Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 18 мая 2021 г. N Ф08-4123/21 по делу N А53-15091/2020

г. Краснодар

18 мая 2021 г.

Дело N А53-15091/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 11 мая 2021 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 18 мая 2021 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Воловик Л.Н., судей Драбо Т.Н. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Дент-Мед" (ИНН 6165204695, ОГРН 1166196110464) - Шандецкого В.А. (доверенность от 06.04.2020) и Дорофеенко Д.В. (доверенность от 16.09.2020), от заинтересованного лица - Южного таможенного управления (ИНН 6164027115, ОГРН 1026103296152) - Берновой Е.В. (доверенность от 17.03.2021) и Голубева С.Ю. (доверенность от 17.11.2020), рассмотрев кассационную жалобу Южного таможенного управления на решение Арбитражного суда Ростовской области от 16.11.2020 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.01.2021 по делу N А53-15091/2020, установил следующее.

ООО "Дент-Мед" (далее - общество, декларант) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Южному таможенному управлению (далее - управление, таможенный орган) о признании незаконными решений от 29.04.2020 о классификации товара N РКТ-10300000-20/000010, N РКТ-10300000-20/000011 и о внесении изменений (дополнений) в ДТ N 10317110/180418/0011845, 10317120/091019/0067644 (далее - спорные ДТ).

Решением от 16.11.2020, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 26.01.2021, суд удовлетворил заявленные обществом требования. Судебные акты мотивированы отсутствием у таможенного органа правовых оснований для классификации ввезенного обществом по спорным ДТ товара в подсубпозиции 4008 21 900 0 ТН ВЭД.

В кассационной жалобе управление просит отменить указанные судебные акты, принять по делу новое решение об отказе в удовлетворении заявленных обществом требований. Податель кассационной жалобы полагает, что суды неправильно применили нормы права, а выводы судов не соответствуют установленным по делу обстоятельствам. По мнению таможенного органа, судебные инстанции не дали должную правовую оценку доводам управления о том, что при системном толковании Примечания 9 к группе 40 ТН ВЭД, текста товарной позиции 4008 ТН ВЭД, а также пояснений к указанной товарной позиции, под дальнейшей обработкой товара понимается такая обработка изделия, при которой конечное изделие не будет удовлетворять терминам "пластины", "листы" и "полосы или ленты", указанным в примечании 9 к группе 40 ТН ВЭД. При классификации товара "изделия из вулканизированной резины стоматологические для изоляции полости рта, коффердам латексный" необходимо учитывать, что в Примечании 9 и общих положениях к группе 40 ТН ВЭД отсутствует нормативно закрепленное понятие "дальнейшая обработка" и ввиду недопустимости вольного толкования данного понятия, следует руководствоваться Пояснениями к ТН ВЭД, которые позволяют понять какая дальнейшая обработка указана в Примечании 9 и общих положениях к группе 40 ТН ВЭД, а именно та, что влияет на форму изделия; очистка поверхности изделия от остатков порошка является обработкой поверхности изделия (как и тиснение) и, исходя из примечания 9 к группе 40 ТН ВЭД, не влияет на классификацию товара в товарной позиции 4008 ТН ВЭД; дополнительные свойства, которые приобретает спорный товар после очистки, не противоречат примечанию 9 к группе 40 ТН ВЭД и пояснениям к товарной позиции 4008 ТН ВЭД. У спорного товара отсутствовала обработка краев; вывод о форме и обработке краев товара сделан таможенным органом на основании анализа документов и фотоматериалов, представленных при таможенном декларировании товара, в ходе камеральной таможенной проверки, а также результатов таможенного досмотра; основания для назначения таможенной экспертизы у таможенного органа отсутствовали в связи с тем, что в процессе таможенного досмотра не выявлены признаки возможной обработки краев. Вывод судов о том, что основным классификационным критерием спорного товара является его наименование и использование в медицинских, гигиенических и фармацевтических целях, является необоснованным. Классификационным критерием отнесения товара в товарную позицию 4014 TН ВЭД является его функциональное назначение. Наличие регистрационных удостоверений, представленных декларантом, не является классификационным критерием; термин "медицинские" не содержится в тексте товарной позиции 4014 ТН ВЭД, примечаниях и пояснениях к группе 40 ТН ВЭД. Позиция управления относительно классификации рассматриваемого товара подтверждена наличием предварительного решения N RU/10000/12/2636, принятого ФТС России в отношении аналогичного товара.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить судебные акты без изменения, полагая, что они являются законными и обоснованными. Спорным товаром по настоящему делу является товар под названием "коффердам"; данное название является международным и обозначает медицинское (гигиеническое) изделие из натурального латекса или нелатексный, основным назначением которого является применение в стоматологии, иного применения товар (коффердам) не имеет. Независимо от внешнего вида (с прямыми углами или скругленными), товар не перестает быть именно медицинским (гигиеническим) изделием, применяемым в стоматологии; таможенный орган ошибочно сделал вывод о классификации товара в товарной позиции 4008 ТН ВЭД, исходя только из его внешнего вида, не учитывая его свойства, назначение и область применения. Доводы управления со ссылкой на Примечание 9 к группе 40 ТН ВЭД являются необоснованными; законодатель не указывает, какой именно должна быть дальнейшая обработка, и какие свойства эта дальнейшая обработка должна придавать товару, должен быть подтвержденным сам факт обработки; спорный товар после нарезки подвергается дальнейшей обработке, для приобретения им дополнительных свойств; в группе 40 ТН ВЭД отсутствует разъяснение понятия "дальнейшая обработка", т. е. любая дальнейшая обработка изделия независимо от ее вида (механическая - для придания иной формы, или химическая, термическая и т. д. - для придания иных качественных свойств), которая придает новые свойства изделию, которыми, не будучи подвергнутым дальнейшей обработке, оно не обладало, считается дальнейшей обработкой. В соответствии с Примечанием 9 к группе 40 ТН ВЭД спорный товар не отвечает требованиям, предъявляемым к терминам "пластины", "листы" и "полосы или ленты", содержащимся в товарных позициях 4001, 4002, 4003, 4005 и 4008 ТН ВЭД, так как подвергается дальнейшей обработке, по окончании которой приобретает дополнительные свойства, которыми не обладал до обработки и, следовательно, не может классифицироваться в товарной позиции 4008 ТН ВЭД. Оспариваемые решения о классификации спорного товара и акт таможенного досмотра не содержат информации об отсутствии у товара обработки краев. Наличие только геометрической формы товара или, как ошибочно считает управление, дальнейшей обработки товара, которая должна влиять только на такие характеристики, как форма и способ изготовления краев/углов товара, не являются основными классификационными критериями для отнесения его в товарную позицию 4008 ТН ВЭД. Текст товарной позиции 4014 ТН ВЭД более полно отвечает описанию товара, оформленному по спорным ДТ. Управление не представило доказательства об отсутствии дальнейшей обработки спорного товара; доказательства того, что спорный товар может использоваться в ином качестве, кроме стоматологии для гигиены полости рта во время проведения операций или лечения, а также доказательства того, что товар, имеющий регистрационные удостоверения на медицинское изделие от 02.11.2015 N РЗН 2015/3207 и 19.07.2018 N РЗН 2018/7374, не является таковым и на него не распространяется действие постановления Правительства Российской Федерации от 15.09.2008 N 688.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, проверив законность и обоснованность судебных актов, считает, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, во исполнение внешнеторгового контракта от 23.11.2017 N 1, заключенного ООО "Дент-Мед" и компанией Sanctuary Health SDN BHD (Малайзия), общество в апреле 2018 года и октябре 2019 года ввезло на территорию Российской Федерации, задекларированный по спорным ДТ товар, - "коффердамы, изделия гигиенические из вулканизированной резины стоматологические для изоляции полости рта". 19 мая 2021 года

