Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 7 декабря 2018 г. N Ф08-8509/18 по делу N А53-22126/2017

г. Краснодар

07 декабря 2018 г.

Дело N А53-22126/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 04 декабря 2018 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 декабря 2018 г.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Воловик Л.Н. и Драбо Т.Н., при участии в судебном заседании от заявителя - публичного акционерного общества "ТНС Энерго Ростов-на-Дону" (ОГРН 1056164000023, ИНН 6168002922) - Матюшкина А.М. (доверенность от 29.06.2018), Ситниковой П.А. (доверенность от 29.06.2018), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (ИНН 6163026831, ОГРН 1046163900023) - Беловой А.Б. (доверенность от 11.01.2018), Воропаевой Т.И. (доверенность от 16.01.2017), Ким Н.Н. (доверенность от 02.02.2017), рассмотрев кассационную жалобу публичного акционерного общества "ТНС энерго Ростов-на-Дону" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 27.12.2017 (судья Маковкина И.В.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.08.2018 (судьи Герасименко А.Н., Николаев Д.В., Сулименко Н.В.) по делу N А53-22126/2017, установил следующее.

ПАО "ТНС энерго Ростов-на-Дону" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 20.01.2017 N 07/109.

Решением суда от 27.12.2017, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 13.08.2018, обществу отказано в удовлетворении требования.

Судебные акты мотивированы получением обществом (правопредшественники ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" и ЗАО "Донэнергосбыт") необоснованной налоговой выгоды, созданием формального документооборота, использования гражданско-правовой конструкции в целях искусственного завышения расходов на сумму не понесенных затрат и последующего вывода денежных средств за пределы территории Российской Федерации. Обязанности, предусмотренные агентскими договорами и договором управления, до момента их заключения выполняли штатные сотрудники налогоплательщика, которые в дальнейшем формально переведены в штат управляющей организации без какого-либо существенного изменения их должностных обязанностей, а также трудовых функций по отношению к обществу. При этом затраты налогоплательщика многократно увеличились в результате заключения спорных договоров. Оплата правовых услуг должна производиться за фактически выполненные услуги и ее размер не зависит от достижения того результата, ради которого заключается такой договор. Общество в нарушение статей 54, 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) необоснованно включило в расходы 2013 года затраты 2015 года, что привело к начислению налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2013 год.

В кассационной жалобе и дополнении к ней общество просит решение суда и постановление суда апелляционной инстанции отменить, направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Заявитель кассационной жалобы указывает, что сделки общества, заключенные с контрагентом ПАО ГК "ТНС Энерго", не являются контролируемыми, поскольку объем доходов от таких сделок не превышает установленные статьей 105.14 Кодекса пределы. Последующее использование денежных средств ПАО ГК "ТНС Энерго" не является обстоятельством, доказываемым в настоящем деле. Контроль соответствия цен не входит в предмет камеральных проверок, такие действия относятся к полномочиям Федеральной налоговой службы. У территориальных налоговых органов отсутствуют полномочия по корректировке цен в сделках между взаимозависимыми лицами. Сама по себе взаимозависимость сторон сделки не могла привести к необоснованной налоговой выгоде. Инспекция ограничилась формальной констатацией взаимозависимости, что в итоге привело к повторному налогообложению налога на добавленную стоимость (далее - НДС) одних и тех же выплат за услуги ПАО ГК "ТНС Энерго". Исполнение контрагентом своих обязанностей по начислению и уплате в бюджет сумм НДС, полученных от общества, подтверждается книгами продаж ПАО ГК "ТНС Энерго" за все спорные периоды. Считает необоснованными выводы суда о: формальном переводе сотрудников из общества в управляющую организацию; несопоставимости расходов общества по договорам с управляющей компанией с затратами на содержание сотрудников, выполняющих те же функции. Полномочия управляющей компании гораздо шире функций работников филиала управляющей организации в г. Ростове-на-Дону; формальном выполнении управляющей организацией платежей общества по купле-продаже электроэнергии и мощности и услуг инфраструктурных организаций ОРЭМ; некорректном расчете вознаграждения управляющей организации.

ПАО ГК "ТНС Энерго" от имени общества произвело весь комплекс работ при исполнении обязательств по регулируемым договорам общества, услуги фактически оказывались и не являлись формальными. Имеется положительный экономический эффект от заключения сделки по передаче полномочий единоличного исполнительного органа. Заключение договоров с ПАО ГК "ТНС Энерго" экономически обосновано, направлено на: сохранение жизнедеятельности общества, его статуса как субъекта оптового рынка и гарантирующего поставщика Ростовской области; повышение финансовой устойчивости и привлекательности общества и его развитие; создание единого ГП на базе двух обществ (ЗАО "Донэнергосбыт" и ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго"); привлечение новых крупных потребителей, не имеющих возможности самостоятельно приобретать электроэнергию на ОРЭМ в силу отсутствия квалифицированных кадров и финансовых ресурсов; привлечение кредитных организаций с целью кредитования, получение обществом прибыли. Выплата дивидендов и предоставление займов не влияет на налогообложение по сделкам общества. Вывод суда о росте регулируемых тарифов не обоснован, не входит в предмет налогового контроля. Факты, установленные в судебных актах по делу N А40-163997/16, не подлежат принятию во внимание в настоящем деле. Заключение эксперта от 08.07.2016 N 2016/122 является недопустимым доказательством. Условие о выплате вознаграждения не ставилось в зависимость от решения суда или государственного органа, принимаемого в будущем. Считает необоснованным вывод суда о том, что к погашению 200 млн рублей задолженности привели действия общества, а не его адвокатов. Налогоплательщик не нарушил статью 54 Кодекса. Вывод суда о неправомерном включении обществом в расходы стоимости оказанных в 2013 году услуг по передаче электроэнергии не соответствует Кодексу.

В отзыве на кассационную жалобу и дополнении к нему инспекция просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

В судебном заседании по делу объявлялся перерыв с 17 час. 00 мин. 29.11.2018 до 17 час. 45 мин. 04.12.2018.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность судебных актов, считает, что жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.

Суд установил и материалами дела подтверждается, что инспекция провела выездную налоговую проверку общества за период с 01.01.2013 по 31.12.2014, по результатам которой составила акт от 05.08.2016 N 07/84 и приняла решение от 20.01.2017 N 07/109 о начислении 190 562 884 рублей НДС за 2013, 2014 годы, 56 673 012 рублей пеней и 3 309 813 рублей штрафов по пункту 1 статьи 122 Кодекса, 227 901 618 рублей налога на прибыль за 2013, 2014 годы, 4 633 691 рубля пеней и 6 870 937 рублей штрафов по пункту 1 статьи 122 Кодекса.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 03.05.2017 N 15-15/1737 решение инспекции от 20.01.2017 N 07/109 оставлено без изменения.

