э.М., осуществляющих реализацию сельхозпродукции на данных торговых рядах на протяжении трех лет и более, в аренду предприниматель сдавал торговые места - прилавки, то есть отдельные торговые точки.

С учетом пояснений сторон на основании плана спорного объекта недвижимости и фотоматериалов к протоколам осмотра суды установили, что спорные торговые места представляют собой сварные конструкции с навесом, разделенные на прилавки; общая площадь 8 943,3 кв. м. составляет все литеры (с Т по Т-47); в торговых залах (литеры Т и Т-43) в торговым комплексе, в которых сдавались в аренду торговые места, отсутствуют обособленные помещения, указанные литеры не являются магазинами и павильонами; все торговые места не имеют торговых залов и залов обслуживания посетителей, а прилавки, которыми оборудованы литеры Т и Т-43 в принципе не могут иметь торговых залов; фактически предприниматель сдавал в аренду торговые места - прилавки, не имеющие обособленных помещений, расположенные в принадлежащем ему торговом комплексе.

Проанализировав показания контрольной ленты блока ЭКЛЗ за 2010 - 2012 годы, суды установили, что предприниматель пробивал кассовые чеки номиналом 10 рублей и 20 рублей, которые выдавались, по пояснениям предпринимателя (протокол допроса от 02.04.2014), старшего контролера Гончарова М.Е, бывшего юрисконсульта ООО "Центральный рынок" Зайцева А.С. (протокол допроса от 28.03.2014) за предоставленные торговые места физическим лицам, осуществляющим реализацию сельхозпродукции. Согласно показаниям контрольной ленты ЭКЛЗ с 01.04.2010 по 31.12.2012 (показания контрольной ленты ЭКЛЗ за период с 01.01.2010 по 31.03.2010 налогоплательщиком не представлены), кассовые чеки номиналом 10 рублей и 20 рублей выбивались предпринимателем ежедневно, кроме понедельника. Установив указанные обстоятельства, суды пришли к выводу о том, что кассовые чеки номиналом 10 - 20 рублей свидетельствуют о количестве торговых мест, сдававшихся в аренду налогоплательщиком.

С учетом изложенного суды сделали правильный вывод о том, что предприниматель незаконно, в нарушение пункта 1 статьи 346.32 Кодекса не исчислял и не уплачивал ЕНВД в 2010 - 2012 годах.

Суды установили, что налогоплательщик, в нарушение пункта 3 статьи 346.32 Кодекса, по итогам налоговых периодов не представлял в налоговый орган налоговые декларации по ЕНВД, не представил в соответствии с требованиями инспекции от 15.10.2013 N 10631, 18.11.2013 N 10829, 02.12.2013 N 10829/1, 18.02.2014 N 11288, 06.03.2014 N 11402, 02.04.2014 N 11807 в установленный срок договоры аренды торговых мест; предприниматель вел учет доходов и расходов, объектов налогообложения с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, ЕНВД обоснованно исчислен налоговой инспекцией в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса расчетным путем на основании протоколов осмотров от 18.02.2014 N 3 и 06.03.2014 N 4, согласно которым на территории торгового комплекса расположено 152 торговых места; протоколов допросов, согласно которым количество и расположение торговых мест не менялось; показаний ЭКЛЗ, согласно которым ежедневно пробивалось от 181 до 379 кассовых чеков номиналом от 10 до 20 рублей за аренду торговых мест.

На основании установленных по данному делу обстоятельств судебные инстанции сделали правильный вывод об обоснованном начислении предпринимателю налога в сумме 1 502 824 рублей; 411 246 рублей пеней; штрафа по статье 122 Кодекса в размере 182 253 рублей с учетом статьи 113 Кодекса за период со 2 квартала 2011 года по 4 квартал 2012 года, поскольку предприниматель в спорном периоде не исчислил и не уплатил подлежащий уплате единый налог.

Судебные инстанции установили, что основанием для начисления предпринимателю налога в связи с применением УСН за 2010 - 2012 годы в сумме 5 278 065 рублей, пеней в сумме 1 318 923 рубля, штрафа по статье 122 Кодекса в размере 1 055 614 рублей, явился вывод инспекции о занижении предпринимателем налогооблагаемой базы при осуществлении деятельности по передаче во временное пользование собственных нежилых помещений, подлежащих налогообложению УСН.

Согласно пункту 1 статьи 346.15 Кодекса предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения при определении объекта налогообложения, учитывают доходы от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг), имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса, и внереализационные доходы по статье 250 Кодекса.

