Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 12 сентября 2011 г. N Ф07-7027/11 по делу N А56-58882/2010

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Ломакина С.А., судей Дмитриева В.В., Кузнецовой Н.Г.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ленинградской области Никулина А.В. (доверенность от 11.01.2011 N 04-26/00092) и Романовой Е.Ю. (доверенность от 17.01.2011 N 04-2601446), от общества с ограниченной ответственностью "БалтФрут" Баранчи В.В. (доверенность от 16.09.2010 N 1),

рассмотрев с перерывом 05-12.09.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ленинградской области на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 15.02.2011 (судья Вареникова А.О.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2011 (судьи Третьякова Н.О., Горбачева О.В., Несмиян С.И.) по делу N А56-58882/2010,

установил

Общество с ограниченной ответственностью "БалтФрут", место нахождения: Санкт-Петербург, Канонерский остров, д. 56, лит. А, ОГРН 1057812534361 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ленинградской области, место нахождения: г. Гатчина, ул. 7-й Армии, д. 12а (далее - Инспекция), от 09.08.2010 N 16-22/459 в части доначисления 7 948 949 руб. налога на прибыль, 12 027 652 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления 2 998 296 руб. пеней по налогу на прибыль и 3 232 600 руб. пеней по НДС.

Решением суда первой инстанции от 15.02.2011 заявление Общества удовлетворено частично. Решение Инспекции признано недействительным в части доначисления 7 948 949 руб. налога на прибыль и 2 998 296 руб. пеней по этому налогу, а также доначисления 11 608 177 руб. НДС и соответствующих пеней. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 06.05.2011 указанный судебный акт оставлен без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, просит отменить вынесенные по делу судебные акты в части признания недействительным решения налогового органа о доначислении Обществу 7 948 949 руб. налога на прибыль и 2 998 296 руб. пеней, а также доначислении 11 608 177 руб. НДС и соответствующих пеней и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В отзыве Общество просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы кассационной жалобы, а представитель Общества - доводы отзыва на нее.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах, а именно правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.07.2006 по 31.12.2008.

По результатам проверки составлен акт от 12.05.2010 N 16-22/9 и с учетом возражений налогоплательщика, акта дополнительных мероприятий налогового контроля, материалов к дополнительным мероприятиям налогового контроля Инспекцией принято решение от 09.08.2010 N 16-22/49.

Названным решением Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 100 руб. Заявителю начислены пени по налогу на прибыль в сумме 2 998 296 руб., по НДС в сумме 3 232 600 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 6040 руб. Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 7 948 949 руб. и по НДС 12 027 652 руб.

Общество не согласилось с решением Инспекции и обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Ленинградской области с апелляционной жалобой. Решением вышестоящего налогового органа от 06.10.2010 N 16-21-05/15460 ненормативный акт Инспекции от 09.08.2010 N 16-22/459 изменен путем уменьшения пункта 1 резолютивной части на сумму штрафных санкций за непредставление аудиторского заключения за 2007 год. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба Общества - без удовлетворения.

Это послужило основанием для обращения налогоплательщика в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с настоящим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанции частично удовлетворили заявленные требования.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

В ходе проверки Инспекция установила, что в 2006 году Общество неправомерно включило в состав внереализационных расходов затраты в виде премии (скидки), предоставленной обществу с ограниченной ответственностью "Дортоннельпроект" (далее - ООО "Дотоннельпроект") в сумме 27 786 224 руб., в том числе 29.09.2006 в сумме 11 100 000 руб. и 31.12.2006 в размере 16 686 224 руб.

По условиям договоров купли-продажи, заключенных ООО "Дортоннельпроект" (покупатель) 01.04.2004 с обществом с ограниченной ответственностью "Балтика" (далее - ООО "Балтика") (продавец) и 21.01.2004 с обществом с ограниченной ответственностью "Омега" (далее - ООО "Омега") (продавец), продавец обязан предоставить покупателю премию (скидку) в размере 7,5% от стоимости приобретенного товара в случае приобретения покупателем в течение года товара на сумму не менее 400 000 000 руб., включая НДС 18% (пункт 4.3 договоров). Премия (скидка) предоставляется путем выставления покупателю уведомления (кредит-ноты).