При декларировании ввезенного товара в графе 31 каждой из спорных ДТ общество указало полное описание товара. Согласно графе 33 спорных ДТ, ввезенный товар классифицирован обществом по коду 4014 90 000 0 ТН ВЭД - "Изделия гигиенические или фармацевтические (включая соски) из вулканизованной резины, кроме твердой резины, с фитингами из твердой резины или без них; прочие" (ставка таможенной пошлины - 0%; НДС - 10 %).

В целях проверки правильности заявленной обществом классификации спорного товара по ТН ВЭД, после выпуска товара таможенный орган провел камеральную таможенную проверку, по результатам которой составил акт камеральной таможенной проверки от 05.03.2020 N 10300000/210/050320/А000044, согласно которому ввезенный по спорным ДТ товар не соответствует описанию товарной позиции 4014 90 000 0 ТН ВЭД, поскольку является изделием стоматологическим, квадратной формы, с необработанными краями; товар, задекларированный по спорным ДТ в соответствии с 1 и 6 ОПИ подлежит классификации в подсубпозиции 4008 21 900 0 ТН ВЭД - "Пластины, листы, полосы или ленты, прутки и профили фасонные из вулканизованной резины, кроме твердой резины; пластины, листы и полосы или ленты; прочие" (ставка таможенной пошлины - 5 %; НДС - 18/20%).

По результатам рассмотрения акта камеральной проверки от 05.03.2020 N 10300000/210/050320/А000044 и возражений декларанта, управление приняло и направило обществу решения от 29.04.2020 N РКТ-10300000-20/000010, N РКТ-10300000-20/0000011 о классификации ввезенного по спорным ДТ товара в подсубпозиции 4008 21 900 0 ТН ВЭД и о внесения изменений (дополнений) в сведения, заявленные в спорных ДТ.

В результате внесения управлением указанных изменений в спорные ДТ обществу дополнительно начислены таможенные платежи в сумме 906 256 рублей 29 копеек (без учета пени).

