Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 28 января 2020 г. N Ф08-12357/19 по делу N А53-8684/2019

г. Краснодар

28 января 2020 г.

Дело N А53-8684/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 21 января 2020 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 января 2020 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Драбо Т.Н. и Посаженникова М.В., при ведении протокола помощником судьи Филипповой Е.Н., при участии в судебном заседании с использованием системы видеоконференц-связи с Арбитражным судом Ростовской области (судья Штыренко М.Е.) от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Фирма ЖКХМ" (ИНН 6161046039, ОГРН 1066161044575) - Нигматуллина Б.Р. (доверенность от 14.05.2019), Жабрева Е.А. (доверенность от 09.01.2020), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Ростовской области (ИНН 6166069008, ОГРН 1096166000919) - Соколовой М.А. (доверенность от 26.09.2019), Безуглой О.А. (доверенность от 21.10.2019), Типало И.И. (доверенность от 25.09.2019), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Фирма ЖКХМ" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 31.07.2019 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.09.2019 по делу N А53-8684/2019, установил следующее.

ООО "Фирма ЖКХМ" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Ростовской области (далее - инспекция) о признании незаконным решения от 10.10.2018 N 80509.

Решением суда от 31.07.2019, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 27.09.2019, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Судебные акты мотивированы тем, что в данном случае управляющая организация не является агентом (посредником), полученные от собственников денежных средства являлись собственными средствами общества по основному виду его деятельности, израсходованы им по своему усмотрению (расчеты с ресурсоснабжающими организациями осуществлялись с задержками), следовательно, подлежали включению в налогооблагаемую базу по единому налогу по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН).

Общество обратилось в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение суда от 31.07.2019 и постановление апелляционной инстанции от 27.09.2019, принять по делу новый судебный акт. Заявитель жалобы считает, что суд не учел, что фактически деятельность общества является посреднической (агентской) деятельностью по закупке коммунальных услуг у поставщиков коммунальных услуг (ресурсоснабжающих организаций). Согласно подпункту 9 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) и определению Конституционного Суда Российской Федерации от 25.06.2019 N 1514-О подлежат исключению из-под налогообложения доходы, которые фактически не составляют экономической выгоды налогоплательщика, выступающего посредником, в том числе получения и передачи денежных средств. Судами сделан ошибочный вывод, что сформированные инспекцией условия договора на предоставление коммунальных услуг для общества представляет собой договор управления МКД. Общество не реализует коммунальные услуги потребителям, а предоставляет их потребителям по их поручению, т. е не получает доход от данного вида деятельности. Суды пришли к ошибочному выводу, что денежные средства, поступившие от собственников помещений в качестве оплаты за коммунальные услуги, являются доходом общества от реализации (выручкой). Заключенные обществом, как посредником, договоры на поставку коммунальных услуг не имеют для него экономического обоснования, поскольку заключаются в интересах третьих лиц. Предпринимательская деятельность общества является посреднической, следовательно, доходом общества в этой части будет являться комиссионное, агентское вознаграждение за осуществление деятельности по закупке коммунальных услуг у поставщиков, а не вся сумма денежных средств, поступивших от собственников в качестве оплаты за коммунальные ресурсы. Общество считает ошибочным вывод судов о том, что денежные средства, поступившие от собственников помещений в качестве оплаты стоимости работ и услуг по содержанию и ремонту общего имущества, выполненных привлеченными обществом организациями, должны учитывать в качестве дохода общества. Общество не получает посредническое, агентское или иное аналогичное вознаграждение за перечисление спорных денежных средств, какой-либо выгоды в связи с передачей ресурсоснабжающим организациям и подрядным организациям оплаты от собственников помещений. Суды в оспариваемых актах приняли ни чем не подтвержденные доводы инспекции, тогда как доводы общества остались незамеченными.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представители общества поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представители инспекции в судебном заседании просили судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению на основании следующего.

Как видно из материалов дела, общество являлось плательщиком единого налога по УСН с объектом налогообложения - доходы.

Инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной обществом налоговой декларации по единому налогу по УСН за 2017 год, по результатам которой составила акт от 04.07.2018 N 100958 и приняла решение от 10.10.2018 N 80509 о привлечении к налоговой ответственности по статье 122 Кодекса в виде 421 131 рубля штрафа, начислила 2 155 655 рублей единого налога по УСН и 184 236 рублей 65 копеек пеней.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 04.02.2019 N 15-18/373 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

В соответствии со статьями 137 и 138 Кодекса общество обжаловало решение инспекции в арбитражный суд.

Судебные инстанции установили, что в 2017 году общество применяло УСН с объектом налогообложения "доходы". Основанием для начисления единого налога по УСН послужил вывод инспекции о том, что общество не включило в состав налогооблагаемой базы при исчислении налога весь объем денежных средств, полученных от реализации собственникам помещений в МКД коммунальных услуг и коммунальных ресурсов, а также в качестве оплаты за работы по содержанию и ремонту общего имущества МКД привлеченными обществом сторонними подрядными организациями.

Оценив представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды, руководствуясь положениями статей 122, 249, 251, 346.11, 346.12, 346.14, 346.15, 346.18 Кодекса, статьями 154, 161, 162 Жилищного кодекса Российской Федерации, Правилами предоставления коммунальных услуг гражданам, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 06.05.2011 N 354 (далее - Правила N 354), и пришли к обоснованному выводу, что деятельность общества является деятельностью управляющей компании, оказывающей собственникам помещений услуги по управлению, содержанию и ремонту общего имущества в МКД, включая коммунальные услуги. В спорных правоотношениях общество выступает самостоятельным субъектом по отношению к собственникам помещений МКД, его правовое положение соответствует правовому положению исполнителя, в том числе коммунальных услуг, а не агента (посредника). Полученные от собственников денежных средства являлись собственными средствами общества по основному виду его деятельности, расходовались по его усмотрению и подлежали включению в налогооблагаемую базу по единому налогу по УСН.

Так, в проверяемом периоде общество осуществляло деятельность по управлению МКД на основании договоров управления, заключенных с собственниками помещений МКД, по условиям которых в целях реализации полномочий по управлению МКД, действуя по поручению собственника, за плату оказало услуги и выполнило работы по управлению, содержанию и ремонту общего имущества и предоставлению коммунальных услуг в МКД.

В целях выполнения условий договоров общество заключило договоры с ресурсоснабжающими организациями на предоставление коммунальных услуг и с организациями, оказывающими жилищно-эксплуатационные услуги.

Как видно из материалов дела и установлено судебными инстанциями, в проверяемом периоде между обществом (заказчик) и УУТЭ с ООО "Донтеплосервис" (подрядчик) заключен договор от 12.01.2015 N 355-ТО на оказание услуг по техническому обслуживанию. В силу указанного договора заказчик поручает, а подрядчик принимает на себя обязательства по оказанию услуг по техническому обслуживанию узлов учета тепловой энергии (УУТЭ). По условиям договора заказчик перечисляет 100% стоимости работ за техническое обслуживание УУТЭ по счетам подрядчика.

В рамках заключенного обществом с ООО "Лукойл-ТТК" договора теплоснабжения от 16.11.2011 N 5037 общество является потребителем и обязуется оплачивать тепловую энергию и теплоноситель.

По договору от 01.02.2013 N 234, заключенному обществом (заказчик) с ООО "Южный Город-Ростов" (исполнитель), заказчику оказаны услуги по вывозу твердых отходов производства и потребления, по поручению собственников и пользователей многоквартирных домов (далее - МКД) организован сбор в контейнеры и хранение ТОПП. Данные услуги оплачены заявителем.