Общество является правопреемником прав и обязанностей ООО "Балтика" и ООО "Омега" на основании договоров о присоединении от 08.02.2005 N 1 и от 17.03.2005 N 1 соответственно.

Как следует из представленных в материалы дела товарных накладных ООО "Дортоннельпроект" приобрело у ООО "Балтика" и ООО "Омега" товар на сумму свыше 400 000 000 руб.

Письмом от 10.01.2006 ООО "Дортоннельпроект" уведомило Общество о неисполнении им как правопреемником ООО "Балтика" и ООО "Омега" пункта 4.3 договоров купли-продажи.

Согласно расчету ООО "Дортоннельпроект" премия (скидка) в соответствии с условиями договоров купли-продажи составляет 95 881 320 руб. 67 коп. В связи с этим Общество выставило кредит-ноты от 29.09.2006 N 3 на сумму 11 100 000 руб. и от 29.12.2006 N 4 на сумму 16 686 224 руб. Указанные суммы премий (27 786 224 руб.) учтены заявителем в составе расходов при исчислении налогооблагаемой прибыли.

Инспекция считает, что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ и пунктов 1-4 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) расходы в виде премии (скидки) в размере 27 786 224 руб. документально не подтверждены, а потому не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль. В обоснование данного вывода Инспекция ссылается на следующие обстоятельства:

- отсутствуют первичные документы, подтверждающие исполнение договоров купли-продажи за 2004 год, заключенных между ООО "Дортоннельпроект", ООО "Балтика" и ООО "Омега";

- в договорах купли-продажи за 2004 год не определено, в каких целях устанавливается премия (скидка), порядок ее исчисления и условия выплаты;

- на момент предоставления скидки во втором полугодии 2006 года ООО "Дортоннельпроект" не рассчиталось за товар 2004 года;

- руководитель и главный бухгалтер ООО "Дортоннельпроект" Ходоренко В.М. отрицает свое отношение к организации, договоры купли-продажи 2004 года не подписывал, письмо от 10.01.2006 в адрес Общества не направлял;

- ООО "Дортоннельпроект" не представляет налоговую и бухгалтерскую отчетность со второго полугодия 2004 года, расчетный счет в обществе с ограниченной ответственностью "НЭП БАНК" закрыт 10.09.2004, движение по расчетному счету в МБ "Сенатор" (общество с ограниченной ответственностью) приостановлено 30.08.2004.

Суды первой и апелляционной инстанций обоснованно удовлетворили требования Общества по данному эпизоду по следующим основаниям.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 данного Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 названного Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

По положениям пункта 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с подпунктом 19.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ (в редакции Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ) в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности: расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок.

Из вышеприведенных норм следует (как правильно указали судебные инстанции), если условиями договора, заключенного между продавцом и покупателем, предусмотрена выплата премии покупателю вследствие выполнения им определенных условий договора без изменения цены товара, то указанные затраты могут быть учтены в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных расходов на основании подпункта 19.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

Как установлено судами двух инстанций, согласно пункту 4.3 договоров купли-продажи за 2004 года (том 2, листы 47-50) стороны (ООО "Дортоннельпроект" - покупатель и ООО "Балтика", ООО "Омега" - продавцы) договорились, что если покупатель приобретает в течение года товар на сумму не менее 400 000 000 руб., включая НДС 18%, то поставщик обязан предоставить покупателю премию (скидку) в размере 7,5% от стоимости приобретенного товара. Премия (скидка) предоставляется путем выставления покупателю уведомления (кредит-ноты).

Факт приобретения ООО "Дортоннельпроект" у указанных организаций товара на сумму свыше 400 000 000 руб. установлен судами и подтвержден имеющимися в материалах дела товарными накладными.

Расходы в виде премии (скидки), предоставленной Обществом ООО "Дортоннельпроект", включены заявителем во внереализационные расходы при исчислении налога на прибыль.

При этом суды установили, что наличие у ООО "Дортоннельпроект" задолженности по оплате товара не препятствовало Обществу для предоставления премии (скидки) в размере 7,5%, поскольку предоставление покупателю такой премии (скидки) поставлено в зависимость от суммы приобретенного товара.

