Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 24 апреля 2012 г. N Ф07-2423/12 по делу N А52-1233/2011

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе

председательствующего Пастуховой М.В.,

судей Дмитриева В.В., Корпусовой О.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Псковской области Симоненковой Н.И. (доверенность от 15.11.2011), Хурват Н.А. (доверенность от 16.04.2012), от общества с ограниченной ответственностью "Великолукский локомотивовагоноремонтный завод" Персица М.Г. (доверенность от 16.04.2012), Ярица С.В. (доверенность от 16.04.2012),

рассмотрев 17.04.2012 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Псковской области на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.01.2012 (судьи Ралько О.Б., Виноградова Т.В., Пестерева О.Ю.) по делу N А52-1233/2011,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Великолукский локомотивовагоноремонтный завод" (ОГРН 1066025033788; место нахождения: 182100, город Великие Луки, Октябрьский проспект, дом 117; далее - Общество, ООО "ВЛВРЗ") обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Псковской области (ОГРН 1046000111992; место нахождения: 182100, город Великие Луки, улица Тимирязева, дом 2; далее - Инспекция, налоговый орган) от 17.02.2011 N 10-32/0951.

Суд первой инстанции решением от 30.08.2011 частично удовлетворил заявление. Оспариваемый ненормативный акт налогового органа признан недействительным в части доначисления заявителю 417 600 руб. налога на прибыль, 87 165 руб. 87 коп. пеней и 41 760 руб. штрафа за несвоевременную уплату названного налога. В остальной части в удовлетворении заявления отказано.

Постановлением от 19.01.2012 апелляционный суд отменил решение суда в части отказа в удовлетворении заявленных Обществом требований. Апелляционная инстанция признала недействительным решение Инспекции в части начисления налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа по эпизоду, связанному с транспортными услугами по перевозке грузов. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на несоответствие выводов суда апелляционной инстанции фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, неправильное применение им норм материального права, просит отменить обжалуемое постановление и оставить в силе решение суда первой инстанции.

По мнению подателя жалобы, вывод апелляционного суда о нарушении налоговым органом положений пунктов 4 - 9 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) является необоснованным, поскольку в материалах дела отсутствуют доказательства наличия особых экономических (коммерческих) условий, либо "разумных условий, которые могут оказать влияние на цены", в соответствии в которыми налогоплательщик заключал спорные сделки, и которые подлежали бы исследованию при проведении налоговой проверки.

В отзыве на кассационную жалобу ООО "ВЛВРЗ", считая постановление апелляционной инстанции законным и обоснованным, просит оставить его без изменения.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представители Общества их отклонили.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку ООО "ВЛВРЗ" за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, по результатам которой составила акт от 19.01.2011 N 10-32/0040 и вынесла решение от 17.02.2011 N 10-32/0951 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Псковской области от 01.04.2011 N 2.8-08/2149 оспариваемый ненормативный акт Инспекции оставлен без изменения.

Основанием для доначисления Обществу налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа послужил, в частности, вывод налогового органа о завышении заявителем суммы расходов при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. По мнению Инспекции, в проверяемом периоде ООО "ВЛВРЗ" приобретало транспортные услуги по перевозке грузов и пассажиров у общества с ограниченной ответственностью "СнабТрансСбыт" (далее - ООО "СнабТрансСбыт"), открытого акционерного общества "Куньяагро" (далее - ОАО "Куньяагро", в проверяемый период - открытое акционерное общество "Вагоностроительный завод" (далее - ОАО "ВСЗ") и предпринимателя Кондратьевой Л.А. по завышенным ценам.

Не согласившись с принятым налоговым органом решением, ООО "ВЛВРЗ" обратилось в суд с заявлением о признании его недействительным.