Налоговые декларации представлялись предпринимателем в налоговый орган в соответствии с пунктом 1 статьи 346.23 Кодекса не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговая ставка применялась в соответствии с пунктом 1 статьи 346.20 Кодекса.

В соответствии со статьей 346.17 Кодекса для предпринимателя, применяющего УСН (доходы), датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Согласно пункту 1 статьи 346.18 Кодекса, если объектом налогообложения являются доходы индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов индивидуального предпринимателя.

В соответствии со статьей 346.24 Кодекса налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

Согласно пункту 4 статьи 346.11 Кодекса для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, сохраняются действующие порядок ведения кассовых операций и порядок представления статистической отчетности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" контрольно-кассовая техника, включенная в Государственный реестр, применяется на территории Российской Федерации в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Следовательно, при приеме наличных денежных средств по договорам аренды предприниматель обязан применять контрольно-кассовую технику и выдавать клиенту (арендатору) отпечатанный на ней кассовый чек.

Согласно пунктам 1.1 и 1.2 Приложения N 2 к приказу Министерства финансов Российской Федерации от 31.12.2008 N 154н, Порядку заполнения книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут Книгу учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, в которой в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период.

Налогоплательщики должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога. Тем самым Порядок заполнения книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, предусматривает наличие учетной системы.

Книга учета доходов и расходов является регистром налогового учета доходов и расходов налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, заполняемым на основании данных первичных документов.

Пунктами 9 - 12 раздела II Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Минфина России от 13.08.2002 N 86н, Министерства налоговой службы России N БГ-3-04/430 "Об утверждении Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей" установлено, что выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами.

При оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товара к накладной на отпуск товара или другому документу, в котором фиксируется отпуск товаров (товарному чеку, счету-фактуре, договору, торгово-закупочному акту) должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты товара, а именно: кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру, или платежное поручение с отметкой банка об исполнении, или документ строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных расходах.

Первичные учетные документы должны быть составлены в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно по окончании операции.

Как видно из материалов дела, в спорном периоде налогоплательщик применял упрощенную систему налогообложения с объектом доходы.

В 2010 - 2011 годах предприниматель нес обязанность по ведению кассовых операций на основании Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного Решением Совета директоров Центрального Банка России от 22.09.1993 N 40 (далее - Порядок N 40). Указанная обязанность установлена письмом Центрального Банка России от 17.07.2006 N 08-17/2540. Согласно пунктам 3, 13 Порядка N 40 прием наличных денег при осуществлении расчетов с населением производится с обязательным применением контрольно-кассовых машин. Все поступления и выдача наличных денег учитывают в кассовой книге. Прием наличных денег кассами производится по приходным кассовым ордерам. В соответствии с пунктом 24 Порядка N 40 записи в кассовую книгу производятся кассиром сразу же после получения или выдачи денег по каждому ордеру или другому заменяющему его документу. Ежедневно в конце рабочего дня кассир подсчитывает итоги операций за день, выводит остаток денег в кассе на следующее число и передает в бухгалтерию в качестве отчета кассира второй отрывной лист (копию записей в кассовой книге за день) с приходными и расходными кассовыми документами под расписку в кассовой книге.

В 2012 году предприниматель нес обязанность по ведению кассовых операций на основании Положения о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации, утвержденного Банком России 12.10.2011 N 373-П (далее - Положение N 373-П).

Согласно пункту 3.3 Положения N 373-П при ведении юридическим лицом, индивидуальным предпринимателем кассовых операций с применением контрольно-кассовой техники по окончании их проведения на основании контрольной ленты, изъятой из контрольно-кассовой техники, оформляется приходный кассовый ордер 0310001 на общую сумму принятых наличных денег, за исключением сумм наличных денег, принятых платежным агентом, банковским платежным агентом (субагентом).

Прием наличных денег в кассу оформляется приходным кассовым ордером (пункты 1.8, 3.1 Положения N 373-П). При осуществлении наличных расчетов с применением ККТ ПКО оформляется на конец рабочего дня (смены) на основании контрольной ленты, изъятой из ККТ, на общую сумму принятых наличных денег, в том числе от контрагентов - юридических лиц (пункт 3.3 Положения N 373-П). В этом случае факт внесения подотчетным лицом покупателя (заказчика) наличных денежных средств подтверждается только кассовым чеком, квитанция к приходному кассовому ордеру не выдается. По каждому приходному кассовому ордеру кассир вносит записи в кассовую книгу (пункты 5.1, 5.2 Положения N 373-П)..