Судами также установлено, что заключение договора о выплате премии способствовало погашению задолженности за поставленный товар. Задолженность перед заявителем была погашена ООО "Дортоннельпроект" в 2008 году, что подтверждается представленными в материалы дела платежными поручениями и копиями переданных векселей.

На основании норм подпункта 19.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ судами сделан обоснованный вывод об отсутствии занижения налоговой базы по налогу на прибыль в связи с правомерным включением во внереализационные расходы премии (скидки), предоставленной покупателю (ООО "Дортоннельпроект").

Инспекция в кассационной жалобе ссылается на то, что у Общества отсутствую первичные учетные документы, подтверждающие исполнение договоров купли-продажи за 2004 год, в том числе по причине несоответствия их требованиям Закона N 129-ФЗ и подписания от имени ООО "Дортоннельпроект" неустановленным лицом.

Согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При решении вопроса о правомерности отнесения налогоплательщиком к расходам в целях исчисления налога на прибыль спорных затрат необходимо исходить из наличия (отсутствия) у него документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

В соответствии со статьей 65 и частью 5 статьи 200 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. Обязанность доказывания законности оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган, принявший акт, решение или совершивший действия (бездействие).

Суды установили, что ООО "Дортоннельпроект" зарегистрировано 26.09.2002 в установленном порядке в качестве юридического лица; Ходоренко В.М., отрицавший свое участие в хозяйственной деятельности данной организации, указан в Едином государственном реестре юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) в качестве ее руководителя.

Инспекция в ходе проверки назначила почерковедческую экспертизу подписи директора ООО "Дортоннельпроект" на договорах купли-продажи 2004 года, письме от 10.01.2006 "По вопросу предоставления премии".

По результатам экспертизы экспертом составлено заключение, из которого следует, что проведение сравнительного исследования между подписями Ходоренко В.М. в представленных документах и подписями Ходоренко В.М. в сравнительных образцах не представляется возможным, поскольку при их выполнении использовались разные письменные конструкции со своими характерными признаками.

Кроме того, при наличии доказательств, подтверждающих реальное осуществление организациями хозяйственных операций, факт подписания первичных документов от имени контрагента неустановленным лицом сам по себе не может являться безусловным и достаточным основанием, свидетельствующим о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды. Налоговым органом в рассматриваемом случае не доказано, что Общество в силу конкретных обстоятельств знало либо должно было знать о недостоверности подписей руководителя контрагента в первичных документах или о других нарушениях законодательства, допущенных этой организацией.

С учетом этого, суды сделали правильный вывод об отсутствии бесспорных доказательств, опровергающих реальные хозяйственные операции между Обществом и ООО "Дортоннельпроект".

Непредставление ООО "Дортоннельпроект" налоговой отчетности не свидетельствует о недобросовестности Общества и получении им необоснованной налоговой выгоды.

Ссылка налогового органа на несоответствие представленных Обществом документов статье 9 Закона N 129-ФЗ также обоснованно отклонена судами, поскольку отдельные недостатки в оформлении товарных накладных сами по себе не могут свидетельствовать о фактическом неосуществлении указанных в них хозяйственных операций и препятствовать реализации налогоплательщиком предоставленного налоговым законодательством права на включение в состав внереализационных расходов, принимаемых для целей исчисления налога на прибыль, расходов в виде премии (скидки), предоставленной ООО "Дортоннельпроект".

Суды посчитали первичные учетные документы достаточными и содержащими всю необходимую информацию для вывода о реальности хозяйственных операций.

При таких условиях суды обоснованно признали решение Инспекции недействительным по данному эпизоду.

Налоговый орган установил при проверке, что в 2007 году Общество неправомерно включило в состав внереализационных расходов затраты в виде неустойки (пеней) за просрочку платежей поставщикам обществу с ограниченной ответственностью "Галактион" (далее - ООО "Галактион") и закрытому акционерному обществу "Сатурн" (далее - ЗАО "Сатурн") в сумме 6 248 600 руб.

В ходе проверки установлено, что согласно приложению к Уточненному передаточному акту к договору от 08.02.2005 N 1 о присоединении ООО "Балтика" к Обществу у ООО "Балтика" по состоянию на 27.04.2005 имелась кредиторская задолженность перед ООО "Галактион" в размере 75 545 086 руб. 21 коп., а перед ЗАО "Сатурн" 41 798 935 руб. 22 коп.

