Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 26 марта 2024 г. N Ф08-1433/24 по делу N А53-39222/2022

г. Краснодар

26 марта 2024 г.

Дело N А53-39222/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 12 марта 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 марта 2024 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Воловик Л.Н., судей Гиданкиной А.В. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заинтересованных лиц - Ростовской таможни и Центральной акцизной таможни - Некрасовой Е.Л. (доверенность от 22.01.2024, доверенность от 01.03.2024), в отсутствие заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Гермес", надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания, в том числе посредством размещения информации в информационно-телекоммуникационной сети Интернет, рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ГЕРМЕС" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 01.11.2023 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.12.2023 по делу N А53-39222/2022, установил следующее.

ООО "Гермес" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании незаконным уведомления Ростовской таможни (далее - таможня) о не уплаченных в установленный срок суммах таможенных платежей, специальных, антидемпинговых, компенсационных пошлин, процентов и пеней от 27.10.2022 N 10313000/У2022/0001558.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Центральная акцизная таможня.

Решением от 01.11.2023, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 26.12.2023, в удовлетворении требования отказано. Судебные акты мотивированы тем, что взимание акциза за два подакцизных товара не могут являться двойным налогообложением, ввиду того, что акциз фактически уплачивается единично за один объект налогообложения. Оспариваемое обществом уведомление таможни о не уплаченных в установленный срок суммах таможенных платежей, специальных, антидемпинговых, компенсационных пошлин, процентов и пеней от 27.10.2022 N 10313000/У2022/0001558, соответствует требованиям таможенного законодательства и не нарушает права и законные интересы общества.

Общество обратилось в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой на указанные судебные акты, которые просит отменить и принять новое решение об удовлетворении требования. Общество полагает, что жидкость для электронных систем доставки никотина в качестве самостоятельного товара обществом не ввозилась и не оформлялась в таможенном отношении. Жидкость в составе электронной системы доставки никотина не является самостоятельным подакцизным товаром, предусмотренным подпунктом 16 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса Российской Федерации. В данном случае ввезен один объект обложения акцизом, предусмотренный подпунктом 15 пункта 1 статьи 181 Кодекса (электронная система доставки никотина одноразового использования, неотделимой частью которой является никотинсодержащая жидкость). Такому объекты в 2022 году соответствовала налоговая ставка, установленная подпунктом 25 пункта 1 статьи 193 Кодекса.

В отзыве на кассационную жалобу таможенные органы просят оставить без изменения обжалуемые судебные акты, полагая, что они приняты в соответствии с действующим законодательством и обстоятельствами дела.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителя таможенных органов, проверив законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, считает, что решение и постановление апелляционной инстанции подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ростовской области, по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела и установлено судами, в рамках внешнеторгового контракта от 29.11.2021 N OUKITEL20211116-01, заключенного между покупателем ООО "Гермес" (Россия) и продавцом HEALTH (HONG KONG) HOLDINGS LTD (ГОНКОНГ), на таможенную территорию ЕАЭС ввезен и задекларирован по ДТ N 10009100/240122/3009615 товар: ЭЛЕКТРОННАЯ СИГАРЕТА "OUKITEL BULL MINI", МАРКА - OUKITEL, МОДЕЛЬ - BULL MINI, МОДИФИКАЦИЯ - ОДНОРАЗОВАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ СИГАРЕТА. ЭЛЕКТРОННАЯ СИСТЕМА ДОСТАВКИ СОЛЕВОГО НИКОТИНА С НИКОТИНОСОДЕРЖАЩЕЙ ЖИДКОСТЬЮ, ПРИНЦИП РАБОТЫ: ВНУТРИ УСТРОЙСТВА СПРЯТАН КАРТРИДЖ ЕМКОСТЬЮ 5 МЛ, ПРЕДЗАПРАВЛЕННЫЙ ЖИДКОСТЬЮ, И АККУМУЛЯТОР НА 1600 МАЧ., ИЗГ.: HEALTH (HONG KONG) HOLDINGS LTD, (TM) OUKITEL (количество 100 000 шт., ставка 62 рубля за 1 шт.; сумма 6 200 000 рублей), акциз: вид: 4270.

Не согласившись с заявленным обществом акцизом, таможенный орган 25.10.2022 произвел корректировку декларации (КДТ N 10009100/240122/3009615/08), в соответствии с которой, помимо заявленного и уплаченного обществом акциза, код вид платежа "4270", подлежал начислению и уплате акциз, предусмотренный за ввоз на территорию Российской Федерации жидкости для электронных систем доставки никотина, код вид платежа "4280" и направил обществу уведомление о не уплаченных в установленный срок суммах таможенных платежей, специальных, антидемпинговых, компенсационных пошлин, процентов и пеней от 27.10.2022 N 10313000/У2022/0001558.