Приходный кассовый ордер (Унифицированная форма N КО-1), кассовая книга (Унифицированная форма N КО-4) являются первичными учетными документами, форма которых утверждена постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 и подлежат к применению с 01.01.1999.

Согласно пункту 1 статьи 4 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" (далее - Закон N 54-ФЗ) контрольно-кассовая техника, применяемая организациями и индивидуальными предпринимателями, должна иметь фискальную память и эксплуатироваться в фискальном режиме.

В соответствии с пунктом 1 статьи 5 Закона N 54-ФЗ организации и индивидуальные предприниматели, применяющие контрольно-кассовую технику, обязаны: осуществлять регистрацию контрольно-кассовой техники в налоговых органах; применять при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт исправную контрольно-кассовую технику, опломбированную в установленном порядке, зарегистрированную в налоговых органах и обеспечивающую надлежащий учет денежных средств при проведении расчетов (фиксацию расчетных операций на контрольной ленте и в фискальной памяти); выдавать покупателям (клиентам) при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в момент оплаты отпечатанные контрольно-кассовой техникой кассовые чеки; обеспечивать ведение и хранение в установленном порядке документации, связанной с приобретением и регистрацией, вводом в эксплуатацию и применением контрольно-кассовой техники, а также обеспечивать должностным лицам налоговых органов, осуществляющих проверку в соответствии с пунктом 1 статьи 7 Закона N 54-ФЗ, беспрепятственный доступ к соответствующей контрольно-кассовой технике, предоставлять им указанную документацию.

Согласно пункту 4.1. Типовых правил эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением (утверждены Минфином России 30.08.1993) кассир-операционист или другое материально ответственное лицо (контролер-кассир, официант, продавец, буфетчик, приемщик заказов и др.) обязаны напечатать чек - при расчетах с использованием контрольно-кассовой машины.

Суды установили, что предприниматель с целью воспрепятствования проведению мероприятий налогового контроля и невозможности установления суммы фактически собираемой им арендной платы и, соответственно, размера полученных доходов, ежегодно обязывал лиц, арендующих у него торговые павильоны с торговым залом в принадлежащем ему торговом комплексе сдавать ему договоры аренды за предшествующий год при заключении новых договоров аренды (протоколы допросов Фитьмова А.О., Леонова М.Ю., Маркарян К.Р., Кадневой Л.Н., Сластена В.И., Деминой О.Л., Красовской Н.Т., Михайлова В.Н., Панагасовой З.И., Келасовой А.В., Пемазова В.Е., Алтуевой З.Г., Черновой Т.А., Кокориной Е.А.).

Предприниматель не обеспечил надлежащее хранение договоров аренды и актов приема-передачи нежилых помещений, однако имел возможность для хранения документов в помещении бухгалтерии ООО "Центральный рынок", в котором является единственным учредителем.

Судебные инстанции установили, что предприниматель в своих письмах от 22.11.2013 N 020171, 07.12.2013 N 021696, 28.02.2014 N 004068, 19.03.2014 N 005478 неоднократно утверждал, что договоры аренды нежилых помещений в 2010 - 2011 годах им не заключались, заключены были только в 2012 году. Согласно свидетельским показаниям Зайцева А.С. (в период с 2009 г. по 26.09.2012 старшего юрисконсульта ООО "Центральный рынок") он, по просьбе генерального директора ООО "Центральный рынок", в 2009 году подготовил для ИП Амшикашвили Д.М. типовой бланк договора аренды торговых павильонов и в период своей работы составлял для предпринимателя проекты договоров, которые распечатывали Зайцев А.С. и Попов Р.В. (протокол допроса от 28.03.2014, том 4, л. д. 7 - 9). Согласно свидетельским показаниям арендаторов (в рамках проверки допрошены арендаторы 556 нежилых помещений) договоры заключались ими с предпринимателем ежегодно, в том числе и в 2010 - 2011 годах. Согласно протоколу допроса от 02.04.2014 (том 8, л. д. 91 - 94) предприниматель подтвердил, что заключал договоры аренды в 2010 - 2012 годах.

На основании установленных обстоятельств, суды пришли к выводу о том, что в 2011 году предприниматель не обеспечил соблюдение пункта 3 Порядка N 40, согласно которому прием наличных денег при осуществлении расчетов с населением производится с обязательным применением контрольно-кассовых машин; все поступления и выдача наличных денег учитывают в кассовой книге.