С ООО "Импульс" обществом заключен договор от 17.02.2009 N 27 на комплексное техническое обслуживание лифтов и ЛДСС жилищного фонда Ворошиловского района, в котором общество является заказчиком, соответственно заказчик, являющийся собственником лифта или выступающий от имени собственника, поручает, а подрядчик в качестве специализированной по ремонту и техобслуживанию лифтов организации принимает на себя выполнение работ по комплексному техническому обслуживанию и ремонту лифтов. Заказчик обязуется принять результаты работы и оплатить их на условиях договора.

С ОАО "Производственное объединение Водоканал города Ростов-на-Дону" обществом заключен договор от 01.11.2008 N 11403 на отпуск питьевой воды и прием сточных вод с арендаторами нежилых объектов, в котором общество является абонентом и обязано своевременно производить оплату ОАО ПО "Водоканал" за полученную питьевую воду, сброшенные сточные воды и загрязняющие вещества.

В рамках заключенного с ООО "Информационно-вычислительный Центр ЖКХ" договора от 01.12.2011 N 6 общество (заказчик) обязуется осуществлять оплату за выполненную работу, исходя из стоимости работ.

С ООО "Донэнергосбыт" общество (абонент) заключило договор энергоснабжения от 29.11.2006 N 7122, в соответствии с которым обязано оплачивать услуги за потребленную электрическую энергию.

Проанализировав условия договора управления МКД, а также договоров, заключенных обществом с ресурсоснабжающими организациями, суды установили, что общество осуществляет возмездное приобретение коммунальных ресурсов у ресурсоснабжающих организаций с целью их последующего возмездного предоставления собственникам помещений - потребителям коммунальных услуг в МКД.

За оказанные коммунальные услуги собственники жилых помещений перечислили обществу соответствующие платежи.

В соответствии с Правилами N 354 исполнителем коммунальных услуг является юридическое лицо независимо от организационно-правовой формы, а также индивидуальный предприниматель, предоставляющие коммунальные услуги, производящие или приобретающие коммунальные ресурсы и отвечающие за обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых потребителю предоставляются коммунальные услуги.

На исполнителя коммунальных услуг положениями Правил N 354 возложена обязанность по обеспечению собственников жилых помещений в доме коммунальными услугами, в том числе путем заключения договоров с ресурсоснабжающими организациями или самостоятельное производство коммунальных ресурсов, необходимых для предоставления коммунальных услуг потребителям.

В силу Правил N 354 ресурсоснабжающая организация осуществляет продажу коммунальных ресурсов. В случаях, когда управление МКД осуществляется управляющей организацией, ресурсоснабжающая организация не является исполнителем коммунальных услуг.

В соответствии с пунктом 1 статьи 248 Кодекса к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 Кодекса, а внереализационные доходы - в порядке, установленном статьей 250 Кодекса.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Учитывая вышеизложенное, суды правомерно указали, что суммы платежей собственников жилья за жилищно-коммунальные услуги, поступающие на счет коммерческой организации, должны учитываться в составе ее доходов при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.

Проверкой установлено, что в 2017 году общая сумма поступивших на расчетный счет общества денежных средств составила 50 069 277 рублей 78 копеек, из них 297 005 рублей 05 копеек не учтены инспекцией при определении налогооблагаемой базы.

Таким образом, по результатам проведенной проверки инспекцией определена налоговая база по УСН за 2017 год в сумме 49 772 273 рублей.

В соответствии с пунктом 1 статьи 248 Кодекса к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 Кодекса, а внереализационные доходы - в порядке, установленном статьей 250 Кодекса.

Таким образом, для управляющей организации законом определена обязанность предоставления коммунальных услуг в дополнение к деятельности по содержанию и ремонту общего имущества.

Суды верно установили, что в проверяемом периоде общество осуществляло деятельность по управлению многоквартирными жилыми домами на основании договоров управления, заключенных с собственниками помещений многоквартирных домов. По условиям договора управления заявитель в целях реализации полномочий по управлению МКД, действуя по поручению собственника за плату, обязуется оказывать услуги и выполнять работы по содержанию и ремонту общего имущества и предоставлению коммунальных услуг в МКД.

