Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 17 июля 2023 г. N Ф08-6605/23 по делу N А32-40468/2022

г. Краснодар

17 июля 2023 г.

Дело N А32-40468/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 13 июля 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 июля 2023 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Гиданкиной А.В., Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Краснодарскому краю (ИНН 2313019317, ОГРН 1042307972794) - Дрюковой Е.В. (доверенность от 25.01.2021), в отсутствие заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Виктория" (ИНН 2364006490, ОГРН 1122364000857), надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания, в том числе путем размещения информации на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет, рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Виктория" на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 23.01.2023 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.04.2023 по делу N А32-40468/2022, установил следующее.

ООО "Виктория" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Краснодарскому краю (далее - инспекция) от 20.12.2021 N 2663 об уплате налога, сбора и пени.

Решением суда от 23.01.2023, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 12.04.2023, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Судебные акты мотивированы тем, что оспариваемое требование соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушает права и законные интересы заявителя.

В кассационной жалобе общество просит отменить решение суда от 23.01.2023 и постановление суда апелляционной инстанции от 12.04.2023, направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции. Податель жалобы считает, что в рассматриваемом споре юридически значимым обстоятельством является последовательное несоблюдение налоговым органом сроков при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля, предусмотренных статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), что повлекло за собой нарушение сроков выставления и направления требования, а также фактическое истечение срока на принудительное взыскание налога. Заявитель указывает, что двухлетний срок на взыскание истек 09.10.2021 (2 года после срока исполнения требования 09.10.2019). На момент выставления требования об уплате налога (пени, штрафа), как меры принуждения, должна существовать сама возможность применения принуждения, в том числе не может быть утрачена возможность взыскания истребуемой задолженности. К моменту вручения требования N 2663 об уплате налоговых доначислений, истекли сроки на принудительное взыскание недоимки, пени, штрафов, как в административном, так и в судебном порядке и налоговый орган утратил право на принудительное взыскание.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

Представитель инспекции возражал против удовлетворения жалобы, ссылался на соответствие сделанных судами выводов закону и имеющимся в деле доказательствам.

В судебном заседании объявлен перерыв, после завершения которого судебное заседание продолжено в отсутствие представителей участвующих в деле лиц.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, выслушав участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что судебные акты надлежит отменить.

Как видно из материалов дела и установлено судами, в период с 30.03.2018 по 06.11.2018 в отношении общества на основании решения инспекции от 30.03.2018 N 3 проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017.

По результатам проведения выездной налоговой проверки составлен акт от 09.01.2019 N 6.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, дополнения к акту, материалов проверки, возражений налогоплательщика, инспекция приняла решение от 20.12.2021 N 9 (вручено 20.12.2021), в соответствии с которым начислены 4 521 352 рубля 59 копеек налогов, 2 154 824 рубля 92 копейки пени, а также общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122, пункту 1 статьи 126 НК РФ в общей сумме 113 154 рубля.

Общество не использовало право на подачу апелляционной жалобы на решение от 20.12.2021 N 9 в вышестоящий налоговый орган.

Решение инспекции от 20.12.2021 N 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступило в законную силу - 20.01.2022.

На основании пункта 2 статьи 70 НК РФ инспекция после вступления в силу решения от 20.12.2021 N 9 посредством телекоммуникационных каналов связи (далее также - ТКС) 24.01.2022 направила обществу требование об уплате налога, пени, штрафов от 24.01.2022 N 2663, которым в срок до 21.02.2022 предложила уплатить 6 745 702 рубля 74 копейки (налоги - 4 483 035 рублей, пени - 2 149 513 рублей 74 копейки, штрафы - 113 154 рубля).

При выставлении требования учтены переплаты по налогам и пени, имеющиеся у общества в общей сумме 43 628 рублей 77 копеек, в том числе по НДС (налог) - 38 135 рублей 59 копеек, НДС (пени) - 5 311 рублей 18 копеек, НДФЛ агент (налог) - 182 рубля.

Общество обратилось с жалобой в вышестоящий налоговый орган в связи с несогласием с выставленным требованием N 2663.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 17.03.2022 N 25-12-272 жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с выставленным требованием N 2663 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций и индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 24.01.2022, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Судами установлено, что выездная налоговая проверка общества начата 30.03.2018, окончена 06.11.2018, что не превышает установленный НК РФ срок проведения проверки с учетом ее приостановления.

