Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 25 сентября 2023 г. N Ф08-9339/23 по делу N А32-47805/2022

г. Краснодар

25 сентября 2023 г.

Дело N А32-47805/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 19 сентября 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 сентября 2023 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Гиданкиной А.В., Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - индивидуального предпринимателя Комловской Ирины Иосифовны (ИНН 2351001178746, ОГРН 315236400002691) - Кравченко В.А. (доверенность от 22.09.2021), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Краснодарскому краю - Котельниковой А.В. (доверенность от 25.08.2022), Бережной А.В. (доверенность от 06.09.2023), рассмотрев кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Комловской Ирины Иосифовны на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 06.04.2023 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.06.2023 по делу N А32-47805/2022, установил следующее.

Индивидуальный предприниматель Комловская Ирина Иосифовна (далее - предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Краснодарскому краю (далее - инспекция) от 12.05.2022 N 610 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 06.04.2023, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 19.06.2023, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Предприниматель обратилась в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить судебные акты, принять новое решение об удовлетворении заявленных требований. Заявитель жалобы считает, что после подачи первичной налоговой декларации по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН) за 2020 год предприниматель не обнаружила ни факты неотражения или неполного отражения сведений, ни недостоверные сведения или ошибки, приводящие к занижению суммы налога, подлежащей уплате, поэтому у предпринимателя не было ни прав, ни обязанности, ни разумной цели подавать уточненную налоговую декларацию. Предприниматель не знал о проверке инспекцией ошибочно поданной уточненной декларации. После получения акта камеральной проверки 09.12.2021 предприниматель подал в инспекцию заявление о признании ошибочно поданной 30.07.2021 уточненной налоговой декларации по УСН за 2020 год и ее аннулировании. У инспекции отсутствовали основания для проверки данной декларации.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представитель предпринимателя поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представители инспекции в судебном заседании просили судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению.

Предприниматель применяет УСН с объектом налогообложения "доходы", налоговая ставка - 6 процентов.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за 2020 год, представленной предпринимателем в инспекцию 30.07.2021, по результатам которой составлен акт камеральной налоговой проверки от 18.11.2021 N 9101.

Камеральной налоговой проверкой уточненной декларации по УСН установлено, что предприниматель в нарушение пункта 1 статьи 346.15 Кодекса не уплатил налог по УСН в результате невключения в налогооблагаемую базу доходов, полученных от продажи земельных участков, используемых в предпринимательской деятельности.

По итогам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки, письменных возражений предпринимателя и материалов налоговой проверки инспекцией принято решение от 12.05.2022 N 610 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде 14 119 рублей 50 копеек штрафа (размер штрафных санкций уменьшен налоговым органом в 16 раз в связи с установлением смягчающих обстоятельств).

Согласно указанному решению предпринимателю предложено уплатить 1 129 560 рублей недоимки по УСН, а также 129 466 рублей 40 копеек пени. Всего по решению начислены к уплате 1 273 145 рубля 90 копеек.

Решением УФНС России по Краснодарскому краю от 06.07.2022 N 25-13/19557@ апелляционная жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения.

Несогласие с решением инспекции от 12.05.2022 N 610 послужило основанием для обращения с заявлением в суд.

Судебные инстанции, руководствуясь статьей 57 Конституции Российской Федерации, статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации, пунктом 1 статьи 3, статьей 23, пунктом 1 статьи 32, статьей 45, пунктом 1 статьи 52, пунктами 1 и 2 статьи 88, статьей 101, пунктом 1 статьи 249, пунктом 1 статьи 346.12, пунктом 1 статьи 346.15, пунктом 1 статьи 346.17, пунктом 2 статьи 346.20, пунктом 2 статьи 346.21 Кодекса, оценили относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, и сделали правильный вывод об отсутствии оснований для удовлетворения заявления предпринимателя.

Как следует из материалов дела, Комловская Ирина Иосифовна зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя с 17.03.2015.