Общество обжаловало решение инспекции в арбитражный суд.

Проверяя законность начисления обществу 2 574 933 рублей налога на прибыль за 2013 год по мотиву завышения затрат 2015 года на 12 874 667 рублей (ошибка и искажения учета и отчетности, повлекшая занижение убытков (получение корректировочного счета-фактуры в связи с изменением стоимости (уменьшение стоимости в связи с уточнением объема отгруженных работ (услуг)), суд отверг доводы налогоплательщика о получении им корректировочного счета-фактуры на основании мирового соглашения, утвержденного в деле N А53-14997/2015, которым признан прием в сеть "Донэнерго" Ростовские городские электрические сети от "ТНС Энерго Ростов-на-Дону" потерь электроэнергии в сети "Донэнерго" в декабре 2012 года (101 602 024 рубля 45 копеек) и январе 2013 года (202 425 237 рублей 18 копеек) в общей стоимости 304 027 261 рубль 63 копейки, а также их оплата.

Суд установил, что выявленная разница в стоимости электроэнергии не является неточностью или ошибкой, а возникла в результате отражения новых сведений, недоступных налогоплательщику в момент отражения фактов хозяйственной жизни. Налогоплательщик не отражал в 2012 году выручку от потерь в адрес "Донэнерго" (167 585 651 рубль). Соответствующими документами первичного учета в 2013 году не располагал, в ходе контрольных налоговых мероприятий их не представлял.

Суд отверг ссылку общества на оборотно-сальдовую ведомость по счету 62 за декабрь 2012 года, отражающую, как следует из пояснений налогоплательщика, свернутое сальдо расчетов, установив, что в декабре 2012 года общество не отражало реализацию потерь работ (услуг), оказанных в адрес "Донэнерго".

Проанализировав содержание договоров от 20.11.2009 N 27, от 12.01.2012 N 14-УП/2012/10/37ОДР, от 25.11.2011 N 442/01/11, от 25.11.2011 N 442/01/11/170296/25/12 и протоколы разногласий к нему и актам услуг передачи электроэнергии по сетям филиала ОАО "МРСК Юга" "Роостовэнерго", судебные акты по делам N А53-5784/2015 и N А53-14997/2015, суд указал, что по последнему делу установлены новые обстоятельства (выявлена разница в стоимости электроэнергии), а не совершена ошибка и искажение учета и отчетности, что исключает возможность корректировки налоговых обязанностей 2013 года (потери в сетях при оказании услуг в адрес "Донэнерго").

Исходя из пункта 9 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2011 N 148 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений Главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации", по смыслу статьи 54 Кодекса налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете. При этом налогообложению подвергается финансовый результат, формируемый по итогам налогового (отчетного) периода на основе данных регистров бухгалтерского учета, в том числе совокупности совершенных в этом периоде названных операций.

В силу пункта 3 статьи 168 Кодекса при изменении стоимости выполненных работ (оказанных услуг) уточнения количества (объема) отгруженных Работ (услуг) продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документов, указанных в пункте 10 статьи 172 Кодекса. Пунктом 10 статьи 172 Кодекса к таковым отнесено соглашение, иной первичный документ, подтверждающий согласие покупателя на изменение стоимости выполненных работ (оказанных услуг) из-за изменения количества (объема) отгруженных работ (услуг).

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения) (пункт 1 статьи 54 Кодекса).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога (пункт 2 статьи 54 Кодекса).

Следовательно, корректировка стоимости отгруженных работ, услуг оформляется первичным документом и корректировочным счетом-фактурой, производится на первичного документа, подтверждающего согласие покупателя на изменение стоимости отгруженных работ, услуг после произведенной ранее отгрузки. Эти документы подтверждают возникновение изменений после отгрузки.

Между тем, ошибка при оформлении счета-фактуры на стоимость отгруженных работ, услуг исправляется путем выставления покупателю исправленного счета-фактуры. Таковая оформляется при первоначальном нарушении при выставлении счета-фактуры каких-либо требований или допуске ошибок (например, арифметических), и выставление корректировочного счета-фактуры в этом случае неправомерно.

Поскольку новые факты (события) хозяйственной жизни подлежат учету налогоплательщиком в налоговом периоде их возникновения, а первичным документом об изменении стоимости работ, услуг выступает вступивший в законную силу судебный акт об ее изменении в судебном порядке по заявлению одной из сторон сделки, в рассматриваемой ситуации заключенное между сторонами мировое соглашение является способом исполнения обязательств, определяющих порядок их исполнения, и не изменяющим цену сделки.

Суд также отметил, что корректировочные акты и акты урегулирования составлены 31.12.2015. В связи с этим налогоплательщик в проверяемом периоде (2013, 2014 годы) не располагал как указанными документами, так и их суммовыми значениями.

Кроме того, общество не учло, что спорная задолженность, отраженная в решении от 29.05.2015 по делу N А53-5784/2015 относится в том числе к иным периодам (2012, 2014, 2015 годы). Вместе с тем, уточненная декларация представлена только за 2013 год, тогда как за 2012, 2014, 2015 годы уточненные налоговые декларации по этому основанию не представлялись.

Выводы суда в указанной части основаны на правильном применении статей 54, 252 Кодекса к установленным им обстоятельствам и соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам. Доводы жалобы в этой части фактически сводятся к переоценке исследованных и оцененных судом доказательств, что в полномочия кассационной инстанции не входит.

Отказывая в признании недействительным решения инспекции о начислении обществу 2 400 тыс. рублей налога за прибыль за 2013 года в связи с исключением из состава расходов 12 млн. рублей (косвенные расходы) по выплате в 2013 году адвокатской конторе "Аснис и партнеры" (далее - адвокат), судебные инстанции сослались на соглашение от 01.08.2012 N 88-12/396/01/12 об оказании юридической помощи, по которому первоначально предусмотренные ежемесячное вознаграждение составляло 2 500 тыс. рублей (пункт 3.1), а при условии получения адвокатами не менее 80% задолженности от ОАО "Новочеркасский завод синтетических продуктов" - 28 млн рублей (пункт 3.2), и внесенное в него изменение от 28.02.2013 об изменении размера вознаграждения в связи с оплатой должником с сентября 2012 года по февраль 2013 года более 200 млн рублей (пункт 4) на 12 млн рублей.

Суд обоснованно согласился с доводами инспекции о зависимости выплаты дополнительного вознаграждения с 28 до 12 млн рублей от величины взысканной задолженности (гонорар успеха), наличии него признаков уплачиваемого за уже оказанные, оплаченные услуги, зависимые от положительного для налогоплательщика результата, и, соответственно, носящего условный характер. Условное вознаграждение не подразумевает совершения представителями оказания дополнительных услуг или иного встречного возмездного предоставления. Размер оплаты по договору оказания правовых услуг не зависит от достижения результата, ради которого он заключается, денежное обязательство возникает за фактически оказанные услуги. Реализация правовых услуг не может предопределять конкретные решения органов государственной власти и должностных лиц.

