Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 26 октября 2020 г. N Ф08-7732/20 по делу N А25-1475/2019

г. Краснодар

26 октября 2020 г.

Дело N А25-1475/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 22 октября 2020 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 октября 2020 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Мацко Ю.В. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Агропром" (ИНН 0918002668, ОГРН 1130918000135) - Воробьева В.И. (доверенность от 20.02.2020), Ужаховой М.М. (доверенность от 17.05.2019), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Карачаево-Черкесской Республике - Каракотова Х.А.(доверенность от 14.02.2020), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Карачаево-Черкесской Республике на решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 11.12.2019 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.07.2020 по делу N А25-1475/2019, установил следующее.

ООО "Агропром" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Карачаево-Черкесской Республики с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Карачаево-Черкесской Республике (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 14.02.2019 N 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 11.12.2019, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 03.07.2020, заявленные требования удовлетворены. Суд пришел к выводу, что общество правомерно квалифицировало оказываемые исполнителями услуги как маркетинговые и учло для целей налогообложения прибыли расходы в полном размере, а не в пределах норматива (1 % от выручки от реализации продукции), как для рекламных расходов. Инспекция неправомерно увеличила штраф на 100 % на основании пункта 4 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) и не учла переплату по налогу.

Инспекция обратилась в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение суда от 11.12.2019 и постановление апелляционной инстанции от 03.07.2020, принять по делу новый судебный акт. Заявитель жалобы считает, что судебные акты приняты при неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела. Общество не доказало экономическую оправданность и обоснованность заявленных маркетинговых услуг и не подтвердило их выполнение соответствующими документами. Общество не доказало, что заявленные услуги непосредственно связаны с деятельностью, направленной на получение дохода. Расходы на оплату маркетинговых услуг не имеют связи с текущей производственной деятельностью общества. Суды не учли, что договоры заключены между взаимозависимыми лицами, а сведения, изложенные в договорах, противоречат материалам дела. Реальность заявленных услуг не подтверждена. Доказательства, подтверждающие проведение маркетинговых услуг в материалы дела не представлены.

В отзыве на кассационную жалобу общество считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

Определением от 29.09.2020 по данному делу в составе суда в связи с болезнью судьи Посаженникова М.В. произведена его замена на судью Мацко Ю.В., после чего судебное разбирательство начато заново.

В судебном заседании представитель инспекции поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представители общества в судебном заседании просили судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что судебные акты надлежит отменить на основании следующего.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе налога на прибыль организаций за 2015 и 2016 годы, по результатам которой составила акт выездной налоговой проверки от 27.08.2018 N 3 и приняла решение от 14.02.2019 N 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым установлена неуплата 90 724 114 рублей налога на прибыль организаций, начислены 24 955 204 рубля пеней, общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде 10 120 619 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса и 16 048 407 рублей штрафа по пункту 3 статьи 122 Кодекса.

Управлением Федеральной налоговой службы по Карачаево-Черкесской Республике по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества, принято решение от 23.05.2019 N 74, которым апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, а решение инспекции от 14.02.2019 N 1 - без изменения.

В соответствии со статьями 137 и 138 Кодекса общество обжаловало решение инспекции в арбитражный суд.

Суды, применив статью 247, пункт 1 статьи 252 Кодекса, учли, что для отнесения налогоплательщиком соответствующих затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, необходимо, чтобы затраты налогоплательщика были экономически оправданными, документально подтверждены и направлены на осуществление производственной деятельности.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 253 Кодекса расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя прочие расходы, связанные с производством и реализацией, к которым в свою очередь, согласно подпункту 28 пункта 1 статьи 264 Кодекса, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений пункта 4 названной статьи.

В силу пункта 4 статьи 264 Кодекса к расходам организации на рекламу относятся: расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети; расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов; расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, не указанные в абзацах втором - четвертом пункта 4 статьи 264 Кодекса, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьи 249 Кодекса.

Как видно из материалов дела, по договорам, заключенным с ИП Задворновым А.А., ИП Щаницыным А.Н., ИП Павловым В.В. и ООО "Маркетинг "Профи"" (исполнители), исполнителям услуг, по заданию заказчика (общества), поручено осуществлять сбор информации о расположении товаров общества на торговых полках (витринах) различных торговых сетей, а также изучать оформление этих витрин, производить мониторинг цен, расчет средних цен на продукцию, их динамику по субъектам Федерации с использованием фото-фиксации.