При этом суды обоснованно исходили из того, что согласно полученным инспекцией в ходе проверки данным, в том числе показаниям, полученным в ходе допросов, фактический размер арендной платы в 2011 году составлял 280 рублей ежедневно. Однако согласно ежедневным сменным отчетам блоков ЭКЛЗ предприниматель в период с 27.04.2011 по 31.05.2011 кассовые чеки номиналом 280 рублей не пробивал, а в период с 01.06.2011 по 31.12.2011 выбивал 1 - 2 чека в день номиналом 280 рублей.

В соответствии с пунктом 1.8 главы 1 Положения N 373-П кассовые операции, проводимые юридическим лицом, индивидуальным предпринимателем оформляются приходными кассовыми ордерами 0310001, расходными кассовыми ордерами 0310002 (далее - кассовые документы).

В соответствии с пунктом 3.1 главы 3 Положения N 373-П прием наличных денег юридическим лицом, индивидуальным предпринимателем, в том числе от работников, проводится по приходным кассовым ордерам.

Пунктом 3.3 главы 3 Положения N 373-П установлено, что при ведении индивидуальным предпринимателем кассовых операций с применением контрольно-кассовой техники по окончании их проведения на основании контрольной ленты, изъятой из контрольно-кассовой техники, оформляется приходный кассовый ордер на общую сумму принятых наличных денег.

Протоколом заседания ГМЭК от 25.06.2002 N 4/69-2002 "О решениях Государственной межведомственной экспертной комиссии по контрольно-кассовым машинам" определено, что срок полезного использования электронной контрольной ленты при расчетах с населением устанавливает производитель. В технических паспортах электронной контрольной ленты защищенной указано, что временной ресурс использования электронной контрольной ленты защищенной в составе контрольно-кассовой техники определяется регламентом ФСБ России для технических средств криптозащиты и ограничен по времени 13 месяцами. Таким образом, все юридические лица и частные предприниматели обязаны ежегодно осуществлять замену встроенных в ККТ блоков ЭКЛЗ вне зависимости от их заполнения и работоспособности.

В соответствии с пунктом 2 Протокола заседания ГМЭК от 25.06.2002 N 4/69-2002 "О решениях Государственной межведомственной экспертной комиссии по контрольно-кассовым машинам" криптографическая защита фискальных данных в ККМ осуществляется в целях обнаружения несанкционированной корректировки фискальных данных при их формировании и хранении в ККМ. Она основывается на принципе расчета КПК для каждого фискального документа, оформляемого на ККМ. Для реализации этого принципа в ККМ устанавливается специальное устройство - ЭКЛЗ, обеспечивающее не только защиту фискальных данных ККМ с помощью КПК для каждого фискального документа, но и долговременное хранение в электронном виде информации обо всех проведенных кассовых операциях.

В соответствии с пунктом 1.4 Методических указаний по применению ЭКЛЗ в ККМ, утвержденных Решением Государственной межведомственной экспертной комиссии по контрольно-кассовым машинам от 25.06.2002 N 4/69-2002, номер КПК - непрерывно нарастающий порядковый номер операции формирования значения КПК, согласно пункту 4.3.1 все фискальные документы ККМ и отчеты закрытия смены, оформляемые на ККМ после активизации ЭКЛЗ, а также отчет итогов активизации завершаются строкой, содержащей номер КПК - восьмиразрядное десятичное число с ведущими нулями и значение КПК - шестиразрядное десятичное число с ведущими нулями, разделенные символом "#".

Согласно материалам проверки, 29.01.2014 в помещении платного общественного туалета по адресу: г. Ессентуки, пер. Базарный, 2, принадлежащего предпринимателю на основании свидетельства о государственной регистрации права собственности от 17.04.2007 N 26 АЕ 046518, двоим посетителям оказана услуга платного туалета стоимостью 10 рублей. Кассир Чопозова Т.В. получила от посетителей по 50 рублей, выдала сдачу и чеки. Контрольно-кассовая техника в месте оказания услуги (платный туалет по адресу: г. Ессентуки, пер. Базарный, 2) отсутствует. Разница между временем, указанным в чеках, выданных посетителям данного платного туалета, и действительным временем оказания платной услуги общественного туалета составляет 3 часа 08 минут. В ходе проверки изъято 43 кассовых чека, которые находились в месте оказания услуги (платный туалет по адресу: г. Ессентуки, пер. Базарный, 2), на которых указано время 08 часов 30 минут, о чем составлен протокол изъятия вещей и документов от 29.01.2014 N 9 с указанием номеров изъятых чеков.