Не согласившись с указанными решениями управления, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Судебные инстанции всесторонне и полно исследовали фактические обстоятельства по делу, оценили представленные доказательства и доводы участвующих в деле лиц в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и сделали правильный вывод об отсутствии в рассматриваемом случае у таможенного органа оснований для классификации ввезенного по спорным ДТ товара в подсубпозиции 4014 90 000 0 ТН ВЭД и начисления обществу в связи с этим дополнительных таможенных платежей. При этом судебные инстанции обоснованно руководствовались следующим.

В соответствии со статьей 104 Таможенного кодекса Евразийского экономического союза (далее - Таможенный кодекс) таможенное декларирование производится в письменной и (или) электронной форме с использованием таможенной декларации.

В силу подпункта 4 пункта 1 статьи 106 Таможенного кодекса в декларации на товары, помимо прочих сведений, подлежит указанию код товара в соответствии с ТН ВЭД.

Согласно части 1 статьи 20 Таможенного кодекса декларант и иные лица осуществляют классификацию товаров в соответствии с ТН ВЭД при таможенном декларировании и в иных случаях, когда в соответствии с международными договорами и актами в сфере таможенного регулирования таможенному органу заявляется код товара в соответствии с ТН ВЭД. Проверка правильности классификации товаров осуществляется таможенными органами.

Пунктом 1 части 2 статьи 20 Таможенного кодекса предусмотрено, что таможенный орган осуществляет классификацию товаров в случае выявления таможенным органом как до, так и после выпуска товаров их неверной классификации при таможенном декларировании. В этом случае таможенный орган принимает решение о классификации товаров.

В пункте 21 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 26.11.2019 N 49 "О некоторых вопросах, возникающих в судебной практике в связи с вступлением в силу Таможенного кодекса Евразийского экономического союза" разъяснено, что положениями статьи 20 Таможенного кодекса предусмотрена классификация товаров по ТН ВЭД при их таможенном декларировании и установлены полномочия таможенных органов по вынесению решений о классификации товаров.

Суд проверяет обоснованность классификационного решения, вынесенного таможенным органом, исходя из подтверждающих сведений о признаках (свойствах, характеристиках) декларируемого товара, имеющих значение для его правильной классификации согласно ТН ВЭД, руководствуясь Основными правилами интерпретации ТН ВЭД, а также принятыми в соответствии с ними на основании пункта 6 статьи 21, пунктов 1 и 2 статьи 22 Таможенного кодекса решениями ФТС России и Комиссии по классификации отдельных видов товаров, если такие решения относятся к спорному товару. Для целей интерпретации положений ТН ВЭД судами также учитываются Пояснения к ТН ВЭД, рекомендованные Комиссией в качестве вспомогательных рабочих материалов.

Основанием для вывода о неправомерности оспариваемого в суде решения о классификации товара по ТН ВЭД является неправильная классификация товара таможенным органом. В судебном акте, при наличии к тому достаточных доказательств, также может содержаться вывод о правильной классификации, произведенной декларантом, и об отсутствии в связи с этим у таможенного органа оснований для принятия решения об иной классификации товара, предусмотренного подпунктом 1 пункта 2 статьи 20 Таможенного кодекса. При этом при проверке доводов участников спора о правильности классификации товаров судами могут учитываться Пояснения к ТН ВЭД (решение Коллегии Евразийской экономической комиссии от 12.03.2013 N 4), рекомендованные в качестве вспомогательных рабочих материалов, призванных обеспечить единообразную интерпретацию и применение ТН ВЭД.

Решением Комиссии Таможенного Союза от 28.01.2011 N 522 утверждено Положение о порядке применения единой ТН ВЭД при классификации товаров (далее - Положение N 522).

В соответствии с пунктом 6 Положения N 522 основные правила интерпретации ТН ВЭД применяются единообразно при классификации любых товаров и последовательно (каждое последующее в случае невозможности классификации с предыдущим).

Решением Совета Евразийской экономической комиссии от 16.07.2012 N 54 "Об утверждении единой Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Таможенного союза и Единого таможенного тарифа Таможенного союза" установлены Основные правила интерпретации ТН ВЭД (далее - ОПИ).

Выбор конкретного кода ТН ВЭД основан на оценке признаков декларируемого товара, подлежащих описанию, а процесс описания связан с полнотой и достоверностью сведений о товаре (определенного набора сведений, соответствующих либо не соответствующих действительности). Правовое значение при классификации товаров имеет их разграничение (критерии разграничения) по товарным позициям ТН ВЭД в соответствии с ОПИ.

Согласно правилу 1 ОПИ названия разделов, групп и подгрупп приводятся только для удобства использования ТН ВЭД; для юридических целей классификация товаров в ТН ВЭД осуществляется исходя из текстов товарных позиций и соответствующих примечаний к разделам или группам и, если такими текстами не предусмотрено иное, в соответствии с положениями правил 2 - 5 ОПИ. Для юридических целей классификация товаров в субпозициях товарной позиции должна осуществляться в соответствии с наименованиями субпозиций и примечаниями, имеющими отношение к субпозициям, а также, mutatis mutandis (в переводе с латинского - с заменой того, что подлежит замене; с учетом соответствующих; с изменениями, вытекающими из обстоятельств; с необходимыми изменениями), положениями Правил 1 - 5 ОПИ при условии, что лишь субпозиции на одном уровне являются сравнимыми. Также могут применяться соответствующие примечания к разделам и группам, если в контексте не оговорено иное (правило 6 ОПИ).

