Довесок к налоговой проверке
Бывает, что материалов проверки недостаточно, чтобы принять решение о штрафе. Тогда руководитель инспекции вправе назначить так называемые "дополнительные мероприятия налогового контроля" (п.2 ст.101 НК РФ). Давайте разберемся, что это за мероприятия и каковы их последствия.
Когда назначают
Закончив выездную проверку, налоговики составляют справку о ее проведении. С этого момента проверка считается завершенной (ст.89 НК РФ).
В течение двух месяцев после составления справки инспекторы должны оформить и вручить представителю фирмы акт проверки. С этого дня у предприятия есть две недели, чтобы подготовить свои возражения. Руководитель инспекции обсуждает их с директором и главным бухгалтером фирмы и в результате принимает решение о проведении допмероприятий. Его форма приведена в инструкции МНС России от 10 апреля 2000 г. N 60.
Как выглядит решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, смотрите на следующей странице. Без этого документа проводить дополнительные мероприятия инспекторы не вправе.
Пример 1
Проверив ООО "СниП", налоговики не обнаружили нарушений, что и отразили в акте выездной проверки. Позже инспекторы провели дополнительные мероприятия налогового контроля и выявили, что фирма недоплатила налог на прибыль. Этот факт был зафиксирован в дополнении к акту проверки. Изучив его, руководитель инспекции назначил штраф. Не согласившись с этим, фирма обратилась в суд.
Судьи иск удовлетворили, потому что руководитель инспекции допмероприятия не назначал. А значит, доказательства недоимки собраны с нарушением закона (постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 31 июля 2001 г. N А10-456/01-Ф02-1710/01-С1).
Как проводят
Налоговый кодекс не разъясняет, какие именно дополнительные мероприятия вправе проводить инспекторы.
На практике налоговики просто продолжают выездную проверку: требуют новые документы, проводят встречные проверки, а могут и лично прийти на предприятие. Законно ли это?
Арбитражные суды по-разному решают этот вопрос. Судьи не всегда учитывают, что некоторые мероприятия инспекторы могут проводить только в ходе выездной или камеральной проверки.
А это значит, что после того, как инспекторы закончили выездную проверку (а точнее, составили справку о ней), они не вправе выходить на предприятие, проводить встречные проверки, инвентаризацию, требовать и изымать документы. Получается, что в состав допмероприятий входят только те действия, у которых нет жесткой привязки к выездной или камеральной проверке. Например, опрос свидетелей, получение объяснений, экспертиза, привлечение специалистов. Кроме того, налоговики могут направить запросы в другие инспекции или государственные структуры (таможню, милицию и т.п.).
Так следует из положений Налогового кодекса. Но, несмотря на это, некоторые суды допускают повторные проверки в рамках допмероприятий (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 25 декабря 2001 г. N КА-А40/7580-01).
К счастью, таких решений мало. В большинстве своем судьи все-таки признают, что проводить повторные проверки налоговики не вправе ни при каких обстоятельствах, за исключением случаев, указанных в статье 87 Налогового кодекса.
Пример 2
В ходе выездной проверки ОАО "Канский КСМ" налоговики обнаружили, что фирма недоплатила налог на добавленную стоимость.
Руководитель инспекции, ознакомившись с актом проверки, принял решение провести дополнительные мероприятия налогового контроля. Поэтому инспекторы еще раз проверили расчеты предприятия по налогу на добавленную стоимость. В результате штрафы увеличились. Фирма обратилась в суд.
Судьи поддержали предприятие, потому что налоговики не могут дважды проверять одно и то же. Это запрещают статьи 87 и 89 Налогового кодекса (постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 12 сентября 2002 г. N 475/01-С3а-Ф02-2630/02-С1).
Имейте в виду: иногда суды ничего не имеют против того, чтобы налоговики проводили в рамках допмероприятий встречные проверки. Ведь встречная проверка - один из способов получить сведения, отсутствующие у проверяемой фирмы (постановления федеральных арбитражных судов Восточно-Сибирского округа от 17 сентября 2002 г. N А19-2699/02-44-Ф02-2718/02-С1, Московского округа от 19 ноября 2002 г. N КА-А41/7598-02).
Это спорный момент.
Встречная проверка возможна только в рамках выездной или камеральной проверки. Так говорится в статье 87 Налогового кодекса.
Если налоговики или судьи эту норму не учли, обращайтесь в вышестоящую инстанцию. Есть шанс выиграть дело.