Основным видом предпринимательской деятельности является оптовая торговля сахаром, в качестве дополнительных видов деятельности указаны: предоставление услуг в области растениеводства, оптовая торговля: зерном, необработанным табаком, семенами и кормами для сельскохозяйственный животных, семенами, масличными семенами и маслосодержащими плодами, сельскохозяйственным сырьем, деятельность автомобильного грузового транспорта и услуги по перевозкам, прочая вспомогательная деятельность, связанная с перевозками, аренда и управление собственным или арендованным нежилым недвижимым имуществом, в отношении которой применялась УСН с объектом налогообложения "доходы".

Предпринимателем 30.04.2021 представлена первичная налоговая декларация по УСН за 2020 год, согласно которой сумма полученных доходов - 3 628 тыс. рублей, сумма исчисленного налога за налоговый период - 217 680 рублей, сумма страховых взносов, уменьшающая сумму исчисленного налога, - 184 192 рубля, сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, - 33 488 рублей.

30.07.2021 предприниматель представил уточненную налоговую декларацию по УСН за 2020 год (номер корректировки 1), показатели которой идентичны показателям первичной декларации.

В результате камеральной проверки уточненной налоговой декларации по УСН за 2020 год установлено, что предприниматель в 2020 году продал принадлежащее ему на праве собственности недвижимое имущество - 14 земельных участков (вид использования земель - для сельскохозяйственного производства, для размещения объектов сельскохозяйственного назначения и сельскохозяйственных угодий) общей площадью 124 га на общую сумму 18 826 тыс. рублей, в том числе:

- с кадастровыми номерами 23:03:0301005:16 и 23:03:0301005:17 - договоры купли-продажи от 23.03.2020 (регистрация фактов владения - 28.02.2019, прекращение владения - 24.03.2020), доход от продажи - 290 700 рублей и 704 100 рублей;

- с кадастровыми номерами 23:03:0301002:101, 23:03:0301002:100, договоры купли-продажи от 23.03.2020 (регистрация фактов владения - 11.03.2019, 13.03.2019, прекращение владения - 24.03.2020, 25.03.2020), доход от продажи - 661 200 рублей и 170 тыс. рублей;

- с кадастровыми номерами 23:22:0703001:113, 23:22:0703000:149, 23:22:0703000:148, 23:22:0703000:88, договоры купли-продажи от 14.08.2020 (регистрация фактов владения - 27.12.2018, 14.02.2018, 15.02.2018, прекращение владения - 27.08.2020), доход от продажи - 1 200 тыс. рублей, 1 млн рублей, 2 300 тыс. рублей и 3 800 тыс. рублей;

- с кадастровыми номерами 23:22:0703002:69, 23:22:0703002:27, 23:22:0703002:68, 23:22:0703002:26, договоры купли-продажи от 14.08.2020 (регистрация фактов владения - 07.02.2019, 23.12.2018, 14.02.2018, 23.12.2018, прекращение владения - 28.08.2020), доход от продажи - 1 200 тыс. рублей, 1 350 тыс. рублей, 1 100 тыс. рублей и 1 350 тыс. рублей;

- с кадастровыми номерами 23:22:0703002:45, 23:22:0703001:270, договоры купли-продажи от 14.08.2020 (регистрация фактов владения - 14.02.2018, 27.12.2018, прекращение владения - 30.08.2020, 31.08.2020), доход от продажи - 1 100 тыс. рублей и 2 600 тыс. рублей.

Факт реализации предпринимателем указанного имущества подтвержден сведениями, поступившими от Управления Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии и не опровергнут самим предпринимателем.

Доходы, полученные от реализации указанного имущества (земельных участков) в первичной и уточненной налоговой декларациях по УСН за 2020 год не отражены, налоги с сумм полученного дохода от продажи поименованного имущества не уплачены.

В соответствии со статьей 77 Земельного кодекса Российской Федерации землями сельскохозяйственного назначения признаются земли, находящиеся за границами населенного пункта и предоставленные для нужд сельского хозяйства, а также предназначенные для этих целей.

