Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 30 октября 2019 г. N Ф08-9932/19 по делу N А63-24687/2018

г. Краснодар

30 октября 2019 г.

Дело N А63-24687/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 29 октября 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 30 октября 2019 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Воловик Л.Н. и Драбо Т.Н., при участии в судебном заседании от заявителя - индивидуального предпринимателя Шахназарова Сергея Суреновича (ОГРНИП 318265100120599, ИНН 263404396639) - Товмасяна А.Г. (доверенность от 16.11.2018), от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Ставрополя (ИНН 2635028348, ОГРН 1042600329969) - Старостиной Я.В. (доверенность от 26.02.2019), рассмотрев кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Ставрополя на постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.09.2019 по делу N А63-24687/2018, установил следующее.

Индивидуальный предприниматель Шахназаров С.С. (далее - предприниматель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Ставрополя (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 29.06.2018 N 242 о принятии обеспечительной меры в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) без согласия налогового органа имущества в редакции решения от 17.09.2018 N 242/1 о внесении дополнений (изменений) в решение от 29.06.2018 N 242 (требования уточнены в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда Ставропольского края от 28.05.2019 в удовлетворении ходатайств предпринимателя об отложении судебного разбирательства, приостановлении производства по делу отказано. В удовлетворении требований отказано.

Судебный акт мотивирован наличием оснований для принятия инспекцией обеспечительной меры в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) без согласия налогового органа имущества, которая не препятствует осуществлению предпринимательской деятельности.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 02.09.2019 решение суда от 28.05.2019 отменено, признано недействительным решение инспекции от 29.06.2018 N 242 о принятии обеспечительной меры в редакции решения от 17.09.2018 N 242/1 о внесении дополнений (изменений) в решение от 29.06.2018 N 242.

Судебный акт мотивирован отсутствием у инспекции оснований принятия в отношении предпринимателя обеспечительной меры, поскольку применение им схемы ухода от уплаты налогов не установлено; доход не мог быть сокрыт от контроля инспекции, тем более носить (умышленный) характер с целью занижения налоговых обязательств; обеспечительная мера препятствует основному виду предпринимательской деятельности (сдача объекта недвижимости в аренду).

В кассационной жалобе инспекция просит постановление суда апелляционной инстанции отменить, решение суда оставить в силе.

Заявитель кассационной жалобы указывает, что отрицание предпринимателем получения дохода по операциям с взаимозависимым лицом (ООО "ТПО "Инициатива"") и признание судом спорных сумм доходов не подлежащими включению в состав налоговой базы по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН) давали инспекции повлекли вывод инспекции о создании предпринимателем и ООО "ТПО "Инициатива"" схемы уклонения от уплаты налогов, целью которой являлось создание условий, позволяющих избежать включение в состав налоговой базы предпринимателя и ООО "ТПО "Инициатива"" 6 240 160 рублей. Само по себе привлечение предпринимателя к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при наличии изложенных обстоятельств не исключает попыток незаконной оптимизации налоговых обязанностей и не влечет нарушения прав налогоплательщика. На день вынесения постановления суда апелляционной инстанции налогоплательщик не уплатил налог, на момент принятия обжалуемого решения инспекции он также не приобрел статус индивидуального предпринимателя. В судебных актах по делу N А63-20756/2018 отсутствуют выводы о добросовестном заблуждении налогоплательщика о его обязанности по уплате налога с полученного дохода. Предприниматель различными способами пытается избежать уплаты налогов. Само по себе применение инспекцией обеспечительной меры не ограничивает право предпринимателя на сдачу в аренду недвижимого имущества третьим лицам и не влечет уменьшение возможной имущественной выгоды.

В отзыве на кассационную жалобу предприниматель просит оставить обжалуемый судебный акт без изменения как законный и обоснованный, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность обжалуемого судебного акта, считает, что жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Суд установил и материалами дела подтверждается, что инспекция провела выездную налоговую проверку предпринимателя, по результатам которой составила акт от 28.05.2018 N 12-08/08 и вынесла решение от 29.06.2018 N 12-08/8 о начислении 811 221 рубля налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), 7254 рублей пеней и взыскании 162 244 рублей штрафа по статье 123 Кодекса, 243 366 рублей штрафа по статье 119 Кодекса.

