Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 26 сентября 2011 г. N Ф07-8551/11 по делу N А42-4664/2010

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Корабухиной Л.И., судей Дмитриева В.В., Ломакина С.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Гела" Гуенковой Е.Н. (доверенность от 12.08.2011, без номера), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой инспекции N 7 по Мурманской области Юрченко И.В. (доверенность от 06.09.2011 N 14-04/11-032),

рассмотрев 19.09.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Гела" на решение Арбитражного суда Мурманской области от 25.02.2011 (судья Драчёва Н.И.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.06.2011 (судьи Згурская М.Л., Дмитриева И.А., Третьякова Н.О.) по делу N А42-4664/2010,

установил

общество с ограниченной ответственностью "Гела", место нахождения: 184365, Мурманская область, Кольский район, поселок Молочный, улица Строителей, дом 26, ОГРН 1025100589700 (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой инспекции N 7 по Мурманской области от 25.03.2010 N 2 в части доначисления 216 622 руб. налога на прибыль, неправомерного неотражения фактов излишнего начисления 3 561 485 руб. налога на прибыль, доначисления 3 370 645 руб. налога на добавленную стоимость, уменьшения предъявленного к возмещению в завышенных размерах налога на добавленную стоимость в сумме 296 013 руб., а также требования от 21.05.2010 N 529 в части предложения уплатить 216 622 руб. налога на прибыль и 4 631 227 руб. налога на добавленную стоимость.

Решением суда первой инстанции от 25.02.2011 заявление общества удовлетворено частично. Признаны недействительными оспариваемые решение и требование инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль по эпизоду отказа в предоставлении налоговых вычетов по счетам-фактурам общества с ограниченной ответственностью "ЮниТрейд" в сумме 791 536 руб. и в сумме 78 099 руб. 97 коп., уплаченных поставщику товаров (работ, услуг) обществом с ограниченной ответственностью "Северный проект" в июле 2007 года. В удовлетворении остальной части заявленных требований обществу отказано.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.07.2011 решение суда от 25.02.2011 в обжалуемой части оставлено без изменения, а апелляционная жалоба общества - без удовлетворения.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Дату названного Постановления следует читать как "16.06.2011"

В кассационной жалобе общество, ссылаясь на неправильное применение судами первой и апелляционной инстанций норм материального права и несоответствие выводов судебных инстанций фактическим обстоятельствам, просит отменить решение и постановление судов обеих инстанций в части отказа в удовлетворении заявленных требований. По мнению подателя жалобы, сумма фрахта, как она согласована сторонами договора, включает в себя все расходы судовладельца, в том числе и расходы на уплату всех налогов, приходящихся на стоимость услуги. В данном случае участники договоров аренды морских судов впоследствии подтвердили включение суммы налога на добавленную стоимость в состав ставки фрахта, в связи с чем общество исчислило сумму этого налога по ставке 18 процентов и обоснованно предъявило налог контрагентам. Общество полагает, что направление им исправленных счетов-фактур и отсутствие возражений со стороны контрагента, должно расцениваться как принятие таких исправлений и согласие контрагента на выделение суммы налога на добавленную стоимость в составе ставки фрахта.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представитель инспекции их отклонил, считая эти доводы несостоятельными, а принятые по делу судебные акты в обжалуемой части законными и обоснованными.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения обществом законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, о чем составлен акт от 16.02.2010 N 1 и с учетом возражений налогоплательщика принято решение от 25.03.2010 N 2 об отказе в привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Согласно данному решению обществу доначислены налоги на прибыль и на добавленную стоимость в общей сумме 16 754 133 руб. и пени в сумме 5 222 086 руб. 61 коп., а также уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в сумме 1 968 662 руб.

Судами обеих инстанций установлено, что общество является правопреемником прав и обязанностей обществ с ограниченной ответственностью "Асасисфиш", "Северный проект", "Блок" (далее - ООО "Асасисфиш"; ООО "Северный проект"; ООО "Блок") в связи с их присоединением к заявителю.

В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган в частности, установил, что в проверяемый период общество и его правопредшественники как судовладельцы оказывали услуги фрахтования судов на время (тайм-чартер) в соответствии с договорами, заключенными с ООО "Блок", ООО "Северный проект", ООО "Асасфиш", сельскохозяйственно-производственным кооперативом "Рыболовецкий колхоз "Савельевский", федеральным государственным унитарным предприятием "Полярный научно-исследовательский институт морского рыбного хозяйства и океанографии им. Н.М. Книповича". Предметом данных договоров являлась реализация обществом услуг по предоставлению в пользование морских судов на время с экипажем в целях добычи (ловли) водных биологических ресурсов за пределами территории Российской Федерации.

Инспекцией выявлено, что налогоплательщик неправомерно занизил облагаемую базу по налогу на добавленную стоимость, отразив реализацию названных услуг в качестве операций, не подлежащих налогообложению, без учета положений пункта 1 статьи 146 и подпункта 5 пункта 1.1 статьи 148 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). В связи с этим инспекция доначислила обществу налог на добавленную стоимость сверх стоимости услуг по предоставлению в пользование морских судов на время с экипажем в целях добычи (ловли) водных биологических ресурсов, а также налог на прибыль по основаниям, указанным в решении.

Общество обжаловало решение инспекции в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области, которое решением от 13.05.2010 N 232 частично изменило решение инспекции, исключив из начисленных сумм 5 219 202 руб. 17 коп. пеней.

На основании решения инспекции от 25.03.2010 N 2 обществу направлено требование от 21.05.2010 N 529 об уплате 216 622 руб. налога на прибыль, 7 228 143 руб. налога на добавленную стоимость и 2 884 руб. 44 коп. пеней.

Общество не согласилось с названными ненормативными правовыми актами налогового органа и оспорило их в арбитражном суде.