Полагая, что у таможни отсутствуют основания для направления уведомления, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, судебные инстанции, со ссылкой на часть 1 статьи 198, часть 4 статьи 200, часть 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, положения статьи 2, пункта 1 статьи 14, пункта 7 статьи 310, статью 324 Таможенного кодекса Евразийского экономического союза (далее - ТК ЕАЭС), статью 24 Федерального закона от 29.06.2015 N 162-ФЗ "О стандартизации в Российской Федерации", действующим с 01.06.2018 "ГОСТ Р 58109-2018 Национальный стандарт Российской Федерации. Жидкости для электронных систем доставки никотина. Общие технические условия", часть 1 статьи 38, статью 53, статьи 181 - 182, статью 191 Налогового кодекса Российской Федерации, письма Министерства финансов Российской Федерации от 30.05.2022 N 01-04-04/27-50363 и от 05.03.2022 N 03-13-07/16745, признали обоснованным довод таможенного органа о том, что за ввезенный товар наряду с исчисленным обществом акцизом за ЭСДН, подлежит уплате акциз, взимаемый за никотинсодержащую жидкость для ЭСДН.

Судебные инстанции указав, что жидкость в составе готового изделия следует воспринимать как самостоятельный компонент, фактически придающий основное потребительское свойство итоговому продукту, исходили из того, что обществом ввезены одноразовые электронные системы доставки никотина, содержащие жидкость для электронных систем доставки никотина, которые являются подакцизным товаром, однако акциз уплачен заявителем только за ввоз электронной системы доставки никотина; ЭСДН одноразового использования не может быть использована повторно после того, как жидкость в ней закончится, её нельзя повторно заполнить, что при отсутствии или после окончания жидкости делает данный товар непригодным к дальнейшему использованию.

Согласно пункту 1 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации, объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

В соответствии с подпунктом 13 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения акцизом является ввоз подакцизных товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией. Перечень подакцизных товаров установлен статьей 181 Кодекса.

В соответствии с подпунктом 15 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса (в ред. Федерального закона от 29.09.2019 N 326-ФЗ, действовавшей на момент ввоза спорного товара) к подакцизным товарам относятся электронные системы доставки никотина, которыми в целях главы 22 Налогового кодекса Российской Федерации "Акцизы" признаются электронные устройства, используемые для преобразования жидкости для электронных систем доставки никотина в аэрозоль (пар), вдыхаемый потребителем.

Указанное нормативное определение соответствует определению, содержащемуся в пункте 3.1 ГОСТ Р 58109-2018, согласно которому электронные системы доставки никотина представляют собой электронные устройства, используемые для преобразования жидкости для электронных систем доставки никотина в аэрозоль (пар), вдыхаемый потребителем.

Подпунктом 16 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса (действовавшим в спорном периоде) к подакцизным товарам отнесена также жидкость для электронных систем доставки никотина, которой в целях главы 22 Кодекса "Акцизы" признается любая жидкость с содержанием жидкого никотина в объеме от 0,1 мг/мл, предназначенная для использования в электронных системах доставки никотина.

Согласно приложению А к ГОСТ Р 58109-2018 электронные системы доставки никотина в зависимости от способа использования подразделяются на устройства одноразового и многоразового использования, при этом под электронной системой доставки никотина одноразового использования понимается система, готовая к применению, предварительно заполненная изготовителем жидкостью для электронных систем доставки никотина, не предназначенная для повторной заправки указанной жидкостью или замены порционной упаковки, а под электронной системой многоразового использования понимается система, предназначенная для замены порционной упаковки или многократной заправки контейнера с жидкостью пользователем (пункт А.1 приложения А). Конструкция электронной системы доставки никотина может иметь в составе следующие компоненты: атомайзер, порционную упаковку с жидкостью для электронной системы доставки никотина (в виде картриджа, капсулы и др.), контейнер для жидкости для электронной системы доставки никотина, источник питания, зарядное устройство, мундштук, корпус, переключатель, световой индикатор и другие элементы (пункт А.2 приложения А).

Подпункт 15 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит каких-либо особенностей обложения акцизом в зависимости от вида электронных систем доставки никотина, равно как не содержит каких-либо исключений из их комплектности.

