Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 19 мая 2011 г. N Ф07-3045/11 по делу N А56-41271/2010

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Корабухиной Л.И., судей Корпусовой О.А., Ломакина С.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "РОТОНДА" Бердашкова А.В. (доверенность от 18.10.2010 N 8), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Санкт-Петербургу Фисун О.Г. (доверенность от 15.04.2011 N 03/05),

рассмотрев 18.05.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 29.09.2010 (судья Пасько О.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.01.2011 (судьи Загараева Л.П., Будылева М.В., Горбачева О.В.) по делу N А56-41271/2010,

установил

Общество с ограниченной ответственностью "РОТОНДА" (далее - Общество, ООО "РОТОНДА") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением (после уточнения требований) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция) от 11.06.2010 N 14-04-08/12828, за исключением привлечения Общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату единого социального налога (далее - ЕСН) в виде взыскания 17 717 руб. штрафа и к ответственности по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление в бюджет налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), не удержанного и не перечисленного Обществом как налоговым агентом, в виде взыскания 19 194 руб. штрафа (подпункт 1 пункта 1 резолютивной части решения), начисления 68 383 руб. пеней по НДФЛ, 136 117 руб. пеней по ЕСН и 73 294 руб. пеней по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование (подпункты 3, 4, 5 пункта 2 резолютивной части решения), а также предложения уплатить 377 717 руб. ЕСН и 203 368 руб. страховых взносов (подпункты 3, 4 пункта 3.1 резолютивной части решения).

Решением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 29.09.2010 уточненные требования Общества удовлетворены. Суд признал недействительным решение налогового органа от 11.06.2010 N 14-04-08/12828 в оспариваемой части.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.01.2011 решение суда от 29.09.2010 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить решение и постановление судов в части признания недействительным ее решения и отказать ООО "РОТОНДА" в удовлетворении заявления. Податель жалобы ссылается на неправильное применение судами норм материального права и неполное выяснение обстоятельств, имеющих существенное знание для правильного разрешения спора. По мнению налогового органа, установленные в ходе мероприятий налогового контроля обстоятельства и полученные доказательства свидетельствуют о невозможности реального осуществления Обществом операций по приобретению услуг у заявленных контрагентов и подтверждают наличие недостоверных и противоречивых сведений в первичных документах. Инспекция также считает, что ООО "РОТОНДА" в нарушение статьи 209 и пункта 1 статьи 210 НК РФ в 2006-2008 годах занизило облагаемую НДФЛ базу на суммы выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц.

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить принятые по делу судебные акты без изменения, а кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения, считая приведенные в ней доводы несостоятельными.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель Общества - возражения на них.

Дополнительное требование Общества о взыскании с налогового органа судебных расходов по оплате услуг представителя на стадии кассационного обжалования, ввиду недостаточности документов подлежит рассмотрению судом первой инстанции наряду с принятыми им к производству аналогичными требованиями заявителя об оплате услуг представителя, понесенных в судах первой и апелляционной инстанций.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция в июне 2009 - феврале 2010 года (с учетом решений о приостановлении проверки) провела выездную налоговую проверку правильности исчисления (удержания), полноты и своевременности уплаты (перечисления) ООО "РОТОНДА" в бюджет налогов и обязательных платежей, в том числе налога на прибыль и налога на добавленную стоимость (далее - НДС), ЕСН, НДФЛ и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2006 по 31.12.2008. В ходе проверки выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 02.04.2010. Рассмотрев возражения налогоплательщика на акт проверки, налоговый орган принял решения от 11.05.2010 N 14-04-08/10313 и 14-04-08/10314 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля и продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки.

Решением налогового органа от 11.06.2010 N 14-04-08/12828 Обществу предложено уплатить 864 098 руб. налога на прибыль, 627 114 руб. НДС, 377 717 руб. ЕСН, 203 386 руб. страховых взносов и 429 010 руб. пеней, начисленных за нарушение срока уплаты этих налогов и несвоевременное перечисление НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет ООО "РОТОНДА" как налоговым агентом. Также Обществу предложено удержать из доходов физических лиц при очередной выплате дохода в денежной форме и перечислить 95 113 руб. НДФЛ. Кроме того, ООО "РОТОНДА" привлечено к ответственности за допущенные нарушения, в том числе за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль и ЕСН по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 61 945 руб. штрафа и на основании статьи 123 НК РФ за неправомерное неперечисление НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет, в виде наложения штрафа в сумме 19 194 руб.

Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу решением от 10.09.2010 N 16-13/30573 изменило решение Инспекции, обжалованное Обществом в апелляционном порядке, отменив его в части доначисления ЕСН и страховых взносов с соответствующей суммой пеней и штрафа, наложенного по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) ЕСН, а также в части начисления пеней по НДФЛ и привлечения Общества к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ.

ООО "РОТОНДА" оспорило решение налогового органа в части в арбитражном суде.

Суды первой и апелляционной инстанции удовлетворили заявление Общества.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы Инспекции.

В ходе выездной проверки налоговый орган счел неправомерным включение Обществом в состав расходов, учитываемых при определении облагаемой налогом на прибыль базы 2006-2008 годов, стоимости услуг по продвижению товара в новых магазинах, по повышению имиджа и узнаваемости товаров, а также информационных, рекламных и мерчендайзинговых услуг, оказанных налогоплательщику обществами с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Метро Кэш энд Керри", "Русель" и "Агроторг". Инспекция признала эти расходы ООО "РОТОНДА" необоснованными и документально неподтвержденными.

Как указал налоговый орган, в ряде актов приема-передачи услуг, составленных с ООО "Метро Кэш энд Керри", в нарушение подпункта "г" пункта 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" не раскрыто содержание хозяйственной операции. Некоторые акты приема-передачи не содержат данных о наименовании должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, что не соответствует требованиям подпункта "е" пункта 2 статьи 9 названного Закона. В актах, оформленных по услугам по размещению рекламы товаров Общества на страницах и листовках ООО "Метро Кэш энд Керри" и мерчендайзинговым услугам, в графе "наименование" указано "рекламные услуги по договору" и "мерчендайзинговые услуги по договору". Однако в актах отсутствует ссылка на соответствующий договор, который позволил бы идентифицировать характер оказанных услуг, их объем и расчетную стоимость.

Кроме того, по мнению Инспекции, рекламные услуги, оплаченные Обществом ООО "Метро Кэш энд Керри" на основании актов приема-передачи, оказаны в отношении товаров, на которые право собственности перешло ООО "Метро Кэш энд Керри".

Налоговый орган считает что акты, составленные с ООО "Русель" и ООО "Агроторг" на оказанные информационные услуги по изучению покупательского спроса и услуги по открытию новых супермаркетов также составлены с нарушением требований пункта 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", поскольку в них не раскрыто содержание хозяйственной операции; имеется ссылка на договоры от 01.09.2005 N 827 от 14.12.2005 N 918, которые оговаривают только условия поставки товара. Представленные Обществом отчеты контрагентов об оказанных услугах не приняты Инспекцией в качестве доказательства фактического оказания услуг, поскольку в ходе встречной проверки ООО "Русель" и ООО "Агроторг" не представили списки сотрудников, занятых при оказании спорных услуг, опросные листы, анкеты. Кроме того, налоговый орган сослался на объяснения заместителя генерального директора ООО "РОТОНДА" Лейкуциса А.В., согласно которым какие-либо мероприятия для дополнительного привлечения внимания покупателей к наименованию и ассортименту товаров, поставляемых Обществом, в гипермаркетах ООО "Русель" и ООО "Агроторг" не проводились.

По мнению Инспекции, ООО "РОТОНДА" также неправомерно предъявило к вычету 627 115 руб. НДС по счетам-фактурам, выставленным ООО "Метро Кэш энд Керри", ООО "Русель" и ООО "Агроторг", поскольку в нарушение требований пункта 5 статьи 169 НК РФ в этих счетах-фактурах отсутствует подробное описание выполненных работ (оказанных услуг) и ссылка на соответствующий договор.

Суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статьей 169, 171, 172, 252, 264 НК РФ, статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", пришли к выводу об отсутствии у Инспекции оснований для отказа Обществу в получении налоговой выгоды в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и учету спорных сумм расходов при исчислении налога на прибыль. Поэтому суды признали доначисление НДС и налога на прибыль неправомерным, оспариваемое решение налогового органа по рассматриваемому эпизоду недействительным.

Кассационная инстанция считает выводы судов правильными и соответствующими материалам дела.

В силу статьи 247 НК РФ прибылью в целях главы 25 названного Кодекса признаются полученные организацией доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей налогообложения необходимо исходить из того, что расходы подтверждаются представленными налогоплательщиком документами. Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены. При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Согласно статье 6 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности утверждаются при принятии организацией учетной политики.

В силу статьи 9 названного Закона все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами; они служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Документы, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование, дату составления, наименование организации, составившей документ, содержание хозяйственной операции, ее измерители в денежном и натуральном выражении, наименование и подписи должностных лиц, ответственных за достоверность содержащихся в документе данных о совершенной операции и правильность ее оформления.