Суды первой и апелляционной инстанций, отказывая обществу в удовлетворении заявленных требований по эпизоду, связанному с реализацией услуг по предоставлению в пользование морских судов на время с экипажем в целях добычи (ловли) водных биологических ресурсов, исходили из того, что такого рода услуги непосредственно не связаны с транспортировкой или фрахтованием, а поэтому местом их реализации является территория Российской Федерации вне зависимости от того, что фрахтователи пользовались судами за пределами территории Российской Федерации.

Учитывая данное обстоятельство, суды признали, что общество обязано было учесть стоимость спорных услуг при исчислении налога на добавленную стоимость, Поскольку в рассматриваемом случае участники сделок изначально согласовали цену услуг без включения в нее суммы налога на добавленную стоимость, суды посчитали обоснованным доначисление инспекцией данного налога по ставке 18 процентов сверх стоимости оказанных заявителем услуг.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно пунктам 1, 4 статьи 168 НК РФ налогоплательщик обязан предъявить к оплате покупателю дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму НДС в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах. При этом соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой.

Из приведенных норм Кодекса следует, что законодательством о налогах и сборах предусмотрена обязанность продавца товаров (работ, услуг) предъявить покупателю дополнительно к цене товара (работ, услуг) сумму налога на добавленную стоимость. Причем эта сумма выделяется налогоплательщиком отдельной строкой в расчетных документах, первичных учетных документах и счетах-фактурах.

В данном случае суды, проанализировав условия договоров на предоставление морских судов в пользование, пришли к выводу о том, что участники этих договоров, согласовывая стоимость услуг, не предусматривали сумму налога на добавленную стоимость в качестве ее составляющего элемента. Указанный вывод судебных инстанций подтверждается, в том числе, и представленными контрагентами в налоговый орган декларациями по налогу на добавленную стоимость, в которых выручка в размере фрахта также отнесена ими к операциям, не облагаемым налогом на добавленную стоимость. Кроме того, во всех платежных документах, подтверждающих произведенные между контрагентами расчеты, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате, из стоимости оказанных услуг (фрахта) отдельной строкой не выделялась.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 424 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.

Суды двух инстанций отклонили доводы налогоплательщика о последующем изменении сторонами договора условия о цене услуг по фрахтованию судов. Суды обоснованно указали на то, что обществом не представлены надлежащие доказательства изменений условий договоров об уменьшении цены услуг, в связи с включением в ее состав сумм налога на добавленную стоимость. Дополнительным подтверждением того, что стороны указанных договоров не предполагали облагать услуги по аренде морских судом налогом на добавленную стоимость, является отсутствие обращений контрагентов общества для получения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и подачи уточенных (корректирующих) налоговых деклараций за спорный период.

Суды первой и апелляционной инстанций признали обоснованным доначисление инспекцией налога на добавленную стоимость сверх общей суммы цены реализованных налогоплательщиком услуг, указав на неправомерные попытки общества путем внесения изменений в договоры, первичные документы и счета-фактуры применить расчетный метод исчисления этого налога.

В соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) налоговая ставка по НДС определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной, в частности пунктом 3 статьи 164 НК РФ, то есть 18 процентов, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки, в следующих случаях: при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 НК РФ; при удержании налога налоговыми агентами в соответствии со статьей 161 НК РФ; при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 154 НК РФ; при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с пунктом 4 статьи 154 НК РФ; в иных случаях, когда в соответствии с Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом.

Судебные инстанции пришли к правильному выводу о том, что перечень оснований для применения расчетного метода определения суммы налога на добавленную стоимость, предусмотренный пунктом 4 статьи 164 НК РФ, исчерпывающий, и оказание обществом и его правопредшественниками услуг по предоставлению в пользование морских судов на время с экипажем в целях добычи (ловли) водных биологических ресурсов к ним не относится.

Согласно абзацу 5 пункта 4 статьи 170 НК РФ пропорция, в которой налог на добавленную стоимость принимается к вычету или учитывается в стоимости товаров (работ, услуг), определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

Следовательно, при определении пропорции учитывается общая стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

Суды обеих инстанций установили и материалами дела подтверждается, что общество не включив налог на добавленную стоимость в цену услуги по спорным договорам, распределило суммы "входного" налога с нарушением предусмотренного вышеприведенной нормой Кодекса порядка, чем завысило расходы на сумму налога, отнесенную на затраты по производству и реализации продукции.

Довод подателя жалобы о наличии у него переплаты по налогу на прибыль в размере 3 561 485 руб., которая подлежала зачету в счет уплаты доначисленных налогов, правомерно признан апелляционным судом документально не подтвержденным. Суд апелляционной инстанции правильно указал на то, что это утверждение заявителя основано на его доводах о необходимости исчисления налога на добавленную стоимость путем выделения из цены договоров, что признано судами не основанным на нормах налогового законодательства. Доказательства того, указанная сумма, возникла вследствие иного исполнения налогоплательщиком своих налоговых обязательств, в материалах дела отсутствуют.

В связи с этим суды правильно указали на правомерность доначисления обществу оспариваемым решением 216 622 руб. налога на прибыль.

Доводы кассационной жалобы общества не опровергают выводов судов и не свидетельствуют о неправильном применении ими норм материального и процессуального права.

Поскольку дело рассмотрено судами первой и апелляционной инстанций полно и всесторонне, фактические обстоятельства дела установлены правильно, нормы материального и процессуального права не нарушены, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены принятых по делу судебных актов в обжалуемой обществом части.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил

решение Арбитражного суда Мурманской области от 25.02.2011 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.06.2011 по делу N А42-4664/2010 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Гела" - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.И. Корабухина

Судьи

В.В. Дмитриев С.А. Ломакин