При этом суд учел обстоятельства оказания адвокатом услуг в рамках дела о банкротстве должника, действия конкурсного управляющего и их обжалование в суд, переписку общества с арбитражным управляющим, отсутствие пояснений налогоплательщика о конкретных действиях адвоката по деятельности, вознаграждаемой 12 млн рублей, признав, что погашение 70 млн рублей задолженности во внесудебном порядке явилось результатом действий самого общества, а не адвоката. Выплата адвокату в 2013 году 12 млн рублей дополнительного вознаграждения за уже достигнутый результат (гонор успеха) признана произведенной с нарушением статьи 252 Кодекса, а его отнесение в состав расходов, уменьшающих величину полученных доходов, - необоснованным.

Исходя из пункта 5 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2015) (утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 26.06.2015) (далее - Обзор N 2) дополнительное вознаграждение за услуги представителя в суде, обусловленное достижением положительного для заказчика процессуального результата, не может быть взыскано с другой стороны по делу в качестве судебных расходов.

Как установили судебные инстанции, помимо расходов, непосредственно связанных с оказанием адвокатом юридических услуг по делу, общество фактически включило в состав расходов вознаграждения за положительный итог рассмотрения дела в судебных инстанциях, выплаченного представителю по договору возмездного оказании юридических услуг (далее - дополнительное вознаграждение). Последнее выплачено адвокату за уже оказанные и оплаченные услуги в зависимости от положительного для налогоплательщика результата, что признано судом премированием адвоката.

С учетом изложенных обстоятельств, установленных судом и подтверждающихся имеющимися в материалах дела доказательствами, выводы суда об отсутствии у общества оснований уменьшать налогооблагаемую налогом на прибыль базу на 12 млн рублей расходов на выплату дополнительного вознаграждения адвокату основаны на правильном применении норм права.

Признавая законным начисление обществу 190 562 884 рублей НДС за 2013 - 2014 годы (завышение налоговых вычетов) и налога на прибыль за 2013 - 2014 годы (завышение расходов по агентскому договору на покупку электрической энергии и мощности с ПАО ГК "ТНС энерго" (правопреемник ОАО ГК "ТНС Энерго" (далее - ТНС Энерго, управляющая организация)) от 03.12.2012 N 16А/12) и соглашению с ним же о передаче полномочий единоличного исполнительного органа (далее - договор управления)), суд установил, что основанием их начисления послужили выводы инспекции о создании обществом и взаимозависимыми с ним лицом ТНС Энерго формального документооборота, искусственного завышения фактически не понесенных затрат с целью получения необоснованной налоговой выгоды. Группа аффилированных организаций завысила стоимость услуг по реализации электроэнергии (мощности) посредством включения в цепочку сбытовой организации, увеличивающей расходы по необоснованно завышенной стоимости (завышение сбытовой надбавки), а также перевела денежные средства, полученные от фактических потребителей электроэнергии (мощности), на банковские счета иностранных кредитных организаций. Присвоение группой взаимосвязанных лиц имущества неразрывно связано с невозвратом денежных средств с банковских счетов иностранных кредитных организаций при последующей корректировке тарифа на реализацию электроэнергии (мощности) сбытовой организации, компенсацией сбытовой организацией финансовых потерь конечных потребителей электроэнергии (мощности) за счет собственных средств.

ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" (далее - Энергосбыт Ростовэнерго) 01.07.2013 реорганизовано в форме присоединения к нему ЗАО "Донэнергосбыт" (далее - Донэнерго), 01.07.2015 переименовано в ПАО "ТНС энерго Ростов-на-Дону". ТНС Энерго с 30.11.2012 до даты прекращения деятельности (01.07.2013) принадлежало 99,9% доли в уставном капитале Донэнергосбыта, является взаимозависимым с обществом в силу подпункта 1 пункта 2 статьи 105.1 Кодекса, и аффилированным с ним лицом в силу статьи 4 Закона РСФСР от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках".

Суд признал, что ТНС Энерго оказывало влияние на деятельность ЗАО "Донэнергосбыт", в том числе на способность принимать решения, связанные с хозяйственной деятельностью организации. Ведение ТНС Энерго дел общества направлено на оказание обществу услуг во исполнение решений ТНС Энерго о выплате материнской иностранной компании и офшорным иностранным компаниям денежных средств (SUNFLAKE LIMITED).

У Общества в 2011, 2012 годах существовало "Управление оптового рынка электроэнергии и мощности", ежемесячные расходы на выплату заработной платы 9 работников которого с 31.01.2012 составляли 744 301 рубль, в присоединившемся к нему Донэнергосбыт работало 6 человек, ежемесячные расходы на выплату заработной платы которым составляли 161 858 рублей 79 копеек.

С 01.08.2012 общество заключило договор от 01.08.2012 N 14/08 о передаче полномочий единоличного исполнительного органа ТНС Энерго (договор управления), по которому ТНС Энерго осуществляло функции управления деятельностью общества на оптовом рынке электроэнергии и мощности (далее - ОРЭМ) за среднемесячное вознаграждение в размере 1 228 374 рублей, из них 494 тыс. рублей - заработная плата 9 сотрудникам, 594 374 рубля - арендные платежи, уплачиваемые управляющей организацией.

Донэнергосбыт с ТНС Энерго также заключили агентский договор от 03.12.2012 N 16А/12 (далее - агентский договор) на представление интересов первого в Совете рынка в отношениях с поставщиками, инфраструктурными и иными организациями, связанными с приобретением электроэнергии и (или) мощности, размер среднемесячного вознаграждения составлял 11 245 565 рублей 99 копеек.

Суд согласился с доводами инспекции о совпадении обязанностей ТНС Энерго по агентскому договору и обязательств по договору управления и несопоставимости при этом расходов на содержание переведенных в штат ТНС Энерго сотрудников:

(744 301 рублей и 161 858 рублей 79 копеек) с затратами общества по агентскому договору и договору управления - 1 228 374 рублей и 11 245 565 рублей 99 копеек.

Суд проанализировал выполняемые работниками общества и присоединившегося к нему Донэнергосбыт трудовые обязанности, условия труда до и после заключения агентского договора, протоколы допросов, трудовые книжки, должностные инструкции работников, и установил, что их должностные функции остались в неизменном состоянии, и договора управления не изменились.

Услуги ТНС Энерго, оказываемые по договору управления и агентскому соглашению, совпадали как с выполняемыми формально переведенными в ТНС Энерго работниками общества, так и организациями, обеспечивающими функционирование технологической и коммерческой инфраструктуры оптового рынка электрической энергии (мощности), а также иными субъектами электроэнергетики.