Сославшись на статью 181 Налогового кодекса Российской Федерации, судебные инстанции указали, что к подакцизным товарам относятся и электронные системы доставки никотина и жидкости для них, поэтому взимание акциза за два подакцизных товара не может являться двойным налогообложением, ввиду того, что акциз фактически уплачивается за один объект налогообложения.

Между тем, судебные инстанции не оценили довод общества о том, что имеющееся в подпункте 15 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса Российской Федерации указание на "электронные системы доставки никотина" следует рассматривать как указание на изделие целиком, вместе со всеми его составными компонентами, включая жидкость для электронной системы доставки никотина, тогда как указание в подпункте 16 пункта 1 статьи 181 Кодекса на "жидкость для электронных систем доставки никотина" следует рассматривать как ссылку на указанную жидкость в случаях, когда она представлена отдельно от электронных систем доставки никотина, поскольку в качестве компонента электронной системы доставки никотина она уже охватывается подпунктом 15 пункта 1 стать 181 Кодекса. Не оценили суды и довод общества о том, что в спорном периоде жидкость для электронных систем доставки никотина рассматривалась в качестве подакцизного товара, если обладала признаками "товара" в значении, определенным налоговым и таможенным законодательством, тогда как в данном случае, согласно графе 31 ДТ 10009100/240122/3009615 ввезены электронные сигареты, содержащие никотинсодержащую жидкость.

Как следует из материалов дела, номинальный объём жидкости в ввозимых одноразовых электронных системах доставки никотина: 500 литров. В рассматриваемом случае таможенным органом начислен акциз путем сложения базы начисления (стоимости закупки), акциз 62 руб./штука, акциз по литражу, доплата НДС по новому расчету.

Правила исчисления акциза установлены главой 22 Налогового кодекса Российской Федерации. По подакцизным товарам (продукции) акцизы являются составной частью их стоимости (цены), исходя из которой предусмотрено определение налогооблагаемой базы по НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 187 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база в целях исчисления акциза определяется отдельно по каждому виду подакцизного товара.

Начисление акциза не может быть необоснованным, поскольку исчисление акциза напрямую зависит от свойств товара, как установили суды, рассматриваемый в данном деле товар - одноразовые электронные системы доставки никотина, является единым, многокомпонентным.

В данном случае при проверке правомерности начисления двойного акциза с учетом свойств ввезенного товара (невозможность разделения электронного устройства и никотинсодержащей жидкости; отсутствие потребительской ценности в самом электронном устройстве после использования жидкости; невозможность дозаправки), суды не дали оценку тому обстоятельству, что применительно к спорному товару, одноразовые электронные сигареты могут иметь различный объем наполнения (что определяет срок использования и не может не оказывать влияние на расчет суммы акциза, учет данного факта прямо предусмотрен действующим в спорном периоде времени и в настоящее время законодательством (подпункт 26 пункта 1 статьи 193 Налогового кодекса Российской Федерации); одновременно в спорном периоде действовала редакция Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой электронные системы доставки никотина, устройства для нагревания табака также подлежали обложению акцизом (подпункт 25 пункта 1 статьи 193 Кодекса). При рассмотрении вопроса о размере подлежащего начислению акциза на ввезенный обществом товар, суды исходили из того, что взимание акциза за два подакцизных товара не могут являться двойным налогообложением, при этом судебные инстанции не оценили технологическую разницу в электронных системах доставки никотина, где многоразовые электронные системы доставки никотина (в отличие от одноразовых) сами по себе имеют потребительскую ценность, являются самостоятельным товаром и при их использовании предполагается обложение акцизом как само устройство, приобретаемое самостоятельно, так и отдельно приобретаемые сменные блоки (никотиносодержащая продукция), учитывая, что согласно пункту 1 статьи 187 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база в целях исчисления акциза определяется отдельно по каждому виду подакцизного товара.

Поскольку судебные инстанции недостаточно исследовали фактические обстоятельства имеющие существенное значение для принятия законного и обоснованного судебного акта, решение и постановление апелляционной инстанции по данному делу подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ростовской области.

При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенное, выяснить фактические обстоятельства по делу, исследовать и оценить представленные в материалы дела доказательства и доводы участвующих в деле лиц в соответствии с требованиями норм главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, с учетом установленных обстоятельств, проверить расчет подлежащего взысканию с общества акциза и пени и, принять решение в соответствии с нормами материального и процессуального права.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 01.11.2023 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.12.2023 по делу N А53-39222/2022 отменить. Направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ростовской области.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Л.Н. Воловик

Судьи

А.В. Гиданкина Л.А. Черных