В подтверждение произведенных работ общество представило в материалы дела: договоры на оказание маркетинговых услуг, дополнительные соглашения к договорам, акты выполненных работ, отчеты об оказанных услугах в разрезе по каждому контрагенту, регистры налогового учета, книги учета доходов и расходов, платежные поручения по оплате маркетинговых услуг, служебные записки.

Основанием для начисления налога на прибыль послужил вывод инспекции о том, что оказываемые обществу услуги следует рассматривать, как рекламные расходы, уменьшающие размер налоговой базы по налогу на прибыль в пределах норматива выручки (1 %).

Оценив представленные в материалы дела доказательства в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и руководствуясь положениями главы 25 Кодекса, суды сделали вывод о том, что оказанные обществу услуги соответствуют понятию маркетинговых услуг, определенных в пункте 2 Протокола к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014 (в основном, заключались в анализе и сборе информации о ценах на продукцию заказчика и других торговых марок путем фотофиксации стеллажей и прилавков, ценников на товары торговой марки заказчика и других торговых марок, т. е. способствовали продвижению продукции и увеличению ее продаж), и не являются рекламой применительно к положениям статьи 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" (далее - Закон о рекламе), что следует из анализа представленных документов (договоров, дополнительных соглашений к ним, актов выполненных работ, отчетов об оказанных услугах), а также протоколов допросов свидетелей, служебных записок и объяснений, представленных в ходе проверки. Общество подтвердило использование в работе коммерческой службы результатов маркетинговых исследованиях, включая соответствующую аналитическую документацию (таблицы мониторинга цен, графики изменения и сравнения цен, отчеты и пр.). Инспекция не установила и не подтвердила достаточными доказательствами оказание обществу услуг, подпадающих под понятие рекламных услуг.

Суды учли, что в соответствии с правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной, соответственно, в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, определениях от 25.07.2001 N 138-О, от 04.06.2007 N 320-О-П и в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Это означает, что налогоплательщик признается добросовестным, пока не доказано обратное. Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Однако вывод судов о необоснованном начислении налога на прибыль за 2015 - 2016 годы, основан на анализе предмета и цели маркетинговых исследований в пункте 1 дополнительных соглашений ("провести мониторинг розничных цен на продукцию заказчика в торговых сетях Приволжского федерального округа", "определить среднюю цену на продукцию заказчика по группам товаров", "определить динамику изменения цен на продукцию заказчика", "провести мониторинг вторичных продаж по рыбной консервации", "провести исследование взаимосвязи дифференцированных дисконтных программ у локального сетевого ритейла по группам мясо, молоко, рыба, овощи по указанным округам_" и другие задачи) и сделан без учета следующих обстоятельств.

Понятие маркетинговых услуг, определено в пункте 2 Протокола к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014 (Приложение N 18). Услуги, связанные с исследованием, анализом и прогнозированием в сфере производства и обращения товаров, в частности, в целях выработки ценовой стратегии и стратегии рекламы, согласно определению маркетинговых услуг, данному в пункте 2 указанного Протокола, признаются маркетинговыми услугами.

Под рекламой, в силу статьи 3 Закона о рекламе, понимается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

Как установлено статьей 2 Федерального закона от 27.07.2006 N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации", сведения (сообщения, данные) независимо от формы их представления, являются информацией.

Реклама, соответственно, должна содержать в себе какие-либо сведения о товаре.

Отклоняя доводы инспекции о том, что спорные контрагенты для общества фактически оказали услуги, направленные на продвижение товаров, в частности услуги мерчандайзинга (контроль наличия всего ассортимента компании на полках магазинов и расположение его в наиболее благоприятных для покупки местах, иные мероприятия, осуществляемые с целью привлечения внимания покупателей к товарам, реализуемым в организациях розничной торговли, розничных торговых сетях, и, как следствие, способствующие увеличению объемов продаж таких товаров, оформление торговых площадей и мест продаж (витрин, прилавков, стеллажей, приоритетное размещение (выкладка) товаров, размещение по ассортиментной линейке товара, поддержание необходимого запаса товара в зале), судебные инстанции указали, что услуги, направленные на продвижение продовольственных товаров согласно пункту 11 статьи 9 Федерального закона от 28.12.2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации" могут оказываться хозяйствующим субъектом, осуществляющим торговую деятельность, на основании договоров возмездного оказания соответствующих услуг. Оказание услуг мерчандайзинга, в любом случае, не может осуществляться без участия магазина. Принятие выводов инспекции об оказании исполнителями рекламных услуг означало бы то, что исполнители должны осуществлять нелегальную деятельность на территории торговых площадей торговых организаций. Напротив, фактически представители исполнителей фиксировали посредством фотосъемки цены, ассортимент и выкладку товаров как произведенных обществом, так и конкурирующими организациям. Общество являлось единственным получателем этой информации.