Проверив ссылку общества на подпункт 9 пункта 1 статьи 251 Кодекса и правовую природу договора управления многоквартирными жилыми домами, судебные инстанции правильно указали, в части предоставления коммунальных услуг собственникам помещений общество, как управляющая организация, не осуществляет посредническую деятельность. В правоотношениях с ресурсоснабжающими организациями и с населением общество выступает самостоятельным субъектом, его правовое положение соответствует правовому положению исполнителя коммунальных услуг.

Для целей исчисления УСНО не имеет правового значения факт реализации заявителем коммунальных услуг в качестве перепродавца, а не производителя. Платежи за коммунальные услуги поступили на счет налогоплательщика и израсходованы последним по своему усмотрению (расчеты с ресурсоснабжающими организациями осуществлялись с задержками).

С учетом изложенного является правомерным вывод судебных инстанций, что данные доходы обладают критерием экономической выгоды и не подпадают под толкование, изложенное в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.06.2019 N 1514-О, на которое ссылается общество.

Таким образом, управляющая организация является исполнителем коммунальных услуг, а не агентом (посредником) между ресурсоснабжающими организациями и собственниками помещений, и денежные средства, поступившие от собственников помещений многоквартирных домов за реализацию услуг по управлению МКД, содержанию и ремонту общего имущества в таком доме и другие аналогичные услуги, являются собственными средствами общества и подлежат включению в налоговую базу при исчислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН.

Поскольку вывод общества о необходимости исключения платежей собственников квартир в МКД основан на неверном толковании самого объекта налогообложения "доходы", суды пришли к обоснованному выводу о правомерном начислении обществу 2 155 655 рублей налога, 184 236 рублей 65 копеек пеней и 431 131 рубль налоговых санкций.

Правовая позиция сформулирована Верховным судом Российской Федерации в определениях от 14.03.2016 N 301-КГ16-736, от 09.03.2016 N 302-КГ16-450, от 16.10.2018 N 308-КГ18-17357.

Аналогичная позиция отражена и в отношении данного налогоплательщика за предыдущие периоды. Арбитражным судом Ростовской области рассмотрено дело N А53-15795/2017, по которому обществу отказано в признании незаконным решения налогового органа за 2015 год по начислению единого налога по УСН по аналогичным основаниям, которое оставлено без изменения Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом, Арбитражным судом Северо-Кавказского округа и Верховным Судом Российской Федерации (определение от 16.10.2018 N 308-КГ18-17356).

Отклоняя довод общества о необходимости применения к рассматриваемому спору подпункта 4 пункта 1.1 статьи 346.15 Кодекса, введенного в действие Федеральным законом от 27.11.2017 N 335-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации", судебные инстанции правомерно указали, что данный подпункт представляет собой новое регулирование правоотношений по уплате налогов, в частности, порядка определения доходов с момента вступления изменений в силу, но не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, в данном случае - с 01.01.2018 и не содержит указания о возможном освобождении от ответственности налогоплательщиков за более ранние периоды.

Отклоняя ссылку общества на пункт 2 статьи 251 Кодекса, суды правомерно указали следующее.

Пункт 2 статьи 251 Кодекса предусматривает, что при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров).

В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 251 Кодекса к целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся, в том числе, осуществленные в соответствии с законодательством Российской Федерации о некоммерческих организациях вступительные, членские, паевые взносы, пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации, а также отчисления на формирование в установленном статьей 324 Кодекса порядке резерва на проведение ремонта, капитального ремонта общего имущества, которые производятся товариществу собственников жилья, жилищному кооперативу, садоводческому, садово-огородному, гаражно-строительному, жилищно-строительному кооперативу или иному специализированному потребительскому кооперативу их членами.