В подтверждение обоснованности расходов на оплату услуг по продвижению товара в новых магазинах, по повышению имиджа и узнаваемости товаров, а также информационных, рекламных и мерчендайзинговых услуг ООО "РОТОНДА" представлены договоры и дополнительные соглашения к ним, заключенные с ООО "Метро Кэш энд Керри", ООО "Русель" и ООО "Агроторг", и акты приема-передачи услуг, в которых указаны виды услуг, период времени, в течение которого они оказаны, и их стоимость согласно условиям договора. Акты подписаны представителями Общества и контрагентов.

При исследовании данной первичной документации судами сделан правомерный вывод о ее соответствии требованиям статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Довод налогового органа об отсутствии документального подтверждения понесенных расходов по причине того, что акты приема-сдачи не содержат конкретной информации о характере оказанных услуг, носят обезличенный характер, не содержат расчета стоимости оказанных услуг, рассмотрен и также правомерно отклонен судами.

Суды пришли к обоснованному выводу о том, что указанные обстоятельства не опровергают фактическое оказание Обществу услуг его контрагентами: ООО "Метро Кэш энд Керри", ООО "Русель" и ООО "Агроторг".

Форма актов выполненных работ (оказанных услуг) и приема-передачи работ (услуг) не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а все обязательные реквизиты, установленные статьей 9 Закона о бухгалтерском учете, в них имеются.

Следовательно, предъявление Инспекцией дополнительных требований к их содержанию неправомерно.

Как указано в пункте 5 статьи 38 НК РФ, под услугой для целей налогообложения понимается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Из названной нормы следует, что результаты оказанных услуг не имеют единиц измерения, в связи с чем их стоимость Общество и контрагенты могли подтвердить актами приема-передачи, составленными в соответствии с условиями договора.

Доказательств, свидетельствующих о том, что услуги, указанные в актах приема-передачи, ООО "Метро Кэш энд Керри", ООО "Русель" и ООО "Агроторг" Обществу в соответствии с условиями заключенных договоров не оказывали, Инспекцией не представлено.

Суды обоснованно указали на то, что затраты, связанные с оказанием этими организациями спорных услуг, произведены ООО "РОТОНДА" в целях осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

С учетом установленных обстоятельств и исследованных доказательств судами сделан правильный вывод о соответствии спорных затрат положениям статьи 252 НК РФ и правомерности учета их налогоплательщиком в составе расходов, связанных с производством и реализацией.

Следует признать правильным и вывод судов о том, что Обществом были соблюдены требования, предусмотренные статьями 169, 171, 172 НК РФ, регламентирующими порядок применения налоговых вычетов по НДС.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС на установленные названной статьей налоговые вычеты.

Вычетам, в частности, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов (пункт 2 статьи 171, пункт 1 статьи 172 НК РФ).

Судами установлено, что Общество представило в материалы дела счета-фактуры, содержащие информацию, предусмотренную статьей 169 НК РФ.

Кассационная инстанция считает несостоятельным довод Инспекции о том, что эти счета-фактуры не могут являться надлежащими доказательствами по делу, поскольку они являются новыми (переоформленными) и содержат реквизиты, отсутствующие в первоначально представленных счетах-фактурах, что не соответствует порядку внесения исправлений в счета-фактуры.

Судами при принятии судебных актов принята во внимание правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации, изложенная в определении от 12.07.2006 N 267-О, в соответствии с которой часть 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предполагает, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и представлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.

Аналогичная позиция закреплена и в пункте 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Следовательно, у судов обеих инстанций не было правовых оснований не принимать представленные Обществом счета-фактуры, не исследовать и не оценивать их в совокупности и взаимосвязи с иными имеющимися в материалах дела доказательствами .

Суды обоснованно исходили из того, что налоговое законодательство не содержит запрета на устранение ошибок путем переоформления счетов-фактур, а в ходе судебного разбирательства налогоплательщиком представлены счета-фактуры, оформленные без нарушений положений статей 169, 171 и 172 НК РФ, которые подтверждают право Общества на применение налоговых вычетов. Судами установлено, что переоформление счетов-фактур не было связано с изменениями характера и стоимости услуг, сумм налога и иных показателей, которые могут оказать влияние на существо и содержание осуществленных хозяйственных операций.

Доводы, приведенные Инспекцией в кассационной жалобе по этим эпизодам проверки, направлены на переоценку доказательств, что не относится к компетенции суда кассационной инстанции.