Ошибки инспекторов
Результаты допмероприятий налоговики могут зафиксировать в разных документах: протоколах, справках, дополнениях к акту проверки и т.д. Налоговый кодекс не требует составления единого документа.
Одна из самых распространенных ошибок налоговиков заключается в том, что они не знакомят фирму с составленными документами. В итоге предприятие лишается возможности представить свои возражения, а об окончательном решении узнает, когда изменить что-либо уже нельзя.
Пример 3
Закончив выездную проверку ООО "Эккос+", налоговая инспекция решила провести дополнительные мероприятия налогового контроля. А точнее - назначила встречную проверку контрагента фирмы.
Рассмотрев материалы проверки с учетом допмероприятия, руководитель инспекции фирму оштрафовал. Не согласившись с этим, предприятие обратилось в суд.
Судьи иск удовлетворили, потому что налоговики нарушили процедуру привлечения к налоговой ответственности: не вручили представителю фирмы справку по материалам встречной проверки, не предоставили возможность представить возражения, не известили о времени и месте рассмотрения материалов проверки (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 15 января 2003 г. N А42-5291/01-17-29/02).
Из-за дополнительных мероприятий налоговые инспекторы могут пропустить срок, в течение которого они вправе обратиться в суд, чтобы взыскать штраф. Этот срок составляет шесть месяцев со дня составления акта выездной проверки. Так сказано в пункте 1 статьи 115 Налогового кодекса.
Высший Арбитражный Суд разъяснил, что срок для обращения в суд увеличивать нельзя. Если инспекторы надеются взыскать штраф по суду, их время на проведение допмероприятий ограничено (п.11 информационного письма от 17 марта 2003 г. N 71).
Пример 4
Налоговики проверили филиал ОАО "Крас-автодорстрой" и обнаружили недоимку по НДС, о чем был составлен акт от 4 октября 2001 года.
Руководитель инспекции назначил дополнительные мероприятия налогового контроля, которые завершились составлением акта от 12 марта 2002 года. Через месяц налоговые инспекторы обратились в суд, чтобы взыскать штраф за недоплату налога.
Суд в иске отказал, потому что инспекция пропустила отведенный для обращения в суд срок. Он закончился 4 апреля 2002 года. Считать этот срок надо было с 4 октября 2001 года, то есть со дня составления акта выездной проверки (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22 апреля 2003 г. N Ф08-1224/2003-456А).
Последствия...
Как правило, в ходе допмероприятий налоговики обнаруживают новые нарушения.
Могут ли контролеры за них оштрафовать? Большинство судей считают, что нет (постановления Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 14 августа 2001 г. N А19-1256/01-26-Ф02-1855/01-С1 и от 16 августа 2001 г. N А58-3237/00-Ф02-1840/01-С).
И вот почему.
Дополнительные мероприятия проводятся, чтобы подтвердить или опровергнуть нарушения, выявленные в ходе выездной проверки.
Если инспекторы обнаружат новые нарушения, они не должны принимать их во внимание. В противном случае это может быть расценено как повторная проверка, проводить которую налоговики не вправе. Об этом сказано в статьях 87 и 89 Налогового кодекса.
К сожалению, не все суды придерживаются такой позиции. Но не отчаивайтесь.
Если вы попали в подобную ситуацию, отказываться от попытки отстоять свое мнение не стоит. Все-таки вероятность положительного решения достаточно большая.
Внимание
Проводить встречные проверки и требовать у фирмы документы налоговые инспекторы вправе только в рамках выездной или камеральной проверки. Так сказано в статьях 87 и 93 Налогового кодекса. Для выемки документов (ст.94 НК РФ), инвентаризации имущества фирмы (ст.89 НК РФ) и осмотра ее помещений (ст.92 НК РФ) установлены более жесткие требования: эти мероприятия возможны исключительно в рамках выездной проверки. После нее налоговики могут осматривать только те документы и предметы, которыми они располагают (п.2 ст.92 НК РФ).
Решение N 397
о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля
г. Москва 19 сентября 2003 г.
------------------------------------------ --------------------
(наименование населенного пункта) (дата)
Руководитель ИМНС России N 43 САО г.Москвы, советник налоговой
------------------------------------------------------
(наименование налогового органа, классный чин, Ф.И.О.)
службы Российской Федерации I ранга Круглов И.В., рассмотрев Акт выездной
------------------------------------------------
налоговой проверки от 12 августа 2003 г. N 4121 (Акт о нарушении
---------------- -----
законодательства о нал