Суды также учли, что в письмах от 18.03.2014 N 03-03-06/1/11641, от 22.04.2015 N 03-03-06/22913 Министерство финансов Российской Федерации разъяснило, что услуги мерчандайзинга могут быть признаны рекламными услугами, только если действия исполнителя (покупателя - организации розничной торговли) по договору об оказании услуг мерчандайзинга направлены на привлечение внимания потенциальных покупателей к товарам заказчика (поставщика-продавца) путем применения специальных технологий выкладки товара.

Вместе с тем суды не оценили данные обстоятельства в совокупности с тем, что общество самостоятельно отразило такие расходы в налоговых регистрах, как расходы на иные виды рекламы (т. 22, л. д. 63 - 157, т. 23, л. д. 1 - 150), а позиция инспекции заключается в том, что представленные обществом первичные документы содержат недостоверную информацию (хозяйственные операции по формальным характеристикам относятся к маркетинговым, однако оформлены лишь на "бумаге", все они однотипны, не содержат конкретной формулировки предмета договора), а анализ фактических отношений участников спорных отношений свидетельствует об иной цели сделки: под видом маркетинговых услуг обществу оказаны лишь услуги по контролю наличия всего ассортимента компании на полках магазинов и расположения его в наиболее благоприятных для покупки местах, оформления торговых площадей и мест продаж (витрин, прилавков, стеллажей), приоритетного размещения (выкладки) товаров, размещения товара по ассортиментной линейке, поддержания необходимого запаса товара в зале, целью которых является в конечном итоге работа над привлечением внимания покупателей к товарам, реализуемым в организациях розничной торговли, розничных торговых сетях, и, как следствие, увеличением объемов продаж таких товаров. Такое "маркетинговое" исследование проводилось в иных торговых сетях, нежели поименованных в служебной записке, однако, несмотря на такое противоречие, их результаты признаны положительными, однако перечисленные в служебных записках бывшего коммерческого директора общества Лебедева Э.А. от 14.01.2016 и 17.01.2017 фактические действия исполнителей не отражены в отчетах исполнителей.

Если целенаправленные действия исполнителя способствуют привлечению внимания к товарам заказчика определенного наименования, то такие действия могут рассматриваться в качестве услуг по рекламе. В таких случаях при надлежащем документальном подтверждении указанные расходы как расходы на рекламу могут уменьшать размер налоговой базы по налогу на прибыль в пределах исчисляемого от размера выручки норматива, установленного пунктом 4 статьи 264 Кодекса.

Данные обстоятельства не проверены судами в совокупности с тем, что единственным заказчиком маркетинговых услуг ИП Задворнова А.А., ИП Павлова В.В., ИП Щаницына А.Н., ООО "Маркетинг Профи" являлось общество, а само общество не пояснило, почему выбрало для выполнения столь масштабных и дорогостоящих маркетинговых исследований (только начисленная с учетом их стоимости недоимка по налогу составляет более 90 млн рублей) именно этих лиц в отсутствие доказательств их опыта, квалификации, деловой репутации на рынке соответствующих услуг, разработанной маркетинговой политики, профессионального персонала, организационно-распорядительных документов на маркетинговые мероприятия, при этом в штате общества имелись маркетологи, силами которых, по мнению инспекции, и могли быть проведены необходимые исследования.