Инспекция пришла к выводу о том, что реализованные спорные земельные участки сельскохозяйственного назначения по своим функциональным характеристикам изначально не предназначены для использования в иных целях, не связанных с предпринимательской деятельностью (для личных потребительских нужд), использованы предпринимателем в предпринимательской деятельности. Сведения об изменении характеристик земельных участков не представлены. Также отсутствуют доказательства использования их в личных, семейных, бытовых и иных, не связанных с предпринимательской деятельностью, целях. Об использовании спорных земельных участков в предпринимательской деятельности также свидетельствует и количество приобретенных/реализованных земельных участков, их общая площадь - 124 га, систематичность реализации земельных участков. При установлении целей приобретения имущества не исключены обстоятельства направленности на систематическое получение дохода от использования рассматриваемого имущества и (или) систематичной перепродажи имущества с учетом основных видов предпринимательской деятельности предпринимателя.

То есть, реализация спорных объектов недвижимости предпринимателем осуществлена в рамках предпринимательской деятельности.

Доводы о необоснованности вывода об использовании всех 14 земельных участков в предпринимательской деятельности проверены судами, опровергнуты ими со ссылкой на представленные в материалы дела доказательства. Использование этих участков в предпринимательской деятельности соответствует целевому назначению и разрешенному виду использования этих участков, основному виду деятельности предпринимателя. Само по себе несогласие с выводами судов не является основанием для отмены судебных актов. Доход от продажи указанных земельных участков, используемых в предпринимательской деятельности, отражен предпринимателем в налоговой декларации от 30.04.2021 по форме 3-НДФЛ за 2020 год, в которой также применен имущественный вычет в размере 17 826 тыс. рублей и сумма к уплате НДФЛ составила 130 тыс. рублей.

В рамках камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДФЛ установлено неправомерное в нарушение подпункта 4 пункта 2 статьи 220 Кодекса применение имущественного налогового вычета в отношении доходов, полученных от продажи недвижимого имущества, которое использовалось в предпринимательской деятельности.

В соответствии с пунктом 3 статьи 88 Кодекса в адрес предпринимателя 14.07.2021 одновременно направлены требование N 3551 о представлении пояснений, в котором предложено представить уточненную декларацию по форме 3-НДФЛ, и требование N 3546 о необходимости отразить доход от продажи этих же земельных участков в декларации по УСН за 2020 год.

Учитывая, что предприниматель самостоятельно не уточнил суммы заявленных вычетов, инспекцией оформлен акт камеральной налоговой проверки от 12.08.2021 N 6715 о начислении НДФЛ в связи с необоснованным применением налогового вычета в размере произведенных расходов на приобретение земельных участков, использованных в предпринимательской деятельности.

Предприниматель, не согласившись с актом, представил возражения.

29.10.2021 по результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки декларации 3-НДФЛ за 2020 год вынесено решение N 5736 об отказе в привлечении к ответственности.

В заявлении в суд предприниматель, не оспаривая выводы проверки об использовании земельных участков в предпринимательской деятельности и неуплате налога по УСН, указал на ошибочность представления 30.07.2021 уточненной налоговой декларации по УСН за 2020 год.

Заявляя об идентичности показателей уточненной налоговой декларации по УСН (по сравнению с показателями первичной налоговой декларации) и об ее отзыве, предприниматель считал, что у инспекции отсутствовали правовые основания для проведения камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по УСН за 2020 год и принятия решения по ее результатам.

Между тем уточненная налоговая декларация по УСН за 2020 год представлена предпринимателем 30.07.2021 после получения требования N 3546 о необходимости представить письменные документально подтвержденные пояснения по вопросу отражения доходов от реализации спорных 14 земельных участков в первичной налоговой декларации по УСН за 2020 год, т. е. в течение трех месяцев для проведения камеральной проверки со дня представления предпринимателем 30.04.2021 первичной налоговой декларации по УСН за 2020 год (без отражения в ней дохода от продажи земельных участков) и до составления акта камеральной проверки по ней.

Как указано в пункте 9.1 статьи 88 Кодекса, в случае, если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация (расчет) в порядке, предусмотренном статьей 81 Кодекса, камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации (расчета) прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации (расчета).

Поскольку уточненная декларация представлена 30.07.2021, суды поддержали отсутствие у инспекции оснований для продолжения камеральной проверки по первичной декларации по УСН за 2020 год, поэтому камеральная проверка первичной декларации правильно завершена инспекцией без отражения нарушений и начата новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации с учетом документов (сведений), полученных инспекцией в рамках прекращенной камеральной налоговой проверки.