Указанная задолженность при присоединении ООО "Балтика" к Обществу, перешла к заявителю, о чем письмами от 30.03.2006 были уведомлены ООО "Галактион" и ЗАО "Сатурн".

Названные организации в свою очередь претензиями от 30.03.2007 уведомили Общество о нарушении им обязательств по расчетам и о начислении неустойки за задержку платежей.

Поскольку Обществом требование об уплате неустойки частично было признано, неустойка в размере 6 248 600 руб. включена им в состав расходов по налогу на прибыль за 2007 год.

Инспекция пришла к выводу о том, что в нарушение пункта 1 статьи 252, подпункта 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ, пунктов 1-4 статьи 9 Закона N 129-ФЗ расходы Общества по финансово-хозяйственным операциям с ООО "Галактион" и ЗАО "Сатурн" документально не подтверждены, в связи с чем не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль. По мнению налогового органа, данный вывод подтверждается следующими обстоятельствами:

- ООО "Галактион" и ЗАО "Сатурн" не находятся по адресу государственной регистрации;

- генеральные директора указанных организаций Татарников Ф.А. и Олейникова Е.Х. отрицают свое участие в финансово-хозяйственной деятельности данных организаций и подписание каких-либо документов от имени этих юридических лиц;

- Общество задолженность перед названными организациями не погасило;

- в представленных документах вместо ЗАО "Сатурн" указано ООО "Сатурн". Следовательно, представленные Обществом документы не соответствуют требованиям документальной подтвержденности и не могут быть основанием для включения понесенных расходов в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли.

Суды удовлетворили требования налогоплательщика по рассматриваемому эпизоду, исходя из следующего.

Согласно подпункту 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, и расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

На основании представленных в материалы дела документов суды установили признание должником - Обществом требований ООО "Галактион" и ЗАО "Сатурн" об уплате неустойки в связи с допущенной просрочкой уплаты кредиторской задолженности.

Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности (исходя из действующего налогового законодательства), следует признать экономически оправданными (обоснованными).

При этом названный Кодекс не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Урегулирование спорных отношений во внесудебном порядке само по себе не влечет невозможности учета в составе расходов обоснованных затрат, которые понесены налогоплательщиком в связи с возмещением контрагенту причиненных убытков, выплатой в его пользу компенсации, неустойки и т.п.

В нарушение данного принципа Инспекция не представила доказательств необоснованности размера неустойки, выплаченной Обществом контрагентам в связи с нарушением своих обязательств.

В кассационной жалобе Инспекция ссылается на то, что представленные Обществом документы содержат недостоверные сведения. В обоснование данного вывода Инспекция указывает на протоколы допросов генеральных директоров ООО "Галактион" и ЗАО "Сатурн".

Согласно выписке из ЕГРЮЛ ООО "Галактион" является действующим юридическим лицом, учредителем и генеральным директором которого является Татарников Ф.А.

Из протокола допроса указанного лица следует, что Татарников Ф.А. формально являлся учредителем, руководителем и главным бухгалтером ООО "Галактион", фактически же руководство не осуществлял. В 2003 году доверял совершать свои действия по доверенности. Как генеральный директор от имени указанной организации договоры, счета-фактуры не подписывал, сообщений от Общества не получал, никакой переписки с заявителем не вел, претензий в адрес Общества не направлял.

Согласно выписке из ЕГРЮЛ ЗАО "Сатурн" также является действующим юридическим лицом, учредителем и генеральным директором которого является Олейникова Е.Х.

Из протокола допроса Олейниковой Е.Х. следует, что она никогда не являлась учредителем и руководителем ЗАО "Сатурн", доверенностей на совершение каких-либо действий от имени данной организации не выдавала, договоры от лица ЗАО "Сатурн" с ООО "Балтика" не заключала и не подписывала, никакой переписки с Обществом не вела.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции Обществом в материалы дела представлены нотариально удостоверенные показания Татарникова Ф.А. и Олейниковой Е.Х., в которых указанные лица признают наличие договорных взаимоотношений между ООО "Галактион", ЗАО "Сатурн" и ООО "Балтика", а также подписание ими документов от имени соответствующих организаций (том 4, листы 113, 114).

