Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 3 мая 2012 г. N Ф07-2420/12 по делу N А42-5082/2011

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе

председательствующего Боглачевой Е.В.,

судей Блиновой Л.В., Пастуховой М.В.,

при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску Субочевой О.М. (доверенность от 11.01.2012 N 14-27/000246),

рассмотрев 26.04.2012 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Компания ЛКТ" на решение Арбитражного суда Мурманской области от 10.10.2011 (судья Спичак Т.Н.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.01.2012 (судьи Будылева М.В., Горбачева О.В., Семиглазов В.А.) по делу N А42-5082/2011,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Компания ЛКТ", место нахождения: 183010, г. Мурманск, ул. Декабристов, д. 1, ОГРН 1025100837178 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску, место нахождения: 183038, г. Мурманск, ул. Комсомольская, д. 4 (далее - Инспекция), от 31.03.2011 N 02.3-34/03754дсп.

Решением суда первой инстанции от 10.10.2011, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 11.01.2012, Обществу в удовлетворении заявления отказано.

В кассационной жалобе Общество просит отменить решение от 10.10.2011 и постановление от 11.01.2012 и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Заявитель считает неправильным вывод судов о том, что местом реализации услуг по предоставлению морских судов в аренду с экипажем в целях добычи (ловли) водных биологических ресурсов следует считать территорию Российской Федерации. По мнению подателя жалобы, суды не учли, что предоставление судна в аренду с экипажем и перевозка грузов - это два самостоятельных критерия, закрепленных в пункте 2 статьи 148 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в целях определения места деятельности налогоплательщика. Общество также полагает, что в силу пункта 3 статьи 5 НК РФ к спорным правоотношениям следовало применить норму абзаца второго пункта 2 статьи 148 НК РФ в редакции Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ, как имеющую обратную силу.

В отзыве Инспекция просит в удовлетворении кассационной жалобы отказать, ссылаясь на несостоятельность ее доводов.

В судебном заседании представитель налогового органа возражал против удовлетворения кассационной жалобы.

Заявитель, надлежащим образом извещенный о месте рассмотрения кассационной жалобы, своих представителей в судебное заседания не направил, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную проверку правильности исчисления и своевременности уплаты Обществом налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2009.

В ходе проверки установлено, что в проверяемом периоде Общество на основании договоров