Технологическую инфраструктуру рынка электроэнергии образуют субъекты естественных монополий. К числу организаций технологической инфраструктуры относится организация по управлению единой национальной (общероссийской) энергетической сетью (ПАО "ФСК ЕЭС"), а также системный оператор (ОАО "СО ЕЭС").

ПАО "ФСК ЕЭС" оказывает услуги по передаче электрической энергии, ОАО "СО ЕЭС" - услуги по оперативно-диспетчерскому управлению и в соответствии с Федеральным законом "О естественных монополиях" отнесены к категории услуг, оказываемых в условиях естественных монополий. Данное обстоятельство определяет особенности ценового регулирования услуг субъектов естественных монополий.

При этом суд учел совокупность следующих обстоятельств.

Соглашаясь с выводом инспекции о совпадении выполняемых бывшими работниками общества трудовых функций в ТНС Энерго, суд учел наличие у одних и тех же работников общества, выполнявших после заключения с ТНС Энерго агентского договора и договора управления, тождественных функций в области ОРЭМ; для выполнения аналогичных функций в ТНС Энерго бывшим работникам общества в том числе требовался полученный в обществе сертификат открытого ключа доступа в ОАО "АТС" (далее - АТС) для осуществления работы на ОРЭМ; наличие у Энергосбыт Ростовэнерго статуса субъекта оптового рынка электрической энергии и мощности (далее - электроэнергия, оптовый рынок), а не управляющей организации; сертификат даёт доступ к персональным страницам сбытовых организаций (Энергосбыт Ростовэнерго, ЗАО "ДЭС" (далее - ДЭС)), размещенных на сайте АТС; использование бывшими работниками общества информации об объемах покупки электроэнергии, нагрузочных потерях, пиковых показателях мощности, размещенной на персональной странице Энергосбыт Ростовэнерго на сайте АТС.

Сходные совпадения установлено судом и в деятельности общества, ТНС Энерго и иных участников технологической инфраструктуры рынка электроэнергии после заключения агентского договора и договора управления на ОРЭМ по закупке электроэнергии "на сутки вперед" и "балансирующем рынке": наличие необходимых сведений и возможностей для формирования бизнес-плана по статьям, связанным с куплей-продажей электрической энергии и мощности и статьям на услуги инфраструктурных и иных организаций, связанных с куплей/продажей электроэнергии и (или) мощности; возможность уведомлять о максимальном почасовом потреблении электроэнергии на сайт Системного оператора по ГТП общества, размещать торговый график на покупку электроэнергии на технологическом сайте АТС, в том числе по рынку "на сутки вперед" и "балансирующему рынку", по регулируемым договорам; анализировать перетоки электроэнергии с ОРЭМ; возможность взаимодействовать с субъектами и инфраструктурными организациями ОРЭ, РСТ РО и сторонними организациями; поставщики и покупатели электроэнергии по регулируемым договорам определяются организацией коммерческой инфраструктуры оптового рынка (АТС по договору от 31.03.2008 по правилам пункта 68 Правил оптового рынка; объемы торговли электрической энергией и мощности на оптовом рынке по регулируемым ценам (тарифам) на основании регулируемых договоров определяются ФСТ России в сводном прогнозном балансе производства и поставок электрической энергии на соответствующий период регулирования (пункт 63 Правил оптового рынка электрической энергии и мощности, утвержденных постановлением Правительства РФ от 24.10.2003 N 643 (далее - Правила оптового рынка); форма договора купли-продажи электрической энергии и мощности разработана в приложении к договору о присоединении к торговой системе (пункт 2.1 Регламента регистрации регулируемых договоров купли-продажи электроэнергии и мощности (далее - Регламент)); продавцов и покупателей по регулируемым договорам, а также почасовые договорные объемы электроэнергии по таким договорам определяет коммерческий оператор (АТС) в соответствии с приложением 3 к Регламенту (пункт 3.2); перечень регулируемых договоров, включающий информацию о контрагентах, ГТП, в отношении которых заключаются договоры и договорных объемах в отношении каждого участника оптового рынка, формирует коммерческий оператор в лице АТС (пункт 3.5) и размещает на персональном разделе (крипторазделе); порядок расчета стоимости электроэнергии и мощности определяется договором о присоединении к торговой системе оптового рынка в соответствии с Федеральным законом от 21.02.2003 N 35-ФЗ "Об электроэнергетике" (далее - Закон об электроэнергетике) и Правилами оптового рынка; АТС по договору о присоединении к торговой системе оптового рынка осуществляет расчет стоимости электроэнергии и мощности; отчеты ТНС Энерго о работе агента по покупке электрической энергии и мощности по регулируемым договорам формальны, не содержат анализ, его результаты, сведения о произведенных расчетах; агент не имел возможности оказания влияния на выбор продавца, покупателя, почасовые договорные объемы электрической энергии и мощности по регулируемым договорам, так как указанные показатели зависят от текущего потребления электроэнергии и мощности конечными потребителями гарантирующего поставщика, который в силу закона обязан обслуживать покупателей на определенной территории; от коммерческого оператора и т.д., а не от агента; заключать регулируемые договоры купли-продажи электроэнергии, вносить изменения и дополнения к ним, расторгать их обществом уполномочена иная организация (ОАО "ЦФР" (далее - ЦФР)), с которой общество заключило договор от 25.04.2013; ТНС Энерго не приобретало необходимый объем электроэнергии и мощности по регулируемым договорам для обеспечения потребления населения и приравненных к нему групп потребителей в силу отсутствия полномочий на указанные действия; агент также не покупал электроэнергию по нерегулируемым ценам, ее куплю-продажу "на сутки вперед", так как фактически не мог произвести их; торги на рынке на сутки вперед обеспечиваются коммерческим оператором оптового рынка (АТС), цена определяется путем балансирования спроса и предложения еще до начала фактической поставки на основании полученных АТС заявок, для каждого узла в соответствии с расчетной моделью рынка и каждого часа торговых суток; в отчетах ТНС Энерго указано, что оно формировало и передавало заявки на планирование потребления на "сутки вперед" (ценопринимающие), а не куплю-продажу электроэнергии, при этом эти работы осуществляли бывшие работники общества; эти отчеты публикуются в открытом доступе на официальном сайте АТС в персональном разделе участника оптового рынка с применением ЭЦП, прогнозы свободных нерегулируемых цен - на официальных сайтах Ассоциации "НП Совет рынка/ОАО "АТС" в общем доступе в сети Интернет; приобретало электроэнергию на рынке "на сутки вперед" ЦФР, а не агент, расчеты общество производило с ЦФР, счета-фактуры выставлены ЦФР обществу, акты составляло исключительно Энергосбыт Ростовэнерго, именно общество владело всей необходимой информацией о расчетах с контрагентом и задолженности; работа агента сводилась к формальному подписанию документов, созданию видимости выполнения работ по договору, агент не мог влиять на количество приобретаемой электроэнергии, сроки приобретения и расчеты; приобретение ТНС Энерго электроэнергии по результатам конкурентного отбора ценовых заявок "на сутки вперед" не подтверждено; куплю-продажу электроэнергии на "балансирующем рынке" осуществляло ЦФР по договорам купли-продажи комиссии, агент не приобретал (продавал) электроэнергию по результатам конкурентного отбора для балансирования системы, так как не имел полномочий на совершение действий; действия агента по покупке мощности по договорам о предоставлении мощности, по контрактам с новыми атомными и гидроэлектростанциями, а также купли-продажи мощности, производимой с использованием генерирующих объектов, поставляющих мощность в вынужденном режиме, фактически агентом не производились, он не имел полномочий на их совершение; эти действия оказывались обществу по договору о присоединении к торговой системе оптового рынка АТС (коммерческим оператором), услуги которого оплачивались по тарифу, установленному уполномоченным федеральным органом исполнительной власти по регулированию естественных монополий; действия агента по купле-продаже электроэнергии (мощности) на ОРЭМ, оптимизации затрат общества на оптовом рынке электроэнергии и мощности полностью соответствуют количественным и суммовым показателям по приобретению электроэнергии (мощности), отраженным в отчетах АТС, предоставленных коммерческим оператором обществу; общество как участник оптового рынка представлял в АТС документы, обеспечивающих проведение конкурентного отбора ценовых заявок на "сутки вперед" и для балансирования системы на оптовом рынке, эти документы подписаны электронной подписью участника оптового рынка, заявки подавались как до заключения договора управления (агентского), так и после, сотрудниками, выполнявшими ранее аналогичные функции и получавшими заработную плату в Энергосбыт Ростовэнерго (ДЭС), эти действия выполнили работники, выполнявшие ранее аналогичные функции в Энергосбыт Ростовэнерго (ДЭС).