Таким образом, при классификации товара по ТН ВЭД, последовательно должны применяться ОПИ, примечания к разделам, группам и субпозициям, дополнительные примечания и тексты товарных позиций номенклатуры, что не исключает возможности при возникновении сомнений и спорных ситуаций использовать Пояснения к ТН ВЭД, содержащие толкование позиций, терминов и другой информации, необходимой для однозначного отнесения конкретного товара к определенной позиции номенклатуры.

Суды установили, что основным доводом таможенного органа о правильности принятых решений о классификации спорного товара в товарной позиции 4008 ТН ВЭД, является отсутствие у товара обработки краев и невозможность их отнесения к гигиеническим или фармацевтическим товарам.

Признав указанный довод управления несостоятельным, судебные инстанции обоснованно руководствовались следующим.

Разделом 3 Положения N 522 определен порядок применения ОПИ. Согласно пункту 5 Положения N 522 ОПИ предназначены для обеспечения однозначного отнесения конкретного товара к определенной классификационной группировке, кодированной на необходимом уровне. Согласно пункту 6 Положения N 522 ОПИ применяются единообразно при классификации любых товаров и последовательно: ОПИ 1 применяется в первую очередь. Согласно пункту 7 Положения N 522 при классификации товара осуществляется следующая последовательность действий до достижения необходимого уровня классификации: 7.1. Определение товарной позиции с помощью ОПИ 1 - ОПИ 5, применяемых в порядке, установленном пунктом 6, указанного Положения. Таким образом, при классификации товара по ТН ВЭД вначале определяется товарная позиция, затем субпозиция, исходя из текстов товарных позиций (субпозиций), соответствующих примечаний к разделам и группам (ОПИ 1), а при определении субпозиции учитываются также примечания к субпозициям (ОПИ 6).

Формулировки ОПИ предусматривают последовательное включение конкретного товара в определенную товарную позицию, а затем в соответствующую субпозицию.

В оспариваемых решениях о классификации ввезенного по спорным ДТ товара таможенный орган сослался на правила 1 и 6 ОПИ.

Согласно Правилу 1 ОПИ для юридических целей классификация товаров в ТН ВЭД осуществляется исходя из текстов товарных позиций и соответствующих примечаний к разделам или группам и, если такими текстами не предусмотрено иное. Примечания в ТН ВЭД представляют собой текстовый материал, предшествующий классификационной части ТН ВЭД и уточняющий значения каждой классификационной группировки (поименованные в ТН ВЭД совокупности товаров, имеющих общие признаки), имеющие юридическую силу. Основными функциями примечаний к ТН ВЭД являются: исключение товаров из классификационных группировок; включение товаров в классификационную группировку; рекомендация кодирования определенным образом тех или иных товаров; определение и объяснение понятий, определений, терминов, используемых в ТН ВЭД.

Вместе с тем примечания действуют только на ту классификационную группировку, к которой относятся, за исключением тех, где сказано, что они распространяются на всю ТН ВЭД. Таким образом, для точной классификации товара необходимо хорошо знать материал, из которого он изготовлен, устройство и его назначение, принцип работы, а также технологию изготовления, узкопрофессиональные термины, которыми характеризуются многие товары в описаниях товарных позиций.

В соответствии с ОПИ для юридических целей классификация товаров в ТН ВЭД осуществляется исходя из текстов товарных позиций и соответствующих примечаний к разделам или группам и, если такими текстами не предусмотрено иное, в соответствии со следующими положениями.

Судебные инстанции установили, что при декларировании спорного товара общество избрало товарную позицию 4014 ТН ВЭД "Изделия гигиенические или фармацевтические (включая соски) из вулканизованной резины, кроме твердой резины, с фитингами из твердой резины или без них". В данную позицию согласно Пояснениям к ТН ВЭД (том 2) включаются товары из вулканизованной резины, кроме твердой резины (с фитингами, изготовленными из твердой резины или других материалов, или без них), используемые для гигиенических или профилактических целей. В данную товарную позицию включаются, inter alia, контрацептивы, полые иглы, спринцовки и колбы для спринцовок, испарители, капельницы и т. д., соски (соски для кормления), щитки для сосок, пузыри для льда, грелки, кислородные подушки, напальчники, надувные подушки специально для ухода за больными (например, кольцевого типа).

Не согласившись с заявленной декларантом классификацией спорного товара, таможня пришла к выводу о том, что задекларированный по спорным ДТ товар должен классифицироваться в позиции 4008 ТН ВЭД, подсубпозиции 4008 21 900 0 ТН ВЭД - "Пластины, листы, полосы или ленты, прутки и профили фасонные из вулканизованной резины, кроме твердой резины; пластины, листы и полосы или ленты; прочие".