В свою очередь исполнители располагали не специалистами-маркетологами, а мерчендайзерами и торговыми представителями (у ИП Задворнова А.А. в 2015 году 98 мерчендайзеров, в 2016 году - 97 мерчендайзеров, у ИП Шаницына А.Н. в 2015 году 27 мерчендайзеров и 7 торговых представителей, в 2016 году - 30 мерчендайзеров и 7 торговых представителей, у ООО "Маркетинг Профи" - 59 региональных представителей и директоров), не несли расходы, без которых невозможно выполнить маркетинговые услуги, а средства от общества получали с назначением платежа "за услуги мерчендайзинга", "за услуги по координации работы мерчендайзеров и промоутеров".

Отклоняя довод инспекции о наличии в штате у исполнителей работников в должности мерчандайзеров и, соответственно, данный факт имеет влияние на характер услуг, оказанных заказчику, судебные инстанции указали на небезусловный характер такого утверждения, поскольку для квалификации услуг необходимо исходить из существа взаимоотношений по принципу приоритета существа над формой. Однако характер выполняемых сотрудниками исполнителей функций суды не установили, тогда как допрошенный Пирогов И.Н. (сотрудник исполнителей ИП Шаницына А.Н. в 2016 году и ИП Павлова В.В. в 2015 году) показал, что в его обязанности входила только выкладка товаров в торговых точках, Козырева Г.В., Никифоров А.А. и Хомяк М.С. только фотографировали прилавки и ценники в торговых точках.

Анализ содержания такой услуги как "исполнители по договорам осуществляли фотографирование цен на продукцию" сам по себе не мог привести суды к выводу о том, что исполнители оказывали маркетинговые услуги.

Чем конкретно подтверждается выполнение исполнителями иных действий в рамках договоров с обществом, суды не указали.

С учетом изложенного судебные инстанции неправомерно (в отсутствие проверки и оценки всех обстоятельств дела в совокупности) указали, что исполнители не оказывали в пользу заказчика (общества) услуг мерчандайзинга.

Кроме того, не получили оценки судов и доводы инспекции о том, что оформление хозяйственных операций с ИП Задворновым А.А., ИП Павловым В.В., ИП Щаницыным А.Н., ООО "Маркетинг Профи" как маркетинговых исследований носит системный характер на протяжении нескольких лет, однако аналогичные доначисления по результатам предыдущей выездной налоговой проверки общества (страницы 3 и 19 решения от 14.02.2019 N 1 - т. 4, л. д. 14 - 39) не оспорены.

С учетом изложенного судебные инстанции неправомерно (в отсутствие проверки и оценки всех обстоятельств дела в совокупности) указали, что исполнители не оказывали в пользу заказчика (общества) услуг мерчандайзинга.

Отклоняя доводы инспекции о нереальности исполнения контрагентами общества маркетинговых услуг, судебные инстанции указали, что из оспариваемого решения инспекции следует, что инспекция в ходе проведения проверки пришла к выводу о том, что услуги были фактически оказаны, то есть их реальность не подвергается сомнению.

Однако содержание приведенной в подтверждение данного вывода информации, размещенной на страницах 7, 8 оспариваемого решения, противоречит выводу судебных инстанций в этой части. Так, показания сотрудников ИП Задворнова А.А. "свидетельствуют об отсутствии в их деятельности признаков проведения маркетинговых исследований, а скорее всего, их деятельность носит характер мерчандайзинговых услуг".

Инспекция по показаниям сотрудников Козыревой Г.В. и Хомяк М.С. признает фотографирование данными работниками прилавков и ценников в торговых точках, то есть сам факт оказания услуг, а не их маркетинговый характер.

На страницах 9, 10, 11, решения отражена возможность оказания Щаницыным А.Н., ООО "Маркетинг Профи" именно мерчендайзинговых, рекламных (а не маркетинговых) услуг, поскольку свидетельскими показаниями сотрудников Пирогова И.Н. и Никифорова А.А., в отношении которых представлены справки 2-НДФЛ, подтверждено только фотографирование прилавков и расположение товара на полках. Более того, налоговый орган на странице 7 решения оспаривал факт проведения Задворновым А.А. маркетинговых исследований для общества. Страница 12 решения содержит общий вывод инспекции об оказании Задворновым А.А., Щаницыным А.Н., Павловым В.В.ООО "Маркетинг Профи" именно услуг мерчендайзинга - контроль наличия всего ассортимента компании на полках магазинов и расположения его в наиболее благоприятных для покупки местах, оформления торговых площадей и мест продаж (витрин, прилавков, стеллажей), приоритетного размещения (выкладки) товаров, размещения по ассортиментной линейке товара, поддержания необходимого запаса товара в зале, целью которых является в конечном итоге работа над привлечением внимания покупателей к товарам, реализуемым в организациях розничной торговли, розничных торговых сетях, и, как следствие, увеличением объемов продаж таких товаров.