Руководствуясь частью 3 статьи 71 АПК РФ, согласно которой доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности, судебные инстанции признали данные доказательства недопустимыми как содержащие противоречивые сведения.

Согласно экспертным заключениям от 18.03.2010 подписи на документах, составленных от имени ООО "Галактион" и ЗАО "Сатурн", вероятно, выполнены самими Татарниковым Ф.А. и Олейниковой Е.Х. Следовательно, названные заключения также не являются бесспорным доказательством того, что представленные Обществом документы содержат недостоверные сведения.

Поскольку заявителем в подтверждение своего права на включение в состав расходов по налогу на прибыль затрат по оплате услуг (неустойки) ООО "Галактион" и ЗАО "Сатурн" представлены все документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, а Инспекцией не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы, суды обоснованно удовлетворили требования Общества по этому эпизоду и признали решение Инспекции в соответствующей части недействительным.

В ходе проверки налоговый орган установил, что в нарушение пункта 9 статьи 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 119-ФЗ) и пункта 1 статьи 172 НК РФ Общество произвело вычет по НДС в первом квартале 2008 года по счету-фактуре общества с ограниченной ответственностью "Спектр-Плюс" (далее - ООО "Спектр-Плюс") от 03.11.2005 N 96 в сумме 93 509 руб. 70 коп., не отраженной в справке о кредиторской задолженности, составленной по результатам инвентаризации по состоянию на 01.01.2006.

Инспекция установила, что в справке о кредиторской задолженности по итогам проведенной инвентаризации по счету-фактуре от 03.11.2005 N 96 числится кредиторская задолженность в сумме 2787 руб. 55 коп. руб. В представленной книге покупок вычет налога по данному счету-фактуре произведен в сумме 96 297 руб. 25 коп. Таким образом, вычет налога в сумме 93 509 руб. 70 коп. произведен Обществом неправомерно.

Суды удовлетворили требования Общества по данному эпизоду, установив, что в действительности сумма НДС по счету-фактуре от 03.11.2005 N 96 составила 96 297 руб. 25 коп. (заявителем при составлении справки была допущена техническая ошибка).

Согласно части 1 статьи 2 Закона N 119-ФЗ по состоянию на 1 января 2006 года плательщики НДС обязаны провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженностей по состоянию на 31 декабря 2005 года включительно. По результатам инвентаризации определяются дебиторская задолженность за реализованные, но неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с главой 21 указанного Кодекса.

В соответствии с частью 2 статьи 2 Закона N 119-ФЗ плательщики НДС, определяющие до вступления в силу данного Закона момент определения налоговой базы как день оплаты, включают в налоговую базу денежные средства, поступившие до 1 января 2008 года в счет погашения задолженности, указанной в части 1 статьи 2 Закона N 119-ФЗ.

В силу части 9 статьи 2 Закона N 119-ФЗ, если до 1 января 2008 года налогоплательщик не оплатил суммы налога, предъявленные ему продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав, которые были приняты им на учет до 1 января 2006 года, налоговые вычеты таких сумм налога производятся в первом налоговом периоде 2008 года.

На основании указанных норм судебные инстанции сделали правильный вывод о том, что поскольку у Общества по состоянию на 01.01.2008 имелась непогашенная кредиторская задолженность в размере 96 297 руб. 25 коп., то Общество правомерно включило в состав налоговых вычетов в первом квартале 2008 года указанную сумму налога.

Несоответствие сумм НДС, на которое ссылается Инспекция в кассационной жалобе, возникло (как установлено судами) вследствие технической ошибки в указании суммы налога по спорному счету-фактуре при составлении справки о кредиторской задолженности. Однако данный факт не лишает Общество права на предъявление к вычету всей суммы налога, предъявленной ему к оплате по соответствующему счету-фактуре.

Выводы судебных инстанций по данному эпизоду соответствуют материалам дела и не подлежат переоценке. Удовлетворение судами требований Общества по этому эпизоду является обоснованным.