Инспекция вынесла решение от 29.06.2018 N 242 о принятии обеспечительных мер в виде в виде запрета на отчуждение недвижимого имущества на отчуждение (передачу в залог) без согласия налогового органа общей стоимостью 1318 тыс. рублей (здание с кадастровым номером 26:12:000000:0000:7769/192:1003/А1).

В дальнейшем решением от 17.09.2018 N 242/1 инспекция внесла изменения в решение от 29.06.2018 N 242 в части индивидуальных признаков имущества (кадастровые номера) без изменения цены (два здания с кадастровыми номерами 26:12:30104:639 и 26:12:30104:640).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю от 10.09.2018 N 08-21/027737 жалоба предпринимателя на решения инспекции от 29.06.2018 N 12-08/8 и N 242 оставлена без удовлетворения.

Предприниматель обжаловал решение инспекции о принятии обеспечительных мер в арбитражный суд.

После вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения. Для принятия обеспечительных мер руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение, вступающее в силу со дня его вынесения и действующее до дня исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом (пункт 10 статьи 101 Кодекса).

Обеспечительными мерами может быть в том числе запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа.

По смыслу пункта 10 статьи 101 Кодекса обеспечительные меры, в том числе в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа, как ограничивающие хозяйственную самостоятельность налогоплательщика, могут быть приняты только в том случае, если у налогового органа после вынесения решений, перечисленных в статье 101 Кодекса, имеются достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным их исполнение в дальнейшем.

Таким образом, решение о принятии обеспечительных мер, как и любое другое решение налогового органа, должно отвечать установленным налоговым законодательством принципам обоснованности, мотивированности и законности, поскольку данное решение затрагивает права и законные интересы налогоплательщика.

Суд первой инстанции установил, что решением от 29.06.2018 N 242 наложен запрет на отчуждение (передачу в залог) недвижимого имущества предпринимателя - здания с кадастровым номером 26:12:000000:0000:7769/192:1003/А1 стоимостью 1318 тыс. рублей.

Согласно письму Управления Росреестра по Ставропольскому краю от 24.07.2018 N 17/22323 указанный объект недвижимости разделен на два объекта (нежилые помещения) с кадастровыми номерами 26:12:30104:639 и 26:12:30104:640, что обусловило невозможность исполнения решения инспекции в первоначальной редакции из-за фактического отсутствия объекта недвижимости с кадастровым номером 26:12:000000:0000:7769/192:1003/А1.

В связи с этим решением от 17.09.2018 N 242/1 инспекция внесла изменения в решение от 29.06.2018 N 242 о принятии обеспечительной меры, обеспечительная мера в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) без согласия налогового органа применена в отношении нежилых помещений с кадастровыми номерами 26:12:30104:639 и 26:12:30104:640, образованных в результате разделения первоначального объекта недвижимости с кадастровым номером 26:12:000000:0000:7769/192:1003/А1. При этом стоимость объектов недвижимости осталась неизменной (1318 тыс. рублей).

Руководствуясь пунктом 44 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", суд первой инстанции правоверно отметил, что внесение изменений в оспариваемое решение вследствие фактического отсутствия недвижимого имущества с кадастровым номером 26:12:000000:0000:7769/192:1003/А1, а также неизменность стоимости принятого обеспечения не ухудшило положение предпринимателя и не нарушило его права и законные интересы, а направлено на обеспечение возможности реального исполнения решения от 29.06.2018 N 242 о принятии обеспечительной меры.