В ходе осмотра чеков ККТ, как выданных посетителям, так и изъятых, установлено, что в чеках указан регистрационный номер ЭКЛЗ (электронная контрольная лента защищенная) - N 3257282718 запрещенной к использованию, поскольку срок использования данной ЭКЛЗ истек 10.01.2008. Вместе с тем из представленных предпринимателем сменных отчетов с гашением и фискальных отчетов за спорный период следует, что в ЭКР 2102К, 2005 г/в, заводской N1445340 с 14.06.2013 используется ЭКЛЗ с регистрационным номером - 1245884459.

Кроме того, при осмотре чеков, выданных посетителям и изъятых, установлено, что на всех чеках указывается значение КПК - 00000007, а номер 16 КПК выглядит следующим образом: "* 050465", таким образом, значение и номер КПК не изменяются, что при нормальном использовании ККТ невозможно.

При проверке на специализированном интернет-сайте чеков, выданных посетителям и изъятых чеках в месте осуществления предпринимательской деятельности, на предмет корректности криптографического проверочного кода (КПК), налоговой инспекцией установлено, что КПК чека имеет неверное значение, что свидетельствует об использовании при работе контрольно-кассовой техники устройства (программы), предназначенного для корректировки данных в фискальной памяти контрольно-кассовой техники, а также блоке ЭКЛЗ.

Таким образом, на всех чеках указаны одинаковые "значение" и "номер" КПК. Указанное нарушение зафиксировано протоколом по делу об административном правонарушении от 30.01.2014 N 006210. В связи с изложенными обстоятельствами постановлением от 18.02.2014 по делу об административном правонарушении N 004455 предприниматель признан виновным в совершении правонарушения, предусмотренного частью 2 статьи 14.5 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях.

Суды обоснованно посчитали указанные обстоятельства свидетельствующими о том, что предприниматель осуществлял несанкционированный доступ к фискальной памяти контрольно-кассовой техники с целью корректировки выручки, полученной с применением ККТ, в сторону ее уменьшения, либо для выдачи чеков использовалась запрещенная к использованию контрольно-кассовая техника.

Специалист центра технического обслуживания контрольно-кассовой техники ООО фирма "Агрин" изучил представленные чеки в количестве 16 штук и в результате анализа признаков фискализации, наличия криптографической защиты в виде номера блока ЭКЛЗ, наличия номера криптографического проверочного кода (КПК) и значения КПК, на представленных чеках по ряду признаков выявил, что часть чеков являются доработанными вручную, замаскированными под кассовые чеки, которые выдает кассовый аппарат, оборудованный блоком ЭКЛЗ. Так в чеках, N 27, 289, 97, 260, 29, 225, 26, 224, 227, 301, 302 две последние строки, предназначенные для программирования клише окончания чека, например: "СПАСИБО ЗА ПОКУПКУ" и т. д., вручную набиты номер ЭКЛЗ, номер КПК и значение КПК. Когда это делает сам кассовый аппарат нумерация этих значений меняется на каждом чеке, на поддельных же эти значения набраны вручную с клавиатуры один раз на все чеки. Перед значением КПК в кассовом аппарате, оборудованным блоком ЭКЛЗ, программа метит чеки знаком #. При наборе с клавиатуры, ввиду отсутствия такого знака, на замаскированных чеках, за неимением другого, прописан знак *. Таким образом, чеки N 27, 289, 297, 260, 29, 225, 26, 224, 227, 301 и 302 имеют признаки доработки вручную до формы чеков, которые выдает кассовый аппарат, оборудованный блоком ЭКЛЗ.

В ходе проведения проверки соблюдения Закона N 54-ФЗ инспекция установила, что в месте оказания предпринимателем услуг (платный туалет по адресу: г. Ессентуки, пер. Базарный, 2), контрольно-кассовая техника отсутствовала. Согласно полученному объяснению кассира Чопозовой Т.В. сумма полученной от оказания услуги платного туалета выручки 29.01.2014, на момент проведения проверки, составила 2 600 рублей.

На основании полученной по требованию налогового органа от 10.02.2014 N 6 контрольной ленты блока ЭКЛЗ за 29.01.2014 установлено отсутствие сумм за оказание услуг платного туалета по указанному в чеках времени, т. е. на контрольно-кассовой технике ЭКР 2102К, заводской N 1445340 не было пробито ни одного чека на сумму 10 рублей при полученной выручке 2 600 рублей.