В решении налогового органа отражено, что Общество в уточненной декларации за первый квартал 2008 года неправомерно предъявило к вычету НДС в сумме 11 514 668 руб. по импортным операциям в отношении ООО "Омега".

В ходе проверки установлено, что в уточненной налоговой декларации по НДС за первый квартал 2008 года Общество - правопреемник прав и обязанностей ООО "Омега" (договор о присоединении от 17.03.2005 N 1) заявило право на налоговый вычет при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации и принятии на учет товаров в 2004 году ООО "Омега".

Присоединенное к Обществу юридическое лицо - ООО "Омега" до реорганизации не включало НДС, уплаченный на таможне, хотя товар был оприходован.

Согласно данным, содержащимся в базе федерального информационного ресурса налогового органа "Таможня-Ф" факт уплаты налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации ООО "Омега" в апреле, мае, июне 2004 года подтвержден. Представленные Обществом копии грузовых таможенных деклараций ООО "Омега" за указанный период, карточка счета 41 "Товары" подтверждают факт принятия ООО "Омега" товаров на учет в 2004 году.

Инспекция сделала вывод о том, что Общество как правопреемник присоединенной организации, имело право включить указанные суммы налога в налоговый вычет в соответствующих налоговых периодах. По мнению налогового органа, уточненные декларации поданы в Инспекцию за пределами установленного статьей 81 НК РФ трехлетнего срока. По мнению налогового органа, получив при присоединении ООО "Омега" по передаточным актам суммы НДС, подлежащие возмещению из бюджета, Обществу следовало предъявить налог к вычету по уточненным декларациям за 2004 год. Однако в нарушение этого требования заявитель применил вычеты в первом квартале 2008 года, представив декларацию за этот период только в первом квартале 2010 года. Следовательно, Общество утратило право на применение вычетов.

Судебные инстанции удовлетворили требования заявителю по данному эпизоду.

Кассационная инстанция считает судебные акты в этой части ошибочными и подлежащими отмене по следующим основаниям.

Как установлено судами, ввоз товаров, оплата НДС при ввозе товаров таможенным органам и принятие товаров к учету были осуществлены ООО "Омега" в 2004 году.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2004 году) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

В силу пункта 2 статьи 171 НК РФ (в той же редакции) вычетам подлежат суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Как правильно указали суды, из названных норм следует, что право на предъявление к вычету НДС, уплаченного на таможне при ввозе товаров на таможенную территорию, возникает у налогоплательщика при соблюдении следующих условий: ввоза товара на таможенную территорию Российской Федерации; уплаты налога таможенным органам; принятия на учет ввезенных на таможенную территорию товаров.

Вместе с тем судами не учтены положения пункта 2 статьи 173 НК РФ.

Согласно названной норме (в редакции, действовавшей в 2004 году), если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Из названной нормы следует, что право на возмещение положительной разницы утрачивается, если налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Как установлено судами, налоговые вычеты по НДС, уплаченному таможенным органам в 2004 году при ввозе товаров, применены Обществом в уточненной налоговой декларации за первый квартал 2008 года, поданной в налоговый орган в марте 2010 года.

Таким образом, уточненная налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет с момента ввоза товаров, оплаты НДС при их ввозе таможенным органам и принятия товаров к учету в 2004 году, соответственно налогоплательщиком утрачено право на возмещение положительной разницы по НДС.

Судами неправильно применены нормы материального права, не применен закон, подлежащий применению - пункт 2 статьи 173 НК РФ, в связи с чем судебные акты по этому эпизоду подлежат отмене с отказом Обществу в удовлетворении требований в соответствующей части.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 15.02.2011 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2011 по делу N А56-58882/2010 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ленинградской области, место нахождения: г. Гатчина, ул. 7-й Армии, д. 12а, от 09.08.2010 N 16-22/459 по эпизоду доначисления 11 608 177 руб. НДС и соответствующих пеней.

В удовлетворении требований в отмененной части обществу с ограниченной ответственностью "БалтФрут", место нахождения: Санкт-Петербург, Канонерский остров, д. 56, лит. А, ОГРН 1057812534361, отказать.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий

С.А. Ломакин

Судьи

В.В. Дмитриев Н.Г. Кузнецова