Из материалов дела, следует, что общество не приобрело какие-либо товары (работы, услуги), для оплаты которых ему были необходимы целевые бюджетные средства, а, наоборот, само оказало услуги. Поэтому получаемые им средства по своему экономическому содержанию представляют собой часть выручки за оказанные услуги. Эти средства не подлежат отдельному учету, не предназначены для расходования на строго определенные цели, а могут использоваться получателем по своему усмотрению, о расходовании указанных средств общество не обязано отчитываться.

Поступившие обществу от собственников помещений за оказанные услуги денежные средства не могут считаться целевыми поступлениями, поскольку общество является исполнителем коммунальных услуг и приобретает их у ресурсоснабжающих организаций для предоставления коммунальной услуги собственникам помещений МКД, а также выступает исполнителем услуг по содержанию, текущему и капитальному ремонту общего имущества в МКД.

Таким образом, полученные обществом средства не могут рассматриваться ни в качестве средств целевого финансирования (подпункт 14 пункта 1 статьи 251 Кодекса), ни в качестве целевых поступлений из бюджета (пункт 2 статьи 251 Кодекса).

Отклонив ссылку общества на письмо Минфина Российской Федерации от 13.08.2018 N СА-4-7/15613@, суды учли что в данном письме отражено, что подпунктом 1 пункта 1.1 статьи 346.15 главы 26.2 Кодекса "Упрощенная система налогообложения" предусмотрено, что при определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в статье 251 Кодекса. В связи с этим, если исходя из договорных обязательств, деятельность товарищества собственников жилья либо управляющей организации по закупке коммунальных услуг является посреднической деятельностью, выполняемой по поручению собственников помещений в многоквартирном доме, то налогооблагаемым доходом указанных организаций будет являться комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение. При этом квалификация договорных отношений осуществляется не только исходя из наименования и условий договоров, но и из фактических обстоятельств исполнения обязательств.

В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 13.03.2008 N 5-П, указано, что в сфере налогообложения равенство понимается прежде всего как равномерность, нейтральность и справедливость налогообложения. Это означает, что одинаковые экономические результаты деятельности налогоплательщиков должны влечь одинаковое налоговое бремя, и принцип равенства налогового бремени нарушается в тех случаях, когда определенная категория налогоплательщиков попадает в иные по сравнению с другими налогоплательщиками условия, хотя между ними нет существенных различий, которые оправдывали бы неравное правовое регулирование.

Следовательно, доход для целей исчисления и уплаты налога по УСН должен исчисляться исходя из результатов экономической деятельности налогоплательщика, в том числе с учетом заработанных им денежных средств в отчетном периоде. Иной подход не отвечает требованиям справедливости и соразмерности.

Вместе с тем, судами установлено, что общество не являлось агентом и не оказало посреднические услуги, по представленным договорам являлось исполнителем услуг. Платежи за коммунальные услуги поступали на счет общества и израсходованы им самостоятельно по своему усмотрению. Данный вывод также отражен в судебных актах в отношении общества по делу N А53-15795/2017.

В этой связи денежные средства, поступившие на расчетный счет общества за коммунальные услуги, включены в налоговую базу при исчислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН.

При таких основаниях суды правомерно признали законным вынесенное инспекцией решение от 10.10.2018 N 80509.

Ссылка общества на судебную практику в обоснование своей позиции не свидетельствует о неправильном толковании и применении норм материального права с учетом обстоятельств рассматриваемого спора.

Иные доводы, изложенные в кассационной жалобе, являлись предметом рассмотрения судов, не опровергают их выводы, не подтверждают существенных нарушений норм материального права и норм процессуального права, повлиявших на исход дела.

По существу доводы жалобы повторяют позицию общества при рассмотрении дел в судах первой и апелляционной инстанций, основаны на ином толковании применительно к установленным обстоятельствам положений законодательства.

Поскольку дело рассмотрено судами полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, суд кассационной инстанции считает кассационную жалобу общества не подлежащей удовлетворению.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 31.07.2019 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.09.2019 по делу N А53-8684/2019 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.В. Прокофьева

Судьи

Т.Н. Драбо М.В. Посаженников