Отказывая в удовлетворении требований заявителя о признании недействительным оспариваемого ненормативного акта по эпизоду, связанному с приобретением Обществом транспортных услуг по перевозке грузов и пассажиров, суд первой инстанции посчитал, что операции заявителя по приобретению этих услуг у названных выше контрагентов не обусловлены разумными экономическими причинами, а были направлены на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Отменяя решение суда в указанной части, апелляционный суд исходил из того, что в ходе проведения мероприятий налогового контроля за правильностью применения цен в сделках по оказанию транспортных услуг Инспекцией не доказано несоответствие цен, примененных сторонами сделок, уровню рыночных цен.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проверив доводы жалобы и выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что кассационная жалоба налогового органа не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно статье 247 НК РФ прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются полученные организацией доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

На основании статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой для целей главы 25 Кодекса признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

В пункте 6 статьи 274 Кодекса (в редакции Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ) указано, что для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абзацем вторым пункта 3, а также пунктами 4 - 11 статьи 40 НК РФ, на момент реализации или совершения внереализационных операций (без включения в них НДС, акциза).

На основании пункта 1 статьи 40 Кодекса, если иное не предусмотрено данной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Таким образом, при учете реализации товаров (работ, услуг) для целей исчисления налога на прибыль налогоплательщик должен исходить из цен по сделке.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде ООО "ВЛВРЗ" (заказчик) и ООО "СнабТрансСбыт", ОАО "Куньяагро" (ОАО "ВСЗ"), индивидуальным предпринимателем Кондратьевой Л.А. (исполнители) заключены договоры на оказание транспортных услуг, составленные по типовой форме. По условиям названных договоров контрагенты Общества обязались выполнять следующие услуги: перевозка грузов и пассажиров, проверка количества и состояния груза, погрузо-разгрузочные работы в случае необходимости при весе одной тарной единицы вместе с грузом не более 51 кг., транспортировка груза, оформление или получение с дальнейшей передачей заказчику сопроводительных документов, осуществление перевозки груза по маршруту, избранному заказчиком. К указанным договорам имеются дополнительные соглашения, предусматривающие дополнительные обязанности исполнителя.

При проведении проверки налоговый орган выявил наличие взаимозависимости заявителя с названными контрагентами. Данное обстоятельство налогоплательщиком не оспаривается.

Подпунктом 1 пункта 2 статьи 40 НК РФ предусмотрено, что налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.

Руководствуясь положениями подпункта 11 пункта 1 статьи 31 и статьей 95 НК РФ, налоговый орган постановлением от 27.08.2010 N 10-32/4 назначил экспертизу по оценке рыночной стоимости транспортных услуг, оказанных ООО "ВЛВРЗ" вышеперечисленными организациями и индивидуальным предпринимателем в порядке, установленном статьей 40 Кодекса.

Как следует из заключения N 675, экспертом был произведен анализ цен на транспортные услуги на основании сведений, полученных из газет "Стерх-Луки", "Из Рук в Руки - Псков", прайс-листов на оказание транспортных услуг, предоставленных обществом с ограниченной ответственностью "Маготех" (далее - ООО "Маготех"), предпринимателем Смирновым О.В., обществом с ограниченной ответственностью "СканЛайн" (далее - ООО "СканЛайн").

В силу пункта 3 статьи 40 НК РФ в случаях, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Основываясь на результатах данного экспертного исследования, Инспекция доначислила заявителю спорные суммы налога на прибыль, пеней и штрафа.

Суд апелляционной инстанции, оценив заключение N 675 в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), пришел к выводу, что при проведении экспертизы допущены существенные нарушения, приведшие к недостоверности итогового результата о стоимости транспортных услуг на перевозку грузов и пассажиров. Поэтому данное доказательство не может быть признано допустимым для перерасчета налоговой базы по налогу на прибыль и не подтверждает завышение Обществом транспортных расходов.

При этом апелляционный суд правомерно руководствовался следующим.

Согласно пункту 3 статьи 40 Кодекса рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 настоящей статьи.

На основании пункта 4 статьи 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

На основании пунктов 5 - 7 статьи 40 Кодекса рынком товаров (работ, услуг) признается сфера их обращения, определяемая исходя из возможности покупателя реально и без значительных дополнительных затрат приобрести товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.

Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки.

При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель.

Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми.

При определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения.

В соответствии с пунктом 8 статьи 40 НК РФ при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.

В пункте 9 статьи 40 Кодекса указано, что при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 НК РФ).