Отказывая в удовлетворении заявленного требования, суд первой инстанции правомерно и обоснованно отклонил доводы предпринимателя о том, что обеспечительные меры сохраняют действие до дня вступления в силу решения инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; в силу запрета, установленного пунктом 1 статьи 77 Кодекса, невозможно применение запрета на отчуждение (передачу в залог) без согласия налогового органа имущества в качестве обеспечительной меры к налогоплательщику, являющемуся физическим лицом; в обжалуемом решении неправомерно указаны сведения о стоимости объекта недвижимости исходя из сведений бухгалтерского учета, в то время как на момент ее принятия налогоплательщик не зарегистрирован в качестве предпринимателя, ввиду чего бухгалтерский учет не осуществлялся.

Отклоняя доводы предпринимателя о том, что обеспечительная мера в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) без согласия налогового органа имущества препятствует осуществлению налогоплательщиком предпринимательской деятельности, снижает размер получаемой арендной платы по договорам найма недвижимого имущества, в отношении которого она применена, и ограничивает возможность сдачи в аренду третьим лицам, суд первой инстанции обоснованно отметил, что гражданское законодательство связывает наступление неблагоприятных последствий для арендодателя в виде возможного снижения размера арендной платы либо расторжения договора аренды по требованию арендатора с ненадлежащим исполнением арендодателем обязанности по уведомлению контрагента - арендатора об имеющихся правах третьих лиц на имущество, являющееся предметом договора аренды, но не с самим фактом наличия обременений предмета аренды либо наличия прав третьих лиц на указанное имущество. Более того, расторгнутый договор аренды заключен 01.10.2018 (позднее принятия инспекцией решений от 29.06.2018 N 242 и от 17.09.2018 N 242/1 о внесении дополнений (изменений). Эти обстоятельства суд первой инстанции обосновано расценил не свидетельствующими о том, что наличие принятой обеспечительной меры не повлекло невозможность передачи в аренду имущества налогоплательщика, и не повлиявшими на возможность осуществления основного вида предпринимательской деятельности (сдача в аренду объектов недвижимости).

Суд первой инстанции также правильно указал, что само по себе принятие инспекцией обеспечительной меры не ограничивает сдачу в аренду недвижимого имущества третьим лицам и не влечет уменьшение возможной имущественной выгоды от сдачи его в аренду.

Судебная коллегия, посчитав выводы суда первой инстанции ошибочными, указала, что наложенное ограничение негативно отражается на поиске арендаторов, сослалась на предоставленные предпринимателем письма бывшего арендатора ООО "Армада" о досрочном расторжении договора аренды от 11.03.2019 и 21.05.2019 с указанием причины - наложение обременения инспекцией.

Между тем суд апелляционной инстанции не указал мотивы, по которым отклонил перечисленные выводы суда в этой части, в том числе о заключении договора аренды после принятия решения инспекции (в период действия обеспечительной меры), что, как правильно отметил суд первой инстанции, не препятствовало аренде имущества налогоплательщика и не повлияло на возможность осуществления основного вида предпринимательской деятельности.

Судебная коллегия также исходила из того, что сама по себе неуплата налогов не дает основания полагать, что непринятие обеспечительных мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение решения инспекции, поскольку решение о принятии обеспечительной меры принято в день принятия решения о привлечении к ответственности, не вступившего в законную силу. Так как решение о принятии обеспечительной меры принято с целью обеспечения исполнения решения инспекции от 29.06.2018 N 12-08/8, то в нем в первую очередь должны содержаться выводы, положенные в основу решения о принятии обеспечительной меры.

Суд апелляционной инстанции указал, суд первой инстанции не приобщил и не исследовал решение инспекции от 29.06.2018 N 12-08/8 с целью отражения в нем такого основания, как применение схемы ухода от уплаты налогов.

Ссылаясь на это решение инспекции, представленное в суд апелляционной инстанции, судебная коллегия отметила отсутствие в нем выводов о применении налогоплательщиком схемы ухода от налогообложения. В судебных актах по делу А63-20756/2018, подтвердивших законность решения инспекции от 29.06.2018 N 12-08/8, также не содержатся указанные сведения. Умышленные действия предпринимателя, направленные на уход от налогообложения, решением инспекции не установлены. Налогоплательщик не привлекался к ответственности по пункту 3 статьи 122 Кодекса (неуплата или неполная уплата налога, совершенная умышленно).