В соответствии с текстом примечания 9 к группе 40 ТН ВЭД в товарных позициях 4001, 4002, 4003, 4005 и 4008 термины "пластины", "листы" и "полосы или ленты" означают только пластины, листы и полосы или ленты и блоки правильной геометрической формы, неразрезанные или нарезанные на прямоугольные (включая квадратную) формы, являющиеся или не являющиеся готовыми изделиями с тисненой или нетисненой, или иным способом обработанной поверхностью, кроме материалов, нарезанных на куски другой формы или подвергнутых дальнейшей обработке. Согласно Примечанию 9 к группе 40 ТН ВЭД, из товарной позиции 4008 ТН ВЭД исключаются изделия, имеющие дальнейшую обработку. Другого, текст Примечания 9 к группе 40 ТН ВЭД, имеющий юридическую силу для целей классификации товаров в соответствии с ТН ВЭД, не содержит.

Законодатель не установил, какой именно должна быть дальнейшая обработка и какие свойства эта дальнейшая обработка должна придавать товару, должен быть подтвержден сам факт проведения этой обработки, что обоснованно учли судебные инстанции.

Судебные инстанции проверили и обоснованно отклонили довод управления со ссылкой на текст общих положений к группе 40 ТН ВЭД, который содержится в Пояснениях к ТН ВЭД, в соответствии с которыми термины "пластины", "листы" и "полосы или ленты" определены в примечании 9 к данной группе и означают блоки правильной геометрической формы; пластины, листы и полосы или ленты могут иметь обработанную поверхность (тиснением, гофрированием, рифлением, выделкой каналов, ребер и т. д.) или просто нарезаны на прямоугольную (включая квадратную) форму независимо от того, имеют они характер готовых изделий или нет, но не могут быть другим способом нарезаны на куски другой формы или подвергнуты дальнейшей обработке.

Суды учли, что Пояснения к ТН ВЭД, в отличие от примечаний к разделам и группам ТН ВЭД, используются в качестве вспомогательных рабочих материалов, призванных обеспечить единообразную интерпретацию и применение ТН ВЭД, а также рекомендации и разъяснения по классификации товаров, данные Всемирной таможенной организацией в соответствии со статьей 7 Международной конвенции о Гармонизированной системе описания и кодирования товаров от 14 июня 1983 года, в отношении которых Российская Федерация не заявила об отказе в их применении. Согласно доводу таможни, для отнесения пластин, листов, полос или лент к товарной позиции 4008 ТН ВЭД, они не должны быть подвергнуты дальнейшей обработке.

Исследовав представленные декларантом при таможенном оформлении спорного товара, а также в рамках камеральной таможенной проверки документы, суды установили, что спорный товар подвергается дальнейшей обработке, для приобретения им дополнительных свойств.

Так, согласно документам, представленным производителем спорного товара - компанией Sanctuary Health SDN BHD (Малайзия), при производстве коффердама применяются следующие технологические операции: процесс соединения (соединение материалов латекса/полиизопренового латекса с химикатами и пигментами; процесс погружения/уплотнения (погружение и вулканизация, соединяемых материалов); процесс резки; процесс очистки (очистка готового изделия методом пропитки, промывки и сушки для удаления всех ненужных остатков порошка и уменьшения количества белка); процесс проверки; процесс упаковки. Согласно блок-схеме производственных процессов спорного товара после процесса нарезки коффердам подвергается дальнейшей обработке, а именно очистке: продукт очищают (как механически, так и химически), пропитывают, промывают и высушивают для удаления всех ненужных остатков порошка и уменьшения количество белка.

Доказательства того, что спорный товар не подвергался дальнейшей обработке, управление в нарушение требований статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не предоставило.

Суды исследовали и обоснованно отклонили, как не основанные на нормах права, доводы таможенного органа о том, что в рассматриваемом случае под дальнейшей обработкой понимается такая обработка изделия, при которой конечное изделие не будет удовлетворять терминам "пластины", "листы" и "полосы или ленты", указанным в примечании 9 к группе 40 ТН ВЭД (например термоформование, при котором изделия в виде пластин, листов и полос или лент, придается форма объемного изделия); процесс очистки методом пропитки, промывки и сушки для удаления ненужных остатков порошка и уменьшение количества белка, не может выступать той самой дополнительной обработкой, при которой изделие перестает быть "пластиной", "листом" и "полосой или лентой", указанным в Примечании 9 к группе 40 ТН ВЭД.

В группе 40 ТН ВЭД отсутствует разъяснение понятия "дальнейшая обработка", т. е. любая дальнейшая обработка изделия независимо от ее вида (механическая - для придания иной формы, или химическая, термическая и т. д. - для придания иных качественных свойств), которая придает новые свойства изделию, которыми, не будучи подвергнутым дальнейшей обработке, оно не обладало, считается дальнейшей обработкой.