ТНС Энерго как агент действия по составлению и сообщению обществу информации для формирования плана движения потоков наличности по статьям, связанным с куплей-продажей электроэнергии и по статьям затрат на услуги инфраструктурных и иных организаций, связанных с куплей-продажей электроэнергии, согласованию этих работ, не выполнял, их осуществляли работники общества; прогноз нерегулируемых цен по методике определения свободных (нерегулируемых) цен, графики платежей по всем договорам купли-продажи электроэнергии, оказания услуг с контрагентами и инфраструктурными организациями на оптовом и розничном рынках, агент не производил; эти действия осуществлялись обществом с АТС по договорам о присоединении к торговой системе оптового рынка, комиссии на продажу электрической энергии на "сутки вперед" и "балансирующем рынке", коммерческого представительства, а также работниками общества.

Направление обществу счетов на перечисление денежных средств агента в счет исполнения финансовых обязательств общества перед контрагентами общества на оптовом и розничном рынках: оплата за поставленную электрическую энергию и мощность на ОРЭМ происходит на основании условий заключенных договоров на ОРЭМ, Регламента финансовых расчетов на оптовом рынке электроэнергии к договору о присоединении к торговой системе оптового рынка и Правил оптового рынка; оплата происходит через торговые счета открытые, в Уполномоченной кредитной организации оптового рынка (УКО), что является обязательным условием проведения расчетов и работы на ОРЭМ; расчеты за приобретенную электроэнергию производились со счетов Энергосбыт Ростовэнерго и ДЭС; передача документов контрагентам по заключенным договорам на ОРЭМ происходит посредством Почты России, путем электронного документооборота Энергосбыт Ростовэнерго и Донэнергосбыта. Денежные средства, перечисленные управляющей организации по указанным счетам, в течение 1 -3 дней возвращались на расчетный счет общества, создавая видимость расчетов с контрагентами налогоплательщика; управляющая организация по электронной почте первичные бухгалтерские документы общества по купле-продаже электроэнергии на оптовом рынке не получала и не направляла, встречными проверками контрагентов общества подтверждено, что они как по электронной почте, так и посредством Почты России взаимодействовали с налогоплательщиком напрямую без участия ТНС Энерго, или по электронным адресам бывших работников общества. Получателями корреспонденции являлись ДЭС, Энергосбыт Ростовэнерго. Договоры купли-продажи электрической энергии и мощности заключались с использованием электронно-цифровой подписи ЦФР, электронная рассылка документов осуществлялась для Донэнергосбыта.

Поставщики электроэнергии, а также АТС, ЦФР, ОАО "СО ЕЭС" (далее - СО ЕЭС) подтвердили, что по договорам купли-продажи электроэнергии Энергосбыт Ростовэнерго (покупатель) отвечает за принятие и оплату электрической энергии мощности, ЦФР оказывает комплексную услугу по расчету требований и обязательств, СО ЕЭС определяет объем мощности, фактически поставленной каждым поставщиком на оптовый рынок, АТС организует торговлю на оптовом рынке электроэнергии и определяет количество и цену (стоимости) мощности, покупаемой (продаваемой) по результатам конкурентного отбора мощности. ЦФР по договорам о предоставлении мощности рассчитывает обязательства участников оптового рынка, ОАО "ФСК ЕЭС" и СО ЕЭС; СО ЕЭС централизованно, круглосуточно и непрерывно управляет электроэнергетическим режимом энергосистемы, контролирует своевременную и надлежащую реализацию ПАО "Энел Россия" инвестиционную программу строительства генерирующих объектов в целях поставки мощности с использованием объектов генерации; АТС организует торговлю на оптовом рынке, связанную с заключением и организацией исполнения сделок по обращению электроэнергии и иных объектов торговли, обращение которых допускается на оптовом рынке, выполняет иные функции коммерческого оператора оптового рынка, в том числе определяет объем и стоимость мощности, покупаемой по договорам о предоставлении мощности; НП "Совет рынка" утверждает формы договора о присоединении и изменений к ней, стандартные формы договоров, обеспечивающих осуществление торговли на оптовом рынке электрической энергией, мощностью, иными товарами и услугами, обращение которых осуществляется на оптовом рынке, контролирует соблюдение правил оптового рынка и регламентов оптового рынка продавцом и покупателем.

Действия агента по формированию фактических данных по точкам измерения и точкам поставки и их передаче коммерческому оператору, согласованию интегральных и почасовых величины сальдо-перетоков электроэнергии со смежными субъектами ОРЭМ фактически не производились. Согласованием сальдо-перетоков электроэнергии общества занимались бывшие сотрудники Энергосбыт Ростовэнерго, расходы по договорам с ТНС Энерго несопоставимы с расходами на содержание сотрудников, выполнявших те же функции в Энергосбыт Ростовэнерго (ДЭС). Представленные в отчете документы фактически являются квитанциями, подтверждающими получение АТС актов учета перетоков электроэнергии между Донэнергосбыт и смежными субъектами ОРЭМ, представленных в АТС другими организациями. Акты оборота и актов учета перетоков электроэнергии оформляли, предоставляли в инфраструктурные организации оптового рынка, передавали фактические данные по точкам измерения и поставки коммерческому оператору бывшие работники Энергосбыт Ростовэнерго.