Из решения инспекции от 29.06.2018 N 12-08/8 и судебных актов по делу N А63-20756/2018 следует, что налогоплательщик является учредителем и руководителем ООО "ТПО "Инициатива""; в качестве дополнительного вклада в счет оплаты увеличения уставного капитала ООО "ТПО "Инициатива"" учредителем организации Шахназаровым С.С. помимо иного имущества, переданы суммы денежных средств в размере 6 240 160 рублей, но НДФЛ с них не уплачен. Инспекция установила, что эта сумма является объектом налогообложения НДФЛ и произвела начисление налогов, пеней, штрафов.

В постановлении Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 08.08.2019 по делу N А63-20756/2018 указано следующее: установив, что налогоплательщик неправомерно не включил в состав налоговой базы по НДФЛ указанные суммы денежных средств и не исполнил предусмотренную статьей 229 Кодекса обязанность по представлению в налоговый орган декларации по НДФЛ при получения физическим лицом дохода в случае, если подлежащие уплате в бюджет суммы НДФЛ не удержаны налоговыми агентами, судебные инстанции сделали правильный вывод о наличии у инспекции правовых оснований для начисления спорных сумм налога, пеней и штрафов.

Судебная коллегия сочла неумышленным факт сокрытия (недекларирование) дохода налогоплательщиком и неудержание НДФЛ им как налоговым агентом, ссылаясь на представление им уточненных деклараций в целях ведения надлежащей налоговой отчетности. Процедура увеличения уставного капитала за счет арендных платежей заявителя (учредителя (доход который вменяется налогоплательщику) являлась предметом рассмотрения в судебных заседаниях с участием налоговых органов (дела N А63-189/2017, А63-5974/2017, А63-7487/2017); и не могла быть сокрыта от налогового контроля, тем более носить (умышленный) характер занижения налоговых обязательств.

Указанная процедура создания физическим лицом юридического лица и способ формирования уставного капитала признана судебной коллегией не противоречащей гражданскому законодательству; предприятие является действующим, исполняющим свои налоговые обязательства; Шахназаров С.С. приобрел статус индивидуального предпринимателя, является плательщиком УСН.

Отклоняя доводы инспекции об отрицании предпринимателем получения дохода с взаимозависимым лицом ООО "ТПО "Инициатива"", намеренных изменениях статуса как физического лица (учредителя), в отношении имущества которого невозможно (исходя из доходов самого предпринимателя) принятие обеспечительных мер по долгам другого участника хозяйственного оборота (взаимозависимого с самим налогоплательщиком), и предпринимателя, что свидетельствует о создании схемы ухода от налогообложения, судебная коллегия отметила, что сделки по формированию учредителем уставного капитала не носят противоправного характера, не противоречат нормам гражданского законодательства. При этом ошибочное мнение налогоплательщика о том, что в результате этих сделок не образуется объект налогообложения, не является основанием для принятия ограничительных мер в отношении его имущества. Доказательства того, что его действия носили противоправный, уголовный характер, отсутствуют.

Между тем судебная коллегия не учла, что по состоянию на день вынесения постановления начисленный налог от Шахназарова С.С. в бюджет не поступил, при том, что решение инспекции от 29.06.2018 N 12-08/8 вступило в законную силу, что подтверждено судебными инстанциями по делу N А63-20756/2018. Это обстоятельство в числе других свидетельствует о недобросовестности поведения Шахназарова С.С. как налогоплательщика, и с учетом установленных судом первой инстанции иных обстоятельств дела как раз и подтверждает правомерность вывода инспекции о необходимости принятия решения о применении обеспечительных мер ввиду наличия оснований полагать, что непринятие этих мер может затруднить исполнение названного решения.

Указанный факт опровергает вывод суда апелляционной инстанции о том, что ведение Шахназаровым С.С. предпринимательской деятельности и осуществление коммерческой деятельности в качестве единственного учредителя юридического лица и получение дохода как руководителем юридического лица не свидетельствует о невозможности исполнения решения инспекции. Суд апелляционной инстанции не учел, что на день принятия решения инспекции Шахназаров С.С. не приобрел статус индивидуального предпринимателя. Даже при условии применения инспекцией обеспечительных мер и одновременном наличии доходов от коммерческой деятельности, на день принятия судом апелляционной инстанции судебного акта налог в бюджет не уплачен. Решение инспекции до настоящего времени не исполнено.