Предприниматель обратился в инспекцию с заявлением о признании ошибочно поданной (30.07.2021) уточненной налоговой декларации по УСН за 2020 год и ее аннулировании только 09.12.2021 (после окончания камеральной налоговой проверки по уточненной налоговой декларации и получения акта камеральной налоговой проверки по ней, а также после принятия инспекцией решения от 29.10.2021 N 5736 об отказе в привлечении к ответственности по результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки декларации 3-НДФЛ за 2020 год).

В адрес заявителя инспекцией направлен ответ от 15.12.2021 N 13-15/7/16320 об отказе в аннулировании уточненной декларации, который не противоречит установленным судами обстоятельствам ее подачи до завершения камеральной проверки по первичной налоговой декларации.

Прекращение камеральной налоговой проверки на основании пункта 9.1 статьи 88 Кодекса при подаче уточненной налоговой декларация означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее представленной налоговой декларации (расчета). При этом документы (сведения), полученные налоговым органом в рамках прекращенной камеральной налоговой проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика.

Порядок признания доходов при применении УСН определен положениями пункта 1 статьи 346.17 Кодекса: датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Согласно договорам купли-продажи земельных участков установлено, что:

- земельные участки 23:03:0301005:17, 23:03:0301002:101, 23:03:0301002:100, 23:03:0301005:16 проданы предпринимателем ООО "Колхоз Родина" (покупатель) по четырем договорам купли-продажи от 23.03.2020. В соответствии с пунктом 2.1 договоров продавец (предприниматель) продал земельные участки за 1 826 тыс. рублей (в совокупности), которые покупатель уплатил продавцу, а продавец лично получил до подписания договоров;

- земельные участки 23:22:0703000:88, 23:22:0703001:270, 23:22:0703002:27, 23:22:0703002:45, 23:22:0703002:69, 23:22:0703000:149, 23:22:0703001:113, 23:22:0703000:148, 23:22:0703002:26, 23:22:0703002:68 проданы предпринимателем (продавец) Сизикову Андрею Валерьевичу (покупатель) по десяти договорам купли-продажи от 14.08.2020. В соответствии с пунктом 3 указанных договоров земельные участки оцениваются в 17 млн рублей (в совокупности), которые покупатель уплатил продавцу в дату подписания договоров.

Поскольку условиями договоров купли-продажи, в которых предприниматель выступает в качестве продавца, установлено, что расчеты по оплате покупателями приобретенных земельных участков произведены до подписания договора, а иных способов оплаты договорами не предусмотрено, то момент признания доходов предпринимателя для целей налогообложения правильно определен инспекцией как день подписания договоров.

Таким образом, в ходе камеральной проверки инспекцией установлено, что заявителем занижен доход для целей исчисления налога по УСН за 2020 год на 18 826 тыс. рублей, с которого по итогам проверки исчислен налог к уплате в размере 1 129 560 рублей (18 826 000 * 6%).

Суды пришли к соответствующему материалам дела выводу о соблюдении инспекцией процедуры рассмотрения материалов проверки, обеспечении инспекцией возможности ознакомления предпринимателя со всеми материалами проверки, подачи возражений и участия при их рассмотрении в налоговом органе.

При изложенных обстоятельствах суды сделали правильный вывод о том, что инспекцией предоставлены доказательства совершения заявителем налогового правонарушения, основания для отмены оспариваемого решения инспекции отсутствуют.

Предприниматель, указывая в кассационной жалобе на незаконность судебных актов, фактически выражает свое несогласие с оценкой судами первой и апелляционной инстанции имеющихся в деле доказательств. Однако переоценка доказательств недопустима при производстве по делу в арбитражном суде кассационной инстанции.

Все обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения дела, а также доводы, изложенные в кассационной жалобе, были предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций, нарушения норм материального и процессуального права не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 06.04.2023 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.06.2023 по делу N А32-47805/2022 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Т.В. Прокофьева

Судьи

А.В. Гиданкина Л.А. Черных