В соответствии с пунктом 1 статьи 100 НК РФ составлен акт налоговой проверки от 09.01.2019 N 1.

В соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ обществом представлены письменные возражения от 19.02.2019. По итогам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии с пунктом 6.1 статьи 101 НК РФ инспекцией оформлено дополнение от 13.05.2019 N 4. Обществом представлены письменные возражения от 04.06.2019 на дополнения к акту налоговой проверки от 13.05.2019 N 4 с приложением копий документов.

По результатам рассмотрения акта и дополнения к нему, материалов проверки, возражений налогоплательщика, а также результатов дополнительных мероприятий налогового контроля принято решение от 20.12.2021 N 9, которое вручено директору общества 20.12.2021 и вступило в законную силу 20.01.2022.

Судами также установлено, что у инспекции согласно пункту 2 статьи 70 НК РФ отсутствовали правовые основания для выставления требования об уплате задолженности по налогам, пеням и штрафам до вступления в законную силу итогового решения по результатам налоговой проверки, в связи с чем оспариваемое требование N 2663 выставлено по состоянию на 24.10.2021 со сроком исполнения налогоплательщиком до 21.02.2022. Для возможности инициирования процедуры принудительного взыскания задолженности необходимо ориентироваться на решение налогового органа, вступившее в законную силу.

При вынесении судебных актов суды пришли к выводу, что налоговым органом не нарушен порядок и сроки направления оспариваемого требования, которое сформировано за неуплату сумм задолженности по налогам (образовавшейся в результате отражения в КРСБ начисленных сумм налога, пени и штрафа на основании решения от 20.12.2021 N 9, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки). Требование содержит все необходимые сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, основании взыскания налогов (сборов, страховых взносов) (по решению от 20.12.2021 N 9), сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком, является правомерными и не противоречит действующему налоговому законодательству.

Судами отклонен довод заявителя об утрате инспекцией права на принудительное взыскание задолженности в связи с нарушением сроков принятия решения по результатам выездной налоговой проверки. По мнению судов, превышение длительности производства по делу о нарушении законодательства о налогах (совершение определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля с нарушением сроков) само по себе не лишает налоговый орган права на принятие мер внесудебного взыскания, предусмотренных статьями 46 - 47 НК РФ, но, во всяком случае, ограничивает возможность взыскания пределами двух лет.

В случае превышения двухлетнего срока, возражения относительно нарушения длительности проведения налоговой проверки могут быть заявлены налогоплательщиком как при рассмотрении предъявленного к нему в судебном порядке требования о взыскании задолженности, так и при оспаривании самим налогоплательщиком выставленного налоговым органом требования об уплате налога, оспаривании решений (постановлений) принятых налоговым органом в рамках внесудебного взыскания задолженности, что согласуется с пунктом 31 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 57 О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации (далее - постановление Пленума 57).

При рассмотрении дела суды первой и апелляционной инстанций, формально сославшись на статьи 45, 46, 47, 70, 100, 101 НК РФ, пункт 31 постановления Пленума N 57, определение Верховного Суда Российской Федерации от 05.07.2021 N 307-ЭС21-2135, неправомерно не проверили по существу доводы общества о нарушении инспекцией сроков принятия решения по результатам проведения налоговой проверки, поскольку эти доводы в силу прямого указания, содержащегося в пункте 31 постановления Пленума N 57, имели юридическое значение для рассматриваемого дела.

Выставление требования об уплате налога обоснованно признано судами начальной стадией исполнения решения, вынесенного по результатам налоговой проверки (после вступления в силу решения и получения реальной возможности его исполнения), однако предшествующие ему действия (бездействие) инспекции в части соблюдения сроков принятия решения по результатам проведения налоговой проверки подлежали установлению и оценке судами применительно к соблюдению двухлетнего предельного срока судебного взыскания задолженности по результатам такой проверки (абзац третий пункта 1 статьи 47 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ), поскольку судебная практика признает, что регламентация сроков взыскания налогов, равно как и сроков проведения налоговых проверок, имеет общие итоговые цели, направлена на достижение равновесия интересов участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, на обеспечение правовой определенности. По смыслу закона упомянутый предельный двухлетний срок выступает гарантией соблюдения принципа правовой определенности: он исчисляется с момента истечения срока добровольного исполнения обязанности по уплате, указанного в требовании, и поглощает иные предусмотренные статьями 46 - 47 НК РФ сроки совершения промежуточных действий, направленных на взыскание задолженности налоговым органом.