Поскольку при получении денежных средств за услуги платного туалета в размере 10 рублей контрольно-кассовая техника не применялась, либо применялась ККТ с некорректным КПК, выручка в размере 2 600 рублей не оприходована в кассу индивидуального предпринимателя, в результате чего нарушен пункт 3.3 Положения N 373-П.

Согласно показаниям контролеров Гончарова М.Е. (т. 9, л. д. 104 - 108), Степанова С.А. (т. 9, л. д. 94 - 98), Мухина А.А. (т. 9, л. д. 99 - 103), в их обязанности входит ежедневное получение арендной платы и выдача чеков ККТ арендаторам. При этом чеками ККТ их обеспечивает предприниматель, поскольку только он имеет доступ к контрольно-кассовой технике. Полученная контролерами выручка передается предпринимателю, при этом никакой документ не составляется (протокол допроса Гончарова М.Е. от 12.02.2014).

В силу пункта 3.1 Положения N 373-П предприниматель обязан оприходовать выручку приходным кассовым ордером 0310001. Однако, как следует из представленных предпринимателем кассовых документов, при приеме выручки от контролеров приходные кассовые ордера не составлялись.

В ходе проверки полноты учета выручки проведен осмотр территории и нежилых помещений, предоставляемых предпринимателем в аренду, о чем составлен протокол от 29.01.2014 N 29. В ходе осмотра установлено, что количество арендуемых торговых павильонов, в которых осуществлялась торговля, составило 804. Согласно контрольной ленте блока ЭКЛЗ ККТ - ЭКР 2102К за 29.01.2014 количество произведенных кассовых операций - 211. Данное обстоятельство свидетельствует о неприменении контрольно-кассовой техники в 593 случаях, и, как следствие, неоприходование в кассу полученной предпринимателем выручки. Таким образом, налогоплательщик нарушил порядок работы с денежной наличностью и порядок ведения кассовых операций путем неоприходования (неполного оприходования) в кассу денежных средств (постановлением от 11.03.2014 N 004466 по факту выявленных нарушений, предприниматель привлечен к административной ответственности по части 1 статьи 15.1 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях).

Как видно из материалов дела и установлено в рамках выездной проверки, по данным ЭКЛЗ кассовые чеки в проверяемом периоде (2010 - 2012 годы) пробивались с 7:00 до 7:40 утра, т. е. когда арендаторы еще отсутствовали на рабочих местах и контролеры не могли знать, какое количество арендной платы будет собрано, что свидетельствует о том, что в проверяемом периоде в течение дня кассовые чеки не добивались.

Судебные инстанции установили, что за предпринимателем в МИФНС России N 10 по Ставропольскому краю в проверяемом периоде зарегистрирован кассовый аппарат ЭКР 2102К, заводской N 1445340. Кассовый аппарат данной марки не является переносным, работает от электрической сети, напряжением 220 В и контролер не мог носить его с собой, как утверждала при опросе в Арбитражном суде Ставропольского края свидетель Сулименко Н.Б., и пробивать чеки в ее присутствии. Доказательства обратного заявитель не представил.

Таким образом, предприниматель в течение 2010 - 2012 годов, предоставляя услуги платного туалета, в нарушение пункта 3 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, пункта 3.3 Положения N 373-П не оприходовал (не полностью оприходовал) в кассу денежные средства.

Согласно показаниям Попова Р.В. (протокол допроса от 08.04.2014) предприниматель оказывал услуги платного туалета в 2010 - 2012 годах. Согласно показаниям свидетелей Черницыной Н.М. (протокол допроса от 12.03.2014), Зайцева А.С. (протокол допроса от 28.03.2014), Амшикашвили Д.М. (протокол допроса от 02.04.2014), налогоплательщик непрерывно оказывал услуги платного туалета в течение 2010 - 2012 годов, стоимость услуги составляла 5 рублей.

Суды установили, что по показаниям ЭКЛЗ за 2010 - 2012 годов предприниматель не пробивал кассовые чеки номиналом 5 рублей, что свидетельствует о том, что налогоплательщик не оприходовал (не полностью оприходовал) в кассу денежные средства от услуг платного туалета.

Кроме того, налогоплательщик предоставляя в течение 2012 года услуги по предоставлению в аренду нежилых помещений не оприходовал (не полностью оприходовал) в кассу денежные средства.