Процесс очистки относится к способу уменьшения аллергенности продуктов из латекса (природного каучука), вызванной аллергенами, посредством уменьшения уровней экстрагируемых протеинов для указанных продуктов, при этом данный процесс включает стадии воздействия, на указанные продукты, путем промывания в сильнощелочном растворе для деградации аллергенов при высоких температурах (от 100 градусов С до 120 градусов С) и повышенном 1 - 2 атмосфере в автоклавах. Технологии обработки продуктов из латекса (природного каучука), предназначенных для снижения экстрагируемого количества аллергенов до необычно низких и даже не обнаруживаемых уровней, являются коммерческой тайной или запатентованными, что говорит о сложности и значимости данных операций для обработки изделий из латекса, в том числе, коффердамов.

Суды установили, что общество направляло производителю товара - компании Sanctuary Health SDN BHD запрос для получения разъяснений по дальнейшей обработке коффердамов, связанной со способами обработки - очистки (промывки), однако, производитель спорного товара ответ на запрос не предоставил, сославшись на коммерческую тайну.

Суды установили, что в сети Интернет в открытом доступе имеется информация о запатентованных аналогичных способах обработки медицинских (гигиенических) товаров из натурального каучука, направленных на снижение аллергенности, данных изделий. В качестве примера таких изобретений, суды исследовали копию патента Евразийского патентного ведомства от 30.10.2013 N 018771 В1 "Способ обработки продуктов из натурального каучука" (https://easpatents.com/8-18771-sposob-obrabotki-produktov-iznaturalnogo kauchuka.html), распространяющегося на технологии, направленные на уменьшение либо полное исключение аллергенности продуктов из латекса (природного каучука) у медицинских товаров - перчаток и презервативов. В соответствии с данным изобретением для решения проблем известного уровня в данной области техники, применяется химический протеолиз для продукта из латекса (природного каучука) после процесса производства. Из-за того, что в состав латекса суспензии не вводились какие-либо изменения, сохранялась ее технологичность, а физические и механические свойства продуктов не изменялись. Этот способ может обеспечить удаление экстрагируемого протеина из изделий из латекса до необнаруживаемых уровней посредством простого добавления одной операции промывки в процесс производства для удаления протеина химическим протеолизом. В соответствии с изобретением, применяются условия, считающиеся необходимыми, не только к вымыванию протеинов, но и для действительного уничтожения аллергенов путем разрушения пептидных связей протеинов посредством химического протеолиза.

При таких обстоятельствах, является правильным вывод судов о том, что технологическая операция очистки (промывки) используется после процесса производства изделия, что говорит о том, что данный технологический процесс, представляет собой дальнейшую обработку готового товара, для придания ему дополнительных свойств (в данном случае снижение аллергенности товара).

Судебные инстанции установили, что в связи с тем, что многие медицинские (гигиенические) изделия из натурального латекса подвергаются аналогичным операциям - очистки (промывки), направленных на снижение, либо полное исключение протеинов из готового изделия, то приведенный пример изобретения, показывает технологию дальнейшей обработки готового изделия и тем самым подтверждает, что спорный товар - коффердам был подвергнут дальнейшей обработке, при этом указанная обработка дополнительно позволяет коффердаму быть устойчивым к обработке дезинфектантами. Таким образом, после проведения данных операций, помимо снижения либо полного исключения уровня протеинов (белка), товар приобретает свойство - становится устойчивым к обработке дезинфектантами.

С учетом изложенного, суды сделали правильный вывод о том, что в соответствии с Примечанием 9 к группе 40 ТН ВЭД спорный товар (коффердамы) не отвечает требованиям, предъявляемым к терминам "пластины", "листы" и "полосы или ленты", содержащимся в товарных позициях 4001, 4002, 4003, 4005 и 4008 ТН ВЭД, так как подвергался дальнейшей обработке, по окончании которой приобрел дополнительные свойства, которыми он не обладал до обработки и, следовательно, не может классифицироваться в товарной позиции 4008 ТН ВЭД.

Судебные инстанции отметили, что оспариваемые решения управления о классификации спорного товара, а также акт таможенного досмотра от 15.10.2019 N 10317090/151019/002475 не содержат сведений о том, какие края имеет коффердам. В результате проведенного досмотра товара факт отсутствия у него обработки краев таможней не установлен; экспертные исследования на данный предмет не проводились, что не позволяет согласиться с выводом управления о правомерности принятых им классификационных решений.

Исследовав представленные обществом в ходе таможенного оформления, а также в рамках камеральной проверки документы, в том числе описание товара - коффердамы марки "Sanctuary", суды установили, что коффердамы максимально эластичны, обладают высокой резистентностью к разрывам и очень удобны в использовании. Как указано в описании спорного товара, самое ценное свойство резины - пластичность, которое является основным препятствием к её эффективной обработке резанием. Высокое качество и точность обработки краев эластичной резины достигается специальной резкой. При производстве коффердама используется специальный способ обрезания краев и обработки краев и поверхности "Sanctech". Применение специального способа резки резины дает точный рез, резина не деформируется, что гарантирует полное соответствие заданному контуру, обеспечивает максимально четкий срез для устойчивости краев к разрыву при растягивании. Кромки на выходе получаются гладкими и равномерными, данный процесс обеспечивает формирование края изделия. О преимуществе обработки краев коффердама указано в представленной в ходе камеральной проверки брошюре "Sanctuary Powder Free Dental Dam неопудренный коффердам".