Агент также не анализировал просроченную дебиторскую задолженность ЦФР перед обществом, работа по снижению просроченной дебиторской задолженности на оптовом рынке перед обществом не проводилась, фактически ее осуществляло общество (бывшие работники Энергосбыт Ростовэнерго и ДЭС), оно же регистрировало соответствующую корреспонденцию. Мониторинг изменений нормативно-правовых документов не производился.

Отчеты агента по договору с ДЭСом носят формальный характер, акты приема-передачи электрической энергии, счета-фактуры, отчеты ЦФР, отчеты АТС, счета на оплату за электроэнергию, платежные поручения готовились другими участниками оптового и розничного рынка электроэнергии, сотрудниками инфраструктурных организаций оптового рынка электроэнергии (АТС, ЦФР, СО ЕЭС), а также бывщшими работниками Энергосбыт Ростовэнерго и ДЭСа.

ТНС Энерго не могло оформлять документы для покупки электроэнергии по договорам на оптовом рынке, так как Правилами оптового рынка, договором о присоединении определение поставщиков и покупателей электроэнергии и оформление документов по регулируемым договорам отнесено к полномочиям коммерческой инфраструктуры оптового рынка (АТС), генерирующих компаний, с которыми заключены договоры купли-продажи электроэнергии.

Суд также признал необоснованными расходы общества по оплате агентских услуг по договору 03.12.2012 (пункты 3.3.6, 4.2, агентское вознаграждение) за совершение юридических и иных действий по купле-продаже электроэнергии на оптовом и розничном рынках, расходы по которому в январе - июне 2013 года (период до присоединения ДЭСа к Энергосбыт Ростовэнерго) составили 67 473 395 рублей 97 копеек. Расчет величины вознаграждения агента за эти действия поставлены в зависимость от количества приобретаемой электроэнергии, величины ее стоимости, коэффициентов (за исключением свободных договоров купли-продажи электроэнергии, по которым агент исполнял поручение общества), вне зависимости от объемов и количества оказанных услуг и финансового результата. Снижение стоимости услуг агента уменьшается за счет снижения корректировочного коэффициента. Величина корректировочного коэффициента к коэффициенту вознаграждения агента зависит от объема электроэнергии, покупаемой обществом по нерегулируемым ценам, от балансового объема электрической энергии, покупаемой обществом по нерегулируемым ценам. Применяемые коэффициенты устанавливались исключительно обществом и управляющей организацией по их соглашению. Изменение величины корректировочного коэффициента расценено судом как возможность оказания искусственного влияния на конечный результат стоимости услуг агента на ОРЭМ. При этом финансово-хозяйственные показатели Донэнергосбыта до и после заключения агентского договора от 03.12.2012 свидетельствуют о снижении чистой прибыли общества со 105 182 тыс. рублей в 2012 году до 88 627 тыс. рублей в 2013 году, тогда как коммерческие расходы увеличились с 216 053 тыс. рублей до 3 492 010 тыс. рублей. Единственным положительным экономическим эффектом от заключения агентского договора судом признана возможность получения необоснованной налоговой выгоды путем необоснованного завышения расходов и применения налогового вычета, формального соблюдения условий статей 169, 171 - 172 Кодекса.

В 2013 - 2014 годах денежные средства со счетов агента перечислялись из чистой прибыли (дивиденды) в пользу SUNFLAKE LIMITED. В результате заключения ТНС Энерго агентских договоров и договора управления с Энергосбыт Ростовэнерго и ДЭСом с необоснованно завышенной стоимостью работ (услуг) выведены денежные средства через иностранные компании.

Большая часть денежных средств перечислялась компании SUNFLAKE LIMITED, зарегистрированной в Рреспублике Кипр (по данным официального сайта ТНС Энерго http://tns-e.ru является аффилированным с ним лицом, доля участия 30.06.2013 - 100%, 30.09.2013 - 100%, 30.06.2014 - 92,65%, 30.09.2014 - 69,50%, 31.03.2016 - 64,50%) (по данным сайтов www.mozma.ru, sberbank-cib.ru/files/19112012_2.pdf владельцем офшора SUNFLAKE LIMITED является Аржанов Д.А.), в проверяемом периоде Аржанов Д.А. являлся генеральным директором ТНС Энерго.

Суд счел доказанным инспекцией, что целью заключения агентского договора между ТНС Энерго и Донэнергосбытом являлось создание первым видимости выполнения работ, оказания услуг для прикрытия незаконного распределения денежных средств и получения обществом необоснованной налоговой выгоды, выразившейся в незаконном многократном увеличении стоимости выполнения работ (услуг) по покупке электроэнергии путем заключения договора управления с взаимозависимым лицом (ТНС Энерго) в отсутствие деловой цели для такого увеличения.

Суд счел документально не подтвержденным обществом фактическое оказание ТНС Энерго агентских и управленческих услуг, за исключением работ, выполненных бывшими сотрудниками общества, а представленные первичные документы - содержащими недостоверную информацию, не подтверждают реальность осуществления хозяйственных операций.

Необоснованная налоговая выгода по фиктивным агентскому договору и договору управления с взаимозависимым лицом, по мнению суда, выражена в необоснованном многократном увеличении стоимости выполнения работ (услуг) и, соответственно, налоговых вычетов по НДС, и экономической необоснованности понесенных обществом расходов по агентскому соглашению. Отчеты и приложения к договору носят формальный характер, фактически подготавливались другими участниками оптового и розничного рынка электроэнергии, сотрудниками инфраструктурных организаций, а также бывшими сотрудниками общества (ОАО "АТС", ОАО "ЦФР", ОАО "СО ЕЭС").

Суд согласился с доводами инспекции о том, что расходы по агентскому договору являются экономически необоснованными, они не обусловлены разумными экономическими причинами и в совокупности с иными обстоятельствами, свидетельствующими о фактическом выполнении спорных работ сотрудниками самого налогоплательщика (переведенными в штат ТНС Энерго), а также формальном документообороте свидетельствуют о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в виде завышения расходов по налогу на прибыль, а также неправомерном заявлении вычетов по НДС.