Согласно показаниям Параскевовой С.А. (объяснение от 06.12.2012), протокол допроса от 07.04.2014, она арендовала у ИП Амшикашвили Д.М. нежилые помещения N 769, 770, 771 на основании договора аренды N 770-В от 01.06.2012 и уплачивала за аренду 380 рублей в день за каждое помещение, перерывов в работе с 01.06.2012 не было. К объяснению Параскевовой С.А. приложены 3 кассовых чека предпринимателя от 06.12.2012 N 183, 184, 185 номиналом 380 рублей каждый.

Специалистом центра технического обслуживания контрольно-кассовой техники, ООО фирма "Агрин" Черновым С.Ф. изучены представленные Параскевовой С.А. чеки и выявлено, что чеки являются доработанными вручную, замаскированными под кассовые чеки, которые выдает кассовый аппарат, оборудованный блоком ЭКЛЗ. В чеках N 183, 184, 185 две последние строки, предназначенные для программирования клише окончания чека, например: "СПАСИБО ЗА ПОКУПКУ" и т. д., вручную набиты номер ЭКЛЗ, номер КПК и значение КПК.

Таким образом, чеки N 183, 184, 185 имеют признаки доработки вручную до формы чеков, которые выдает кассовый аппарат, оборудованный блоком ЭКЛЗ (заключение специалиста от 22.04.2014, протокол допроса специалиста от 22.04.2014). Согласно ежедневному сменному отчету блока ЭКЛЗ от 06.12.2012 СМЕНА 2259 предприниматель ни одного кассового чека номиналом 380 рублей в этот день не пробивал.

Согласно показаниям Параскевовой С.А. она заключила договор аренды с 01.06.2012 и ежедневно оплачивала арендную плату в размере 380 рублей за каждое нежилое помещение, однако, согласно ежедневным сменным отчетам блоков ЭКЛЗ в период с 01.06.2012 по 29.06.2012 предприниматель ни разу не пробивал кассовые чеки номиналом 380 рублей. 30.06.2012 пробит 1 кассовый чек номиналом 380 рублей. В период с 01.07.2012 по 31.12.2012 кассовые чеки номиналом 380 рублей не пробивались, что свидетельствует о том, что налогоплательщик систематически не оприходовал (не полностью оприходовал) в кассу денежные средства от услуг по сдаче в аренду нежилых помещений.

06 декабря 2012 года ОЭБ и ПК отдела МВД России по г. Ессентуки начата проверка предпринимателя (КУСП N 10574). Согласно показаниям ЭКЛЗ, начиная с 06.12.2012, предприниматель перестал пробивать кассовые чеки номиналом 20 рублей; до этого в декабре 2012 года пробивалось от 198 до 279 кассовых чеков номиналом 20 рублей. До 06.12.2012 предприниматель пробивал в день 1 - 2 кассовых чека номиналом 320 рублей, начиная с 06.12.2012 увеличилось количество чеков номиналом 320 рублей до 130 в день. До 08.12.2012 предприниматель не пробивал кассовые чеки номиналом 330 рублей, начиная с 08.12.2012 количество кассовых чеков номиналом 330 рублей составляло от 32 до 116 чеков в день. До 07.12.2012 предприниматель выбивал в день 1 - 2 кассовых чека номиналом 640 рублей, начиная с 07.12.2012 количество чеков составляло от 5 до 12 чеков в день. 01 декабря 2012 года предприниматель выбил 390 кассовых чека на общую сумму 39 530 рублей, 02.12.2012 - 413 кассовых чека на общую сумму 40 910 рублей. С 08.12.2012 выручка предпринимателя возросла: 08.12.2012 выбито 364 чека на сумму 102 800 рублей, 05.12.2012 - 335 чека на сумму 38 200 рублей, 30.12.2012 выбито 337 чеков на сумму 103 100 рублей.

До 08.12.2012 ежедневная выручка предпринимателя, согласно данным ЭКЛЗ ни разу не превышала 47 860 рублей, начиная с 08.12.2012 - не опускалась ниже 60 100 рублей. Выручка за декабрь 2010 года составила 887 850 рублей, за декабрь 2011 года - 988 670 рублей, за декабрь 2012 года - 2 017 520 рублей.

Как следует из анализа данных ЭКЛЗ, в связи с проведением проверки ОЭБ и ПК отдела МВД России по г. Ессентуки выручка от сдачи в аренду нежилых помещений в декабре 2012 года выросла более чем вдвое по сравнению с аналогичными периодами 2010 - 2011 годов при росте арендной платы на 10%. В других месяцах данных отклонений не происходило (том 8, л. д. 107-146).