Кроме того, в настоящее время предприниматель подал в суд первой инстанции заявление о пересмотре дела N А63-20756/2018 по вновь открывшимся обстоятельствам.

Помимо этого в судебных актах по делу N А63-20756/2018 отсутствуют выводы о неумышленном сокрытии (недекларировании) налогоплательщиком дохода, на что сослался суд апелляционной инстанции. В судебных актах не имеется выводов суда о добросовестном заблуждении налогоплательщика в отношении отсутствия обязанности по уплате налога с полученного дохода. Все судебные инстанции указали на незаконную неуплату налога налогоплательщиком. Его последовательные действия по обжалованию в течение длительного периода времени решения инспекции и судебных актов, подача заявления о пересмотре дела по вновь открывшимся обстоятельствам свидетельствуют об осознанном оспаривании подвергавшегося судебному контролю обязанности по уплате налога, полученного в результате сокрытия от налогообложения дохода от взаимозависимого лица. Именно эти обстоятельства и расценены судом первой инстанции свидетельствующими о наличии у инспекции оснований для принятия срочных обеспечительных мер с целью возможного взыскания налоговой задолженности с учетом отсутствия имущества, достаточного для ее погашения.

Вывод суда апелляционной инстанции о неумышленном неудержании налога налоговым агентом противоречат выводам судам по делу N А63-20756/2018, согласно которым ООО "ТПО "Инициатива"" не является налоговым агентом по отношению к Шахназарову С.С.

Ссылаясь на непринятие инспекцией мер к исследованию имущественного положения налогоплательщика (наличие денежных средств на счетах и вкладах, наличие другого имущества), судебная коллегия, в свою очередь, не указывает доказательства, подтверждающие их наличие в достаточном для погашения задолженности размере, как и то, как это обстоятельство повлияло на решение инспекции о принятии обеспечительной меры. Действующее налоговое законодательство не содержит указания на возможность обращения взыскания в бесспорном порядке на денежные средства физического лица. В отношении таких налогоплательщиков установлен исключительно судебный порядок взыскания.

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно учел, что принятая инспекцией обеспечительная мера не является чрезмерной, направлена на обеспечение соблюдения баланса частных и публичных интересов, сделает возможным реальное и своевременное исполнение решения инспекции о взыскании с предпринимателя задолженности и не будет препятствовать использованию предпринимателем недвижимого имущества, в отношении которого применена обеспечительная мера, при осуществлении хозяйственной деятельности, в том числе сдаче в аренду, что является основным видом его предпринимательской деятельности.

Суд первой инстанции также правомерно учел отсутствие у налогоплательщика при вынесении оспариваемого решения инспекции статуса предпринимателя. Это обстоятельство с учетом предусмотренных налоговых законодательством ограничений исключает возможность использования способов взыскания налоговой недоимки в бесспорном порядке (статьи 46, 47 Кодекса), обеспечивающих более оперативное исполнение решения инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, нежели предусмотренный статьей 46 Кодекса порядок взыскания недоимки, соответствующих пеней и налоговых санкций с физических лиц, не обладающих статусом предпринимателей.

При таких обстоятельствах выводы суда первой инстанции о наличии у инспекции оснований для принятия обеспечительной меры в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) без согласия налогового органа имущества предпринимателя основаны на правильной оценке обстоятельств дела. В связи с этим постановление суда апелляционной инстанции подлежит отмене, а решение суда первой инстанции, - оставлению в силе.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.09.2019 по делу N А63-24687/2018 отменить.

Решение Арбитражного суда Ставропольского края от 28.05.2019 по делу N А63-24687/2018 оставить в силе.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Л.А. Черных

Судьи

Л.Н. Воловик Т.Н. Драбо