Денежные средства общества изымались из оборота для распределения под видом оплаты затрат, понесенных ТНС Энерго, в том числе в аффилированные иностранные организации, за счет неоправданного увеличения затрат на содержание управляющей организации и агента. ТНС Энерго при этом не производило расчеты за электроэнергию и мощность, расчеты с инфраструктурными организациями производились с расчетного счета общества, денежные средства перечислялись последним в адрес ТНС Энерго с назначением платежа для покупки электроэнергии в рамках агентских договоров (договоров управления), затем транзитом переводились на счет общества, которое в последующем рассчитывалось за поставленную электроэнергию на оптовом и розничном рынках электроэнергии. Перечисление денежных средств носило транзитный (формальный) характер, создавалась видимость исполнения условий договора управления в части осуществления финансовых расчетов управляющей компании по заключенным договорам. Разница, которая оставалась на расчетных счетах ТНС Энерго (ООО "Транснефтьсервис С"), и, по сути, являлась вознаграждением по агентским договорам и договорам управления, в свою очередь, перечислялась на счета иностранных организаций, зарегистрированных в Республике Кипр.

Суд также сослался на установление аналогичных обстоятельств по делу N А40-163997/2016, судебными актами по которому обществу отказано в удовлетворении требования и в передаче которых определением Верховного Суда Российской Федерации от 19.02.2018 N 305-КГ17-22822 в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации отказано.

Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Признавая факт получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы либо применения налогового вычета невозможно ставить под сомнение хозяйственную операцию в части, что фактически сделала инспекция при проведении выездной налоговой проверки. В подобных случаях Кодекс предусматривает проверку соответствия примененных налогоплательщиком цен с учетом положений статьи 40 Кодекса при наличии к этому оснований, установленных пунктом 2 названной статьи (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.10.2010 N 8867/10).

Подпунктами 1, 4 пункта 2 статьи 40 Кодекса налоговые органы уполномочены проверять правильность применения цен по сделкам в том числе в случаях взаимозависимости лиц, отклонения более чем на 20 процентов в сторону повышения (понижения) от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на управление организацией или отдельными ее подразделениями, а также на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями (подпункт 18 пункта 1 статьи 264 Кодекса). К их числу относятся и услуги консалтинговых организаций.

Из сформированного Верховным Судом Российской Федерации в определении от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920 правового подхода следует, что территориальный налоговый орган в ходе налоговой проверки, установив факт взаимозависимости налогоплательщика с контрагентом по сделке, а также то, что цена по сделке отличается от рыночной цены, должен доказать отсутствие разумных экономических оснований совершения этой сделки и то, что совокупность этих фактов привела к получению необоснованной налоговой выгоды. Только при наличии данных обстоятельств территориальный налоговый орган вправе определять цену сделки по методам, содержащимся в главе 14.3 Кодекса (трансфертное ценообразование). В данном случае это не контроль за ценами, право на осуществление которого предоставлено центральному аппарату ФНС России, а метод расчета налоговой выгоды.

Так, если цены в сделках между взаимозависимыми лицами не соответствуют рыночным ценам, это может приводить к необоснованной налоговой выгоде. При проверке цен в сделках налоговыми инспекциями (территориальными налоговыми органами) может применяться любой метод оценки, в том числе методы, содержащиеся в главе 14.3 Кодекса (трансфертное ценообразование).

Кодекс не предусматривает закрытый перечень способов оценки размера необоснованной налоговой выгоды в целях доначисления налогов и сборов по результатам выездных и камеральных налоговых проверок и не содержит запрета на использование методов, установленных главой 14.3 Кодекса, в целях определения ее размера (определение Верховного Суда Российской Федерации от 07.12.2015 N 303-КГ15-15675, Решение от 01.02.2016 N АКПИ15-1383 и определение от 12.05.2016 N АПЛ16-124 Верховного Суда Российской Федерации).

Корректировка налогооблагаемой базы налогоплательщика с применением методов, предусмотренных главой 14.3 Кодекса, в связи с выявлением факта заключения сделок с взаимозависимыми лицами возможна при наличии доказательств осуществления налогоплательщиком и взаимозависимыми лицами согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами (определение Верховного Суда РФ от 11.04.2016 N 308-КГ15-16651, в котором признано правомерным использование налоговым органом метода сопоставимых цен (статьи 105.5, 105.6, пункт 1 статьи 105.7, главы 14.2 Кодекса). Однако, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами.

При определении цены с целью правильного формирования налогооблагаемой базы, соответствия цены договора между взаимозависимыми лицами рыночному уровню, использованию подлежит информация о сопоставимых сделках, сторонами которых не являются взаимозависимые лица.

Сделки признаются сопоставимыми с анализируемой сделкой, если они совершаются в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях с анализируемой сделкой (пункт 2 статьи 105.5 Кодекса). Для определения тождественности условий необходим анализ (сопоставление) характеристик, для чего может использоваться только общедоступная информация, признаки которой определены в статье 105.6 Кодекса.

Суд счел схожими (одинаковыми) коммерческие условия и (или) финансовые условия, проанализированные в ходе налоговой проверки экспертом, учел приведенные им в экспертном заключении признаки сопоставимости, посчитав правильным определение дохода по спорным сделкам исходя из рыночных цен с фактическим доходом сторон по этой сделке с сопоставимыми сделками, признал правильным определение экспертом рыночной стоимости вознаграждения за оказание услуг по осуществлению

купли-продажи электроэнергии и совершении иных юридически значимых действий по ОРМ в экспертном заключении ООО "Северокавказский центр экспертиз и исследований" от 08.07.2016 N 2016/122 составляющих, участвующих в расчете, исследование по которому в рамках налоговой проверки проводилось исходя из рыночной цены на выполненные работы (услуги), определенной по методу сопоставимости сделок.

Уровень цен на услуги агента по агентскому договору на покупку электроэнергии и мощности от 03.12.2012 N 16А/12 за период с января по июнь 2013 года, а также по договору управления от 01.08.2012 N 14/08 за период с января по декабрь 2014 года включительно признан судом не соответствующим рыночному уровню цен, определенному по правилам раздела V.I Кодекса.

Суд при установленных им обстоятельствах согласился с выводом инспекции о том, что изменение величины корректировочного коэффициента делают возможным оказание искусственного влияния на конечный результат стоимости услуг агента на ОРЭМ.

Суд также проанализировал основные показатели финансово-хозяйственной деятельности ЗАО "Донэнергосбыт" до и после заключения агентского договора и установил, что чистая прибыль общества снизилась с 105 182 тыс. руб. в 2012 году до 88 627 тыс. рублей в 2013 году при существенном увеличении коммерческих расходов (с 216 053 тыс. рублей до 3 492 010 тыс. рублей). Результат деятельности общества по итогам 2013 финансового года обозначен отрицательными показателями.

Анализ основных показателей финансово-хозяйственной деятельности общества и вознаграждений (квартальных, годовых) за успешное управление по результатам квартала (года) также показал, что показатель "Коммерческие расходы" составляет существенную часть расходов и имеет тенденцию к росту, прирост в 2012 году по сравнению с 2010 годом составил 133% или 678 053 тыс. руб. в абсолютной величине. Прирост в 2013 году по сравнению с 2012 годом составил 681% (расчет за минусом ЗАО "Донэнергосбыт"), в 2014 году по сравнению с 2013 годом прирост составил 37%.

Таким образом, увеличивая коммерческие расходы, налогоплательщик уменьшил прибыль от продаж, которая в 2010 году составляла 5% от выручки, в 2011 году - 12%, в 2012 году - 9% (ЗАО "Донэнергосбыт" - убыток), в 2013 году - 2%, в 2014 году - 3%.

Суд признал обоснованным вывод инспекции о том, что показатель "Прибыль от продаж" снизился исключительно за счет роста коммерческих расходов, что негативно отразилось на показателе "Чистая прибыль", а также на уплате налогов в бюджет.

Чистая прибыль составила в 2011 году - 406 795 тыс. рублей, в 2012 году - 201 898 тыс. рублей, 2013 году - 162 647 тыс. рублей, 2014 году - 203 112 тыс. рублей.

В связи с этим суд сделал вывод о том, что отсутствие стабильного положительного экономического эффекта в результате сделок ТНС Энерго основан на объективных данных показателей финансовых результатов деятельности общества за период 2011 - 2014 годов. Единственным положительным экономическим эффектом от заключения агентского договора и договора управления, по мнению суда, явилась возможность получения налоговой выгоды путем необоснованного завышения расходов и применения налогового вычета, формального соблюдения условий статей 169, 171, 172, 252 Кодекса.

Суд проверил и отклонил доводы общества со ссылкой на нотариальные протоколы осмотра доказательств, сочтя их не опровергающими установленные экспертом обстоятельства, установленным им в ходе экспертизы. Нотариальные протоколы осмотра сайтов признаны не соответствующими требованиям статей 66 - 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Ссылки общества на недостоверность информации, приведенной в заключении эксперта, признаны необоснованными и документально не подтвержденными.

Суд также отметил, что при составлении выборки экспертом устанавливались ключевые факторы сделок. При этом эксперт не обязан подбирать идентичные сделки, тем более при условии, что подбор идентичных сделок невозможен.

Подбор осуществлялся по факторам, указанным в части предмета агентских услуг. При этом в функциях аналогичных компаний, перечисленных экспертом, имеются энерготрейдинговые услуги, а также по формированию базы данных и торгового графика, сопровождение торгового графика, обеспечение подачи торговой заявки, расчет схемы платежей, сопровождение схемы платежей, обеспечение эффективного использования денежных средств, осуществление информационного обмена с ГП на РРЭ или АТС на ОРЭМ - имеют схожие параметры, следовательно, могут быть признаны сделкой-аналогом в соответствии со статьей 105.5 Кодекса.

Довод налогоплательщика о получении положительного эффекта от проведенной работы ТНС Энерго с целью снижения стоимости отклонения на оптовом рынке при планировании ТНС Энерго по сравнению со статистикой работы ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" до заключения договора с ТНС Энерго признан судом документально неподтвержденным.

Суд также сослался на данные РСТ, исходя из которых в смете расходов гарантирующего поставщика ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" расходы по статье "Агентский договор" за 2013 год составляют 219 500,6 тыс. рублей, за 2014 год - 221 581,96 тыс. рублей. Следовательно, включение указанных расходов в стоимость спорных услуг повлекло его необоснованное увеличение себестоимости продукции, работ услуг.

Учитывая изложенное, суд согласился с позицией инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды, выраженной в незаконном многократном увеличении стоимости выполнения работ (услуг) и, соответственно, налоговых вычетов по НДС и затрат по налогу на прибыль, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, в результате заключения агентского договора и соглашения об управлении признаны экономически необоснованными, а заключение спорного агентского договора и оказания части услуг по соглашению об управлении состоялось в отсутствие деловой цели.

Отклоняя доводы общества о двойном налогообложении и ущемлении прав и обязанностей иных налогоплательщиков, суд отметил, что общество не привело конкретные факты и доказательства двойного налогообложения. В материалы налоговой проверки и судебного дела не представлены доказательства применения к обществу двойного налогообложения.

Из рассмотрения налогообложения спорных сделок по налогу на прибыль следует, что если у одной стороны (ТНС Энерго") указанная сделка включена в доходы (книгу продаж), то у другой стороны - общества - в расходы (книгу покупок). Доходы управляющей организации уменьшаются на ее текущие расходы, и, как следствие, налоговая база управляющей компании формируется самостоятельно. Таким образом, налогообложение сделки осуществляется единожды и не приводит к двойному налогообложению, поскольку объект налогообложения возникает у разных налогоплательщиков в разных суммовых выражениях.

В части двойного налогообложения НДС утверждения общества о том, что оба участника спорных сделок уплатили 266 759 382 рубля 23 копейки НДС, включая спорные суммы налога: общество уплатило указанный НДС в составе цены спорных услуг (как по договору управления, так и агентскому договору); ТНС Энерго начислило НДС в указанном размере к уплате в бюджет, суд отверг, указав, что общество не уплачивает в бюджет НДС со спорных сделок, а принимает указанные суммы к вычету.

Суд не принял во внимание представленные в суд обществом налоговые декларации ТНС Энерго за 2013, 2014 годы, поскольку они не содержат отметку налогового органа об их принятии, на декларациях отсутствуют подписи лица, подтверждающего достоверность и полноту сведений, указанных в них. Кроме того, налогоплательщиком не представлены пояснения о показателях документов налоговой отчетности, их относимости к существу спора.

Все доводы участвующих в деле лиц получили должную правовую оценку суда, а представленные ими в материалы дела доказательства исследованы и оценены в их совокупной взаимосвязи и относимости.

С учетом изложенного выводы судебных инстанций основаны на правильном применении норм права к установленным им конкретным фактическим обстоятельствам, соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам. Доводы жалобы фактически сводятся к переоценке исследованных и оцененных судом доказательств, что в полномочия кассационной инстанции не входит. Основания для отмены или изменения обжалуемых судебных актов и удовлетворения жалобы не установлены.

В силу подпункта 3 и 12 пункта 1 статьи 333.21 Кодекса излишне уплаченная в федеральный бюджет обществом за рассмотрение кассационной жалобы государственная пошлина (4500 рублей) подлежит возврату.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 27.12.2017 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.08.2018 по делу N А53-22126/2017 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить публичному акционерному обществу "ТНС энерго Ростов-на-Дону" излишне уплаченную в федеральный бюджет по платежному поручению от 01.08.2018 N 025935 государственную пошлину в размере 4500 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Л.А. Черных

Судьи

Л.Н. Воловик Т.Н. Драбо