Кроме того, суды установили, что согласно выписке банка об операциях по счету в ООО "РУСБС" предприниматель систематически вносил на расчетный счет суммы с назначением платежа "платные услуги поступления на счета граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица", превышающие поступившую выручку по кассе.

В соответствии с протоколами допросов арендаторов торговых павильонов с торговым залом (том 11), последние осуществляли деятельность ежедневно без перерывов с начала 2010 года - 489 торговых павильона, с 2011 года - 501 торговый павильон, с 2012 года - 556 торговых павильонов.

Количество чеков номиналом 10 и 20 рублей за аренду торговых мест составляло более половины, что свидетельствует о том, что налогоплательщик не выбивал кассовые чеки по количеству сдаваемых в аренду торговых павильонов и не включал в налоговую базу полученные доходы от арендной платы. Изложенное свидетельствует о том, что предприниматель систематически получал доход от сдачи в аренду торговых павильонов в большем размере, чем указывал в кассовой книге, книге учета доходов и расходов, т. е. в нарушение пункта 3 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации и пункта 3.3 Положения N 373-П не оприходовал (не полностью оприходовал) в кассу денежные средства от сдачи в аренду торговых павильонов, тем самым вел учет доходов, с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Таким образом, установив, что предприниматель не вел надлежащий учет денежных средств при проведении расчетов, а именно, фиксацию расчетных операций на контрольной ленте и в фискальной памяти, не обеспечил беспрепятственный доступ должностных лиц, проводящих проверку к соответствующей контрольно-кассовой технике, кроме того, не обеспечил достоверность данных, содержащихся в кассовой книге и приходно-кассовых ордерах, т. к. не в полном объеме отражал в кассовой книге принятые денежные средства, оформлял приходные кассовые ордера не на общую сумму принятых наличных денег, тем самым вел учет доходов с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, суды сделали правильный вывод о правомерном начислении предпринимателю налога в связи с применением УСН за 2010 - 2012 годы в сумме 5 278 065 рублей, пеней в сумме 1 318 923 рублей, штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса в размере 1 055 614 рублей. С учетом установленных фактических обстоятельств по данному делу суды сделали правильный вывод об обоснованном применении инспекцией в данном случае расчетного метода для исчисления налогов в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 8 постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснил, что в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика.

Суды исследовали и обоснованно отклонили довод предпринимателя о том, что непредставление предпринимателем договоров аренды и актов приема-передачи обусловлено отсутствием их правовой значимости для выводов о фактическом получении предпринимателем дохода и влияния на исчисление налога, поскольку пункт 2 статьи 54 Кодекса предписывает необходимость исчисления предпринимателями налоговой базы по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации, согласно которому все хозяйственные операции должны оформляться оправдательными документами.

Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. При этом акт приема-передачи имущества, как приложение к договору аренды, может служить первичным учетным документом, поскольку он отражает совершенную хозяйственную операцию.

Суды с учетом установленных по данному делу конкретных обстоятельств проверили расчет налоговой базы, произведенный налоговым органом расчетным методом, признав его арифметически и методологически правильным. Доказательства обратного предприниматель не представил.

Судебные инстанции также проверили обоснованность и правильность привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Кодекса и, исходя из показаний свидетелей и предпринимателя, установив, что у налогоплательщика запрошены 929 приходных ордеров и 929 ежедневных сменных отчетов, а также то обстоятельство, что количество рабочих дней в проверяемом периоде составило: в 2010 году - 309, в 2011 году - 310, в 2012 году - 310, сделали правильный вывод о том, что налогоплательщик правомерно привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Кодекса в виде штрафа в сумме 371 600 рублей (1 858 x 200 рублей). Доводы относительно несогласия с привлечением его к ответственности по пункту 1 статьи 126 Кодекса предприниматель не привел.

Суды установили, что налоговым органом обеспечена возможность участия налогоплательщика в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки в соответствии с требованиями статей 100 и 101 Кодекса. Документально данный вывод предприниматель не опроверг.

Доводы предпринимателя были предметом исследования судов первой и апелляционной инстанций и получили надлежащую правовую оценку.

Доводы кассационной жалобы выводы судов не опровергают, направлены на переоценку доказательств о фактических обстоятельствах, установленных судами, переоценка которых не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Нормы права при рассмотрении дела применены судами правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие безусловную отмену обжалуемых судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Основания для удовлетворения кассационной жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 13.02.2017 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2017 по делу N А53-25835/2016 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Л.Н. Воловик

Судьи

Т.Н.Дорогина Т.В. Прокофьева