Эти доводы налогового органа уже оценены судами и им дана правовая оценка. Нарушений судами норм материального права применительно к установленным обстоятельствам по спорным эпизодам начислений по налогу на прибыль и НДС судом кассационной инстанции не выявлено.

Следовательно, оснований для отмены судебных актов и удовлетворения жалобы Инспекции в указанной части не имеется.

При рассмотрении дела суды пришли к выводу об отсутствии у Инспекции правовых оснований и для доначисления Обществу НДФЛ за 2006-2008 год ввиду отсутствия надлежащих доказательств выплаты Обществом своим работникам заработной платы в размере большем, чем указано в соответствующих ведомостях.

В кассационной жалобе налоговый орган указывает на необоснованность вывода судов о недоказанности налоговым органом занижения Обществом налоговой базы по НДФЛ. Инспекция считает, что суды не дали оценки представленным протоколам допроса бывших работников Общества и информации, полученной от Центра занятости населения Московского района Санкт-Петербурга и общества с ограниченной ответственностью "Издательский дом "РОСТ".

Кассационная инстанция, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, не находит оснований для удовлетворения жалобы Инспекции по этому эпизоду проверки.

Как следует из пункта 3 мотивировочной части оспариваемого решения, налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки пришел к выводу о неисчислении, неудержании и неперечислении ООО "РОТОНДА" в бюджет в проверенном периоде НДФЛ в результате выплаты "неофициальной" заработной платы своим работникам. По мнению Инспекции, данное обстоятельство подтверждается допросами свидетелей (работников Общества), а также заявками на подбор персонала, направленными ООО "РОТОНДА" в Центр занятости населения Московского района Санкт-Петербурга, и опубликованными в газете "Профессия" объявлениями о наборе сотрудников, содержащими сведения о размере месячного денежного вознаграждения. При сопоставлении полученных данных с данными Общества (налоговыми карточками по учету сумм выплаченных доходов, реестрами сведений о доходах физических лиц) Инспекцией установлено, что в бухгалтерском и налоговом учете "неофициальная" заработная плата не отражалась, что привело к неудержанию и неперечислению в бюджет 188 859 руб. НДФЛ. С учетом того, что ряд работников, которым выплачивалась "неофициальная" заработная плата, на момент принятия решения по итогам уволены, налоговый орган предложил Обществу удержать из доходов работников, которые еще состоят в трудовых отношениях с ООО "РОТОНДА", и перечислить в бюджет 95 113 рублей. На основании статьи 75 НК РФ Обществу начислены пени за неперечисление указанной суммы налога. ООО "РОТОНДА" также привлечено к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ.

Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу, рассмотрев апелляционную жалобу Общества, пришло к выводу, что Инспекция в оспариваемом решении не привела достаточных доказательств, подтверждающих занижение Обществом облагаемой НДФЛ базы.

Как указано в решении Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу от 10.09.2010 N 16-13/30573, выводы налогового органа о выплате Обществом "неофициальной" заработной платы основаны на объяснениях 15 работников ООО "РОТОНДА". При этом опрошенные лица деклараций о доходах по форме 3-НДФЛ в проверенные периоды, в которых отражены доходы, выплаченные в виде "неофициальной" заработной платы, не подавали. Каких-либо доказательств выплаты Обществом этим работникам неучтенных доходов (ведомости, в которых свидетели расписывались при получении неучтенного дохода, либо иные письменные доказательства) налоговый орган в решении не привел. Поэтому Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу отменило решение налогового органа в части начисления пеней по НДФЛ и привлечения Общества к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ.

Суды, оценив представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, также пришли к выводу, что Инспекцией не представлено бесспорных доказательств выплаты Обществом своим работникам неучтенных денежных средств (неофициальной заработной платы) и их размера.

С учетом установленных обстоятельств суды правомерно признали недействительным оспариваемое решение Инспекции и в части предложения удержать из доходов физических лиц при очередной выплате дохода в денежной форме и перечислить 95 113 руб. НДФЛ.

Согласно части 3 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции при рассмотрении дела проверяет, соответствуют ли выводы арбитражного суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Как указывалось выше, переоценка доказательств и фактических обстоятельств дела, установленных судами нижестоящих инстанций, в силу статьей 286 и 287 названного Кодекса в полномочия суда кассационной инстанции не входит.

Поскольку фактические обстоятельства дела установлены судами в результате полного и всестороннего исследования имеющихся в нем доказательств в их совокупности и взаимосвязи, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для удовлетворения кассационной жалобы Инспекции.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 29.09.2010 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.01.2011 по делу N А56-41271/2010 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Санкт-Петербургу - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.И. Корабухина

Судьи

О.А. Корпусова С.А. Ломакин