Применительно к установленным по делу обстоятельствам суды обоснованно указали, что наличие только геометрической формы товара или, как считает управление, дальнейшей обработки товара, которая должна влиять только на такие характеристики, как форма и способ изготовления краев/углов товара, не являются основными классификационными критериями для отнесения его в товарную позицию 4008 ТН ВЭД.

В соответствии с Пояснениями к товарной позиции 4008 ТН ВЭД "Пластины, листы, полосы или ленты, прутки и профили фасонные из вулканизованной резины, кроме твердой резины" в нее включаются: (1) Длинномерные пластины, листы и полосы или ленты (с любым размером поперечного сечения более 5 мм) или просто нарезанные по длине или на прямоугольники (включая квадраты). (2) Блоки правильной геометрической формы. (3) Прутки и профили фасонные (включая нити с любой формой поперечного сечения, в которых любой размер поперечного сечения более 5 мм). Длинномерные профили фасонные получаются за одну операцию (обычно экструзией), имеют постоянное или повторяющееся поперечное сечение от одного конца к другому. Они включаются в данную товарную позицию независимо от того, не нарезаны они или нарезаны по длине. При этом длина отрезаемого куска не должна быть менее самого большого размера поперечного сечения. Однако спорный товар не соответствует товарам, указанным в данной товарной позиции.

Таким образом, является правильным вывод судов о том, что текст товарной позиции 4014 ТН ВЭД более полно отвечает товару, ввезенному по спорным ДТ и, следовательно, в соответствии с правилом 1 ОПИ должен классифицироваться в товарной позиции 4014 ТН ВЭД.

Судебные инстанции установили, что товары, ввезенные обществом по спорным по ДТ, являются медицинскими изделиями, что подтверждено представленными в ходе таможенного оформления регистрационными удостоверениями на медицинское изделие от 02.11.2015 N РЗН 2015/3207 и 19.07.2018 N РЗН 2018/7374 (код ОКП по видам экономической деятельности 22.19.71.190 - "Изделия из резины, кроме твердой резины (эбонита), гигиенические или фармацевтические прочие"), сведения о которых указаны декларантом в графах 44 спорных ДТ.

В силу положений статьи 38 Федерального закона от 21.11.2011 N 323-ФЗ "Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации" и согласно Приложению N 6 "Перечень изделий медицинской техники и медицинского назначения, используемых в медицинской и фармацевтической деятельности и подлежащих санитарно-эпидемиологической и гигиенической оценке" к СанПиН 2.1.3.2630-10, утвержденному постановлением Главного государственного санитарного врача Российской Федерации от 08.05.2010 N 58, коффердам из латекса гевеи (и/или вулканизированной резины) входит в данный перечень медицинских изделий.

Согласно классификатору видов медицинских изделий, коффердам из латекса гевеи - это пластина эластичного материала, сделанного из натуральной резины, в котором прокалываются отверстия для помещения его на зубы в процессе лечебных процедур. Изделие имеет следующие функции: изоляция рабочего поля от остальной полости рта; удаление слюны; предотвращение проглатывания пациентом жидкости или материала; защита мягких тканей от опасных жидкостей; снижение риска инфицирования.

Изучив доступную в открытом доступе научную и иную литературу, суды установили, что применение коффердама защищает мягкие ткани рта (губ, щек, языка); позволяет контролировать кровотечение из десен или мягких тканей; защищает зубы от попадания инфекции аэрозольным путем из больных зубов; минимизирует аллергические реакции во время лечения; поддерживает оптимальный климат и влажность полости рта; защищает дыхательные пути от случайного попадания мелкого инструментария, зубных осколков или остатков пломб; обеспечивает безопасность при лечении пациентов с крупными щеками или языком; защищает рот от попадания раздражающих химических веществ, реактивов и растворов. Исходя из функционального назначения латексные коффердамы являются медицинскими изделиями, предназначенными для ухода за больными, которые в свою очередь входят в группу санитарно-гигиенических изделий.

При этом общие требования, предъявляемые к качеству санитарно-гигиенических изделий и предметам ухода за больными, полностью совпадают с требованиями, предъявляемыми к латексному коффердаму: соответствие материалу изготовления, соответствие размерам (объему, длине, ширине, диаметру) и геометрической форме - отсутствие внешних дефектов (вмятин, царапин, механических повреждений, разрывов, наплывов, разнотона и т. д.), герметичность и прочность (для грелок резиновых, пузырей для льда, кругов подкладных, кружек ирригаторных, перчаток хирургических), эластичность (для бандажей лечебных, трубок медицинских, сосок детских, корректоров осанки и др.), упругость (для спринцовок, колец маточных), неслипаемость внутренней поверхности изделий (для изделий из резины и латекса), комплектность (для изделий, включающих два и более конструктивных элементов), стойкость к моющим и дезинфицирующим агентам. По области применения санитарно-гигиенические изделия служат, в том числе, для терапевтических, профилактических и гигиенических целей. Коффердам является гигиеническим изделием, используемым для гигиенических и профилактических целей в стоматологии, а именно: защищает мягкие ткани (языка, щек, губ); защищает от попадания химических реагентов в полость рта, которые могут привести к ожогам слизистой, а также исключает случайное попадание инструментов в полость рта и дыхательные пути.