Судам надлежит иметь в виду, что несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля сроков, предусмотренных пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89, пунктами 1 и 5 статьи 100, пунктами 1, 6, 9 статьи 101, пунктами 1, 6, 10 статьи 101.4, пунктом 3 статьи 140 (в случае подачи апелляционной жалобы), статьей 70 НК РФ, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, в связи с чем при проверке судом соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер сроки совершения упомянутых действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ (абзац 1 пункта 31 постановления Пленума N 57).

Несвоевременное совершение налоговым органом действий, предусмотренных данными нормами, не влечет продления совокупного срока принудительного взыскания задолженности, который исчисляется объективно - в последовательности и продолжительности применительно к срокам, установленным названными нормами закона.

На момент выставления требования об уплате налога (пени, штрафа), как меры принуждения, должна существовать сама возможность применения принуждения, в том числе не может быть утрачена возможность взыскания истребуемой задолженности. В противном случае в соответствии с волей законодателя по истечении предельного двухлетнего срока налоговый орган утрачивает не только право на обращение с соответствующим требованием в суд, но также и право инициировать взыскание задолженности путем выставления требования об уплате налога.

Таким образом, превышение длительности производства по делу о нарушении законодательства о налогах (совершение определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля с нарушением сроков) само по себе не лишает налоговый орган права на принятие мер внесудебного взыскания, предусмотренных статьями 46 - 47 НК РФ, но, во всяком случае, ограничивает возможность взыскания пределами двух лет. В случае превышения двухлетнего срока, возражения относительно нарушения длительности проведения налоговой проверки могут быть заявлены налогоплательщиком при оспаривании самим налогоплательщиком выставленного налоговым органом требования об уплате налога, что согласуется с абзацем 2 пункта 31 постановления Пленума N 57.

Письменные возражения общества на дополнения к акту налоговой проверки от 13.05.2019 N 4 с приложением копий документов датированы 04.06.2019. Какие конкретно причины обусловили принятие инспекцией решения спустя 2 года и шесть месяцев после этого события, суды не выяснили. Длительность периода между указанными событиями может свидетельствовать о пропуске инспекцией предельного двухлетнего срока принудительного взыскания задолженности, и в рассматриваемом случае требовала проверки со ссылкой на конкретные факты и доказательства, их подтверждающие. При рассмотрении дела судами с учетом регламентных сроков, имевших место объективных или субъективных причин, препятствующих принятию решения по результатам проведения выездной налоговой проверки, не установлена дата, не позднее которой инспекция должна была принять такое решение, и применительно к такой дате не определена длительность бездействия инспекции, если оно имело место.

Основание считать, что нарушение установленного пунктами 1, 6, 9 статьи 101 НК РФ срока принятия решения по результатам выездной налоговой проверки составило незначительный срок и, следовательно, не привело к нарушению предельного двухлетнего срока, у суда кассационной инстанции отсутствуют. Обстоятельства дела в этой части суды не установили, доводы общества с учетом пункта 4 постановления Правительства Российской Федерации от 02.04.2020 N 409 "О мерах по обеспечению устойчивого развития экономики" о приостановлении течения сроков, установленных НК РФ (в том числе сроков, предусмотренных статьями 100 и 101 НК РФ), в отношении проверок, указанных в абзацах втором и третьем данного пункта, не проверили, поэтому вывод о наличии оснований для отказа в удовлетворении заявления общества носит преждевременный характер.

Данные процессуальные нарушения привели к недостаточно полному исследованию доказательств и принятию неправильных и необоснованных судебных актов, что является основанием для их отмены в силу части 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Кассационная инстанция не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении либо были отвергнуты судом, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими и о том, какая норма материального права должна быть применена (часть 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Таким образом, процессуальный закон, определяя пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции, не предоставил ему права исследовать и оценивать доказательства, которые ранее не были предметом исследования (оценки).

При таких обстоятельствах дело надлежит направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции, в ходе которого суду следует устранить отмеченные недостатки, истребовать документы и доказательства, в полном объеме исследовать доводы лиц, участвующих в деле, представленные доказательства, дать им надлежащую оценку с учетом норм действующего законодательства, а также разрешить вопрос о распределении судебных расходов.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 23.01.2023 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.04.2023 по делу N А32-40468/2022 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Т.В. Прокофьева

Судьи

А.В. Гиданкина Л.А. Черных