Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22 июля 2019 г. N Ф08-5328/19 по делу N А63-8101/2017

г. Краснодар

22 июля 2019 г.

Дело N А63-8101/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 16 июля 2019 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 22 июля 2019 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Дорогиной Т.Н., судей Драбо Т.Н. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Сеть ресторанов Петровичъ" (ИНН 2635133127, ОГРН 1102635004669) - Товмасяна А.Г. (доверенность от 28.12.2017), Ахмадди О.Н. (доверенность от 01.11.2017), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Ставропольскому краю (ИНН 2635028267, ОГРН 1042600329970) - Мырадова А.А. (доверенность от 18.01.2019), Дьяченко Е.Г. (доверенность от 16.04.2019), Зарудняк Т.Н. (доверенность от 14.02.2019), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Сеть ресторанов Петровичъ" на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 13.12.2018 (судья Ермилова Ю.В.) и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.03.2019 (судьи Параскевова С.А, Афанасьева Л.В., Цигельников И.А.) по делу N А63-8101/2017, установил следующее.

ООО "Сеть ресторанов Петровичъ" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Ставропольского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Ставропольскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 02.12.2016 N 78 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления (уточненные требования): 2 764 062 рублей 50 копеек НДС, 869 850 рублей пеней, 552 812 рублей штрафа за его неуплату; 374 176 рублей налога на прибыль организаций, 74 836 рублей штрафа за его неуплату, 110 859 рублей пеней; 3 160 728 рублей налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), 1 000 146 рублей 82 копеек пеней, 632 146 рублей штрафа за его неуплату;

61 619 рублей штрафа в соответствии со статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс); 242 725 рублей 31 копейки пеней за просрочку исполнения обязательств по уплате НДФЛ.

Решением суда от 01.02.2018, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 23.05.2018, признано недействительным решение от 02.12.2016 N 78 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления: 2 764 062 рублей НДС, 552 812 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса, а также соответствующей суммы пеней;

37 418 рублей налога на прибыль, поступающего в федеральный бюджет, 7 484 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса, 336 758 рублей налога на прибыль, поступающего в краевой бюджет, 67 352 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса, а также соответствующих сумм пеней; 3 160 728 рублей налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - налога по УСН), 632 146 рублей штрафа за его неуплату, соответствующих сумме пеней; 61 619 рублей штрафа в соответствии со статьей 123 Кодекса; 241 062 рублей 31 копейки пеней по НДФЛ. В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 21.08.2018 названные судебные акты в части удовлетворения заявленных требований отменены, в отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ставропольского края. В остальной части судебные акты оставлены без изменения. Отменяя судебные акты, суд кассационной инстанции указал, что решение суда и постановление суда апелляционной инстанции приняты по неполно исследованным обстоятельствам, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения дела. Суд кассационной инстанции округа указал на отсутствие оценки судами доводов инспекции о мотивах определения преимущественной роли общества в схеме дробления бизнеса, не учтено, что налоговые вычеты по НДС носят заявительный характер, не установлен факт представления обществом документов, подтверждающих такие вычеты, а также иные расходы.

Решением суда от 13.12.2018, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 29.03.2019, требования удовлетворены частично, суд признал недействительным решение инспекции в части начисления: 2 764 062 рублей НДС, 552 812 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса, а также соответствующей суммы пени; налога на прибыль в сумме 374 176 рублей, штрафной санкции за неуплату налога на прибыль в сумме 74 836 рублей, а также соответствующих сумм пени; налога по УСН в сумме 1 781 544 рублей, штрафа за неуплату данной суммы налога в размере 506 490 рублей, соответствующих пени; привлечения к ответственности в соответствии со статьей 123 Кодекса в сумме 61 619 рублей, пени в сумме 241 062 рублей 31 копейки. В остальной части требований отказал.

В части отказа в удовлетворении требовании 1 379 184 рублей налога по УСН судебные акты мотивированы тем, что невозможно исчислить выручку по тем обособленным подразделениям, по которым право на сохранение системы ЕНВД общество не утратило.