С учетом изложенного, суды сделали правильный вывод о том, что коффердам является санитарно-гигиеническим изделием из резины и латекса, используемым для ухода за больными при проведения различных медицинских, в том числе и стоматологических манипуляций, в связи с чем общество при таможенном оформлении ввезенного по спорным ДТ товара (коффердамы) правильно классифицировало его в подсубпозиции 4014 90 000 0 ТН ВЭД.

На спорный товар, имеющий регистрационные удостоверения на медицинское изделие от 02.11.2015 N РЗН 2015/3207 и 19.07.2018 N РЗН 2018/7374 в силу подпункта 4 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации распространяется действие постановления Правительства Российской Федерации от 15.09.2008 N 688 "Об утверждении перечней кодов медицинских товаров, облагаемых НДС по налоговой ставке 10 процентов" (далее - постановление N 688), что обоснованно учтено судебными инстанциями.

Согласно части 2 статьи 4 Федерального закона от 03.08.2018 N 289-ФЗ "О таможенном регулировании в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" к отношениям по взиманию и уплате таможенных платежей, относящихся к налогам, законодательство Российской Федерации о таможенном регулировании применяется в части, не урегулированной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, если иное не установлено международными договорами и актами в сфере таможенного регулирования.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 10 процентов при реализации следующих медицинских товаров отечественного и зарубежного производства: лекарственных средств, включая фармацевтические субстанции, лекарственные средства, предназначенные для проведения клинических исследований лекарственных препаратов, и лекарственные препараты, изготовленные аптечными организациями; медицинских изделий, за исключением медицинских изделий, операции по реализации которых освобождаются от налогообложения в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 149 Кодекса. Положения подпункта 4 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации применяются при представлении в налоговый орган регистрационного удостоверения медицинского изделия, выданного в соответствии с правом Евразийского экономического союза, или до 31.12.2021 регистрационного удостоверения на медицинское изделие (регистрационного удостоверения на изделие медицинского назначения (медицинскую технику), выданного в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Как установлено судами и подтверждается материалами дела, общество при таможенном оформлении спорного товара представило регистрационное удостоверение на медицинское изделие от 19.07.2018 N РЗН 2018/7374, выданное Федеральной службой по надзору в сфере здравоохранения, где коффердаму присвоен код ОКП по видам экономической деятельности 22.19.71.190 - "Изделия из резины, кроме твердой резины (эбонита), гигиенические или фармацевтические прочие", содержащийся в Перечне кодов медицинских товаров в соответствии с ОКП по видам экономической деятельности, облагаемых НДС по налоговой ставке 10 процентов при их реализации, утвержденного постановлением N 688, в который в свою очередь входит и товарная позиция 4014 ТН ВЭД.

При этом в утвержденном постановлением N 688 Перечне кодов медицинских товаров в соответствии с ОКП по видам экономической деятельности, облагаемых НДС по налоговой ставке 10 процентов при их реализации отсутствует товарная позиция 4008 ТН ВЭД, следовательно, товары, классифицируемые в указанной товарной позиции, не относятся к медицинским. В данном случае наличие регистрационного удостоверения об отнесении изделий к медицинским позволяет применять ставку НДС в размере 10%.

Суд кассационной инстанции принимает во внимание, что таможенный орган не опроверг довод декларанта со ссылкой на представленные в материалы дела экспортные декларации страны происхождения (отправления) спорных товаров, согласно которым производитель (продавец) классифицировал товар (коффердам) в группе 4014, а также сведения о ввозе иными участниками внешнеэкономической деятельности на таможенную территорию Евразийского экономического союза в Российскую Федерацию коффердамов и декларировании указанного товара иными участниками внешнеэкономической деятельности именно в подсубпозиции 4014 90 000 0 ТН ВЭД.

Довод управления о том, что позиция таможенного органа по классификации рассматриваемого товара подтверждена наличием предварительного решения N RU/10000/12/2636, принятого ФТС России в отношении аналогичного товара, был предметом исследования судебных инстанций и получил надлежащую правовую оценку.

Доводы кассационной жалобы выводы судов не опровергают, направлены на переоценку доказательств о фактических обстоятельствах, установленных судами, переоценка которых не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Нормы права при рассмотрении дела применены судами правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие безусловную отмену обжалуемых судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Основания для удовлетворения кассационной жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 16.11.2020 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.01.2021 по делу N А53-15091/2020 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Л.Н. Воловик

Судьи

Т.Н. Драбо Л.А. Черных