При таких обстоятельствах не соответствует материалам дела вывод судов о противоречии доводов инспекции о нереальности оказываемых контрагентами общества услуг правовой позиции самой инспекции, сформированной и отраженной в оспариваемом решении.

Данные процессуальные нарушения привели к недостаточно полному исследованию доказательств и принятию неправильных и необоснованных судебных актов об отсутствии у общества обязанности уплатить начисленные инспекцией недоимку, пени и штраф.

В части выводов о том, что инспекция неправомерно увеличила штраф на 100 % на основании пункта 4 статьи 114 Кодекса, суды не учли следующее.

Пунктом 1 статьи 122 Кодекса предусмотрена налоговая ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия).

Согласно пункту 4 статьи 114 Кодекса при наличии обстоятельства, предусмотренного пунктом 2 статьи 112, размер штрафа увеличивается на 100 процентов.

Обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение (пункт 2 статьи 112 Кодекса).

В соответствии с пунктом 3 статьи 112 Кодекса лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа.

Исходя из анализа пунктов 2 и 3 статьи 112 Кодекса, следует, что для возникновения обстоятельства, отягчающего ответственность, необходимо совершение аналогичного правонарушения в течение 12 месяцев с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа, которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за совершение предыдущего правонарушения.

В статье 106 Кодекса дается понятие "налогового правонарушения". В соответствии с данной статьей налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность.

Суды установили, что общество ранее привлекалось к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса (решение от 22.12.2016 N 19, дата вступления в силу 23.01.2017).

В данном случае в качестве нового налогового правонарушения вменена неуплата налога на прибыль за 2016 год в установленный законодательством срок.

Кодексом установлены конкретные сроки для уплаты соответствующих налогов.

В силу статьи 287 Кодекса налог на прибыль, подлежащий уплате по истечении налогового периода (календарного года), уплачивается не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Моментом совершения налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Кодекса в данном случае является срок, установленный Кодексом для уплаты соответствующего налога, а не дата его начисления решением по результатам выездной налоговой проверки. Дата вынесения (последующего по сроку) решения о привлечении к ответственности за аналогичное правонарушение и дата вступления в законную силу такого решения не названы Кодексом в качестве правообразующих факторов (имеющих правовое значение), однако приняты судами за основу при признании неправомерным увеличения инспекцией штрафа на 100 % на основании пункта 4 статьи 114 Кодекса.

В части выводов судов о том, что инспекция неправомерно не учла переплату по налогу, суды не проверили и не опровергли довод инспекции о том, что суммы, указанные как переплата, в действительности являются авансовыми платежами, рассчитанными самим обществом в соответствии со статьей 286 Кодекса. Такие суммы образуют переплату с момента определения окончательного финансового результата по итогам соответствующего налогового периода (нарастающим итогом) в представленной налоговой декларации. Дату образования переплаты с учетом подачи обществом налоговой декларации за период, за которые уплачены соответствующие платежи, суды не установили.

Перечисленные процессуальные нарушения привели к недостаточно полному исследованию доказательств и принятию неправильных и необоснованных судебных актов, что является основанием для их отмены в силу части 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Кассационная инстанция не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении либо были отвергнуты судом, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими и о том, какая норма материального права должна быть применена (часть 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Таким образом, процессуальный закон, определяя пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции, не предоставил ему права исследовать и оценивать доказательства, которые ранее не были предметом исследования (оценки).

При таких обстоятельствах дело надлежит направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции, в ходе которого суду следует устранить отмеченные недостатки, истребовать документы и доказательства, в полном объеме исследовать доводы лиц, участвующих в деле, представленные доказательства, дать им надлежащую оценку с учетом норм действующего законодательства, а также разрешить вопрос о распределении судебных расходов.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 11.12.2019 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.07.2020 по делу N А25-1475/2019 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Карачаево-Черкесской Республики.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.В. Прокофьева

Судьи

Ю.В. Мацко Л.А. Черных