Оценив представленное в материалы дела заключение N 675 на предмет его соответствия приведенным выше положениям Кодекса, апелляционная инстанция пришла к выводу о его недостоверности, поскольку при его составлении экспертом не были установлены рынок работ (услуг), сопоставимость экономических (коммерческих) условий, такие обстоятельства как взаимодействие спроса и предложения и идентичность или однородность работ (услуг), факт наличия сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми, не учтено наличие разумных условий, которые могут оказывать влияние на цены.

В частности, использованные экспертом при изготовлении заключения источники информации отражают лишь цены предложения на транспортные услуги, а не цены, сложившиеся в результате взаимодействия спроса и предложения. Вопрос о том, по каким ценам и на каких условиях были в действительности реализованы однородные услуги, экспертом не исследовался.

Апелляционный суд также установил дефектность использованных экспертом источников информации (отсутствия в них необходимых сведений, или их отсутствие как таковых). При определении рыночной цены спорных услуг официальные источники информации о рыночных ценах не использовались, поскольку газеты "Стерх-Луки", "Из Рук в Руки - Псков" и прайс-листы ООО "Маготех", ООО "СканЛайн", предпринимателя Смирнова О.В., также как и ответы обществ с ограниченной ответственностью "Автотранссервис", "Кадровый центр РЖД" и открытых акционерных обществ АТП "Великолукское", "Автоколонна 1121" на запросы налогового органа не являются официальными источниками информации.

Последние содержат лишь сведения о предлагаемых ценах на транспортные услуги, а не о ценах, основанных на исполненных сделках, и не позволяют соотнести эти цены с теми видами транспорта, с использованием которых Обществу оказывались спорные услуги.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции сделал мотивированный вывод о том, что налоговым органом не представлено обоснования расчета рыночной цены транспортных услуг перевозки грузов и пассажиров, не подтверждено соответствие примененной рыночной цены официальным источникам информации. Следовательно, в рассматриваемом случае рыночная стоимость спорных услуг по правилам статьи 40 НК РФ ни экспертом, ни Инспекцией не определена, несоответствие примененных налогоплательщиком цен уровню рыночных цен не доказано.

Кассационная инстанция находит обоснованным и вывод апелляционного суда о том, что в данном деле наличие взаимозависимости между ООО "ВЛВРЗ" и его контрагентами не может служить безусловным основанием для пересмотра налоговых обязательств заявителя.

Исходя из буквального толкования положений статьи 20 НК РФ, с учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 04.12.2003 N 441-О, в ходе мероприятий налогового контроля за правильностью исчисления и уплаты налогов налоговым органом должны быть представлены доказательства, что отношения между участниками хозяйственных операций, признаваемых взаимозависимыми лицами, объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом.

Согласно разъяснениям Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенным в пункте 6 постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", сама по себе взаимозависимость участников сделок не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Таким образом, поскольку налоговый орган не доказал, что отношения взаимозависимости между Обществом и его контрагентами по спорным сделкам оказывали влияние на условия и экономические результаты их деятельности, а иных обстоятельств, указанных в пункте 5 названного постановления и свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, в ходе налоговой проверки установлено не было, у Инспекции отсутствовали предусмотренные Кодексом основания для доначисления ООО "ВЛВРЗ" оспариваемых сумм налога на прибыль, пеней и штрафа по этому эпизоду.

Доводы кассационной жалобы о проставлении подписи предпринимателя Кондратьевой Л.А. в первичных документах путем факсимильного воспроизведения подлежат отклонению, поскольку основанием для доначисления заявителю сумм налога на прибыль, пеней и штрафа послужил вывод налогового органа о завышении Обществом произведенных расходов ввиду их несоответствия рыночным ценам, а не об их документальной неподтвержденности.

Неправильного применения судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права не установлено. Доводы, приведенные налоговым органом в кассационной жалобе, не опровергают выводы апелляционного суда и направлены на переоценку доказательств и установленных им фактических обстоятельств дела, что в силу статьи 286 и части 2 статьи 287 АПК РФ не допускается при рассмотрении спора в суде кассационной инстанции.

При таких обстоятельствах у кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены или изменения обжалуемого постановления апелляционной инстанции.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.01.2012 по делу N А52-1233/2011 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Псковской области - без удовлетворения.

Председательствующий

М.В. Пастухова

Судьи

В.В. Дмитриев О.А. Корпусова