В кассационной жалобе общество просит отменить судебные акты в части отказа в удовлетворении требований и удовлетворить требования в части начисления 1 379 184 рублей, соответствующих пеней и штрафа по статьи 122 Кодекса. По мнению подателя жалобы, в связи с отсутствием доказательств умышленного характера общества на "дробление" бизнеса и номинальной деятельности предпринимателя, выводы судов о получении обществом необоснованной налоговой выгоды немотивированны. Судебные инстанции формально исследовали факт "дробления" бизнеса со стороны общества. Кроме того, общество полагает, что по подразделениям, по деятельности которых общество не утратило право на уплату налогов ЕНВД, начисление инспекцией налога по УСН произведено неправомерно.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит судебные акты оставить без изменения, как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании объявлялся перерыв с 09.07.2019 по 16.07.2019.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы, отзыва и дополнений к ним, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что кассационная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как установили суды, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам которой составила акт от 25.07.2016 N 59 и вынесла решение от 02.12.2016 N 78 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым установлено занижение доходов, в связи с чем обществу начислены 11 056 246 рублей НДС, 3 630 514 рублей налога на прибыль организаций, 3 160 728 рублей налога по УСН, 6 212 927 рублей 41 копейка пеней, включая 242 725 рублей 31 копейки пени за просрочку исполнения обязанностей по уплате НДФЛ.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю (далее - управление) от 28.02.2017 N 08-20/004858 апелляционная жалоба общества на решение от 02.12.2016 N 78 оставлена без удовлетворения, решение инспекции - без изменения.

Решением Федеральной налоговой службы от 07.07.2017 N ЕД-4-9/13200 @ решения инспекции и управления отменены, в части начисления обществу 3 256 338 рублей налога на прибыль организаций за 9 месяцев 2013 года и 8 292 184 рублей 50 копеек НДС за 1, 2, 3 кварталы 2013 года, соответствующих сумм пеней и штрафов.

Не согласившись с принятым инспекций решением, общество обратилось в суд.

Как указано в судебных актах, основанием для начисления обществу по результатам проведенной проверки за 2012 - 2014 годы НДС, налога на прибыль, налога по УСН послужил вывод инспекции о наличии в деятельности общества признаков формального разделения бизнеса между взаимозависимым лицами - ИП Тищенко Т.Е. (далее - предприниматель) и обществом, осуществляющими схожий вид предпринимательской деятельности, единственной или преимущественной целью которого, являлось получение необоснованной налоговой выгоды, в виде возможности использования специальных налоговых режимов, незаконно минимизирующих налоговые обязательства. При этом инспекция указала, что выгодоприобретателем - бенефициаром данной "схемы" является непосредственно общество.

Суды полно и всесторонне исследовали обстоятельства, связанные с организацией предпринимательской деятельности, доводы участвующих в деле лиц и пришли к обоснованному выводу о правомерности утверждений инспекции о ведении деятельность обществом и предпринимателем в качестве единого субъекта предпринимательства.

Суды установили, что предприниматель осуществляет деятельность с 20.08.2004, общество поставлено на налоговый учет с 19.04.2010. При этом общество передает в субаренду торговые помещения предпринимателю. Арендные платежи предпринимателя ниже рыночных цен и меньше стоимости арендной платы общества.

Приобщенными к делу материалами проверки подтверждено, что по месту фактического местонахождения юридического лица (г. Ставрополь, ул. Шпаковская, 100) расположено офисное помещение с находящимся в нем офисным оборудованием, необходимым для ведения финансово-хозяйственной деятельности, в том числе сейфового шкафа, содержащего личные дела (в том числе трудовые книжки) сотрудников общества. Трудовые книжки сотрудников, работающих по совместительству у предпринимателя, так же хранятся у общества.

Судебными инстанциями установлено, что обществом и предпринимателем согласно представленным выпискам из ЕГРЮЛ осуществляется основной вид деятельности "Деятельность ресторанов и кафе" (ОКВЭД 55.30); IP адреса общества и предпринимателя идентичны, привязаны к юридическому адресу ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ", что подтверждается ответами из ПАО "МДМ Банк" от 13.01.2016.

Представленным в материалы дела протоколам осмотра подтверждается, что зал обслуживания общества и предпринимателя представляет с собой единое помещение без капитальных перегородок. В проверяемом периоде в осматриваемом помещении фактически находился и функционировал ресторан с одним торговым залом, где располагалось имущество, необходимое для ведения деятельности ресторана (столы для обслуживания посетителей, мебель, бар и т. д.). Ресторан имеет физические характеристики обособленного объекта торговли, один вход для посетителей, один уголок потребителя, один план эвакуации, одну кухню, общие вспомогательные помещения которые не возможно визуально определить к кому относятся. В связи с отсутствием фактического разделения площадей (деление осуществляется только по документам), имущество одного лица фактически негласно используется другим взаимозависимым лицом при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности.

Представленными в материалы дела справками 2-НДФЛ подтверждено, что работники Ахмадди Ольга Николаевна, Денисова Виктория Викторовна, Мищенко Михаил Алексеевич и другие являются сотрудниками, как общества, так и предпринимателя. При этом сотрудники обоих налогоплательщиков используют одну форму одежды.

Судами также установлено, что обществом и предпринимателем использовался единый сайт в интернете с общим телефоном справочной службы, единой системой заказа, перечнем адресов всех организаций сети.

В ходе анализа выписок по операциям на счете проверяемых налогоплательщиков подтвержден тот факт, что одна и та же организация (ООО "КОМСТАР") осуществляла услуги по обслуживанию единого программно-аппаратного комплекса R- Keeper, как в обществе, так и у предпринимателя. У обоих налогоплательщиков открыты расчетные счета в Ставропольском филиале ПАО "МДМ БАНК".

На основе анализа представленных в материалы дела выписок по расчётным счетам общества и предпринимателя судами установлено использование услуг одних и тех же транспортных компаний, как обществом, так и предпринимателем, а именно:

ООО "Байкал-Сервис Ставрополь", ООО "ПЭК "Южный регион". Товар закупался обществом и предпринимателем в проверяемом периоде у одних и тех же поставщиков, например, у ООО ТПП "Меркурий".

Обществом и предпринимателем используется один товарный знак ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ".

В ходе проведения выездных налоговых проверок общества и предпринимателя установлены одни и те же лица, представляющие интересы обоих лиц, а именно: руководитель общества Тищенко С.Г. являлся представителем по доверенности предпринимателя, в свою очередь главный бухгалтер общества Ахмади О.Н. одновременно осуществляла ведение бухгалтерского учета в обществе и у предпринимателя.

Таким образом, суды пришли к обоснованному выводу о том, что общество и предприниматель фактически вели деятельность как единый хозяйственный субъект. Доводы о том, что общество создано исключительно в целях получения лицензии на реализацию алкогольной продукции в силу требований, установленных Федеральным законом от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции", и вело самостоятельную хозяйственную деятельность, обоснованно не приняты по во внимание судами, учитывая установленные обстоятельства дела.

При новом рассмотрении дела суды, выполняя указания суда кассационной инстанции, основываясь на материалах дела, пришли к обоснованному выводу о правомерном возложении отрицательных последствий использования дробления бизнеса на общество. Доводы кассационной жалобы данный вывод не опровергают.

Конституционный Суд Российской Федерации подчеркивал, что налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного способа ведения бизнеса, применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т. п., которые, однако, не должны использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями. Указанная правовая позиция неоднократно подтверждалась Конституционным Судом Российской Федерации применительно к уплате различных налогов и сборов (Постановление от 3 июня 2014 года N 17-П, Определение от 7 июня 2011 года N 805-О-О).

Вместе с тем при постановке выводов о начислении налога по УСН в сумме 1 379 184 рублей, соответствующих пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса суды не учли следующее.

Согласно подпункту 8 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов применяется при оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации общественного питания. Для целей главы 26.3 Кодекса оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей более 150 квадратных метров по каждому объекту организации общественного питания, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется.

Как установили суды на основе материалов проверки и пояснений инспекции (т. 5, л. д. 104), услуги общественного питания общество и предприниматель оказывали в проверяемый периоде, используя 8 объектов. При этом, как установили суды, объекту "Хинкальная N 1", расположенному по адресу: г. Ставрополь, ул. 50 лет ВЛКСМ, 43А, и по объекту "Хинкальная N 1", расположенному по адресу:

г. Ставрополь, пр. К. Маркса, 77, общая площадь залов обслуживания посетителей по каждому из указанных объектов при условии ведения бизнеса в качестве единого лица не превышает 150 кв. м.

Суд кассационной инстанции, направляя дела на новое рассмотрение, указал на необходимость определить по указанным обстоятельствам, как должна была поступить инспекция с учетом нормы права, подлежащей применению в этом случае.

В силу положений статьи 346.26 Налогового кодекса обществом по данным объектам подлежал уплате ЕНВД. Отказ в применении спецрежима по уплате ЕНВД при установленных судами обстоятельствах дела по указанным объектам неправомерен.

Однако, налоговый орган при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, указанные обстоятельства проигнорировал. Как установили суды, инспекция объединила выручку по всем объектам общества и предпринимателя, в том числе и тем, которые правомерно облагались ЕНВД и начислили налог по УСН. Поддерживая позицию налогового органа, суды указали на то, что реальную выручку от работы вышеуказанных обособленных подразделений установить невозможно по причине отсутствия учёта у общества и предпринимателя.

Между тем, суды не учли, что применение системы уплаты ЕНВД подразумевает отсутствие учета выручки, поскольку данный показатель не влияет на налогообложение, исходя из положений пунктов 6 и 7 статьи 346.26 Налогового кодекса.

При переквалификации в ходе проверки режимов налогообложения бремя доказывания и установления налоговых обязательств возлагается на налоговый орган.

Согласно пункту 6 статьи 108 Налогового кодекса обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Налоговый орган на основании пункта 7 статьи 31 Налогового кодекса имел правовую возможность, не нарушая положений главы 26.3 Кодекса и права налогоплательщика на применение ЕНВД, исчислить налог по УСН расчетным методом, в том числе с учетом данных по аналогичным плательщикам.

Суды в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, положений пункта 6 статьи 108 Налогового кодекса неправомерно возложили на общество последствия недоказанности налоговым органом правомерности расчета налога по УСН, начисленного при объединении финансовых результатов обоих субъектов предпринимательской деятельности и произведенного с нарушением права налогоплательщика на исчисление и уплату законно установленных налогов.

Поскольку у налогового органа отсутствовали правовые основания для включения в состав доходов общества по УСН выручки обособленных подразделений, которые не утратили права на применение ЕНВД, доводы налогового органа и выводы судов по данному эпизоду не состоятельны.

При таких обстоятельствах, начисление спорной суммы налога по УСН произведено неправомерно. Указанное обстоятельство является основанием для удовлетворения соответствующей части требований общества.

В связи с изложенным решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда подлежат отмене, как принятые при неправильном применении норм материального права.

Суд кассационной инстанции в соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации считает возможным, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт.

Руководствуясь статьями 274, 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ставропольского края от 13.12.2018 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.03.2019 по делу N А63-8101/2017 отменить в части отказа в удовлетворении требований и признать недействительным решение МИФНС России N 12 по Ставропольскому краю от 02.12.2016 N 78 в части доначисления 1 379 184 рублей единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, соответствующих пеней и штрафа.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.Н. Дорогина

Судьи

Т.Н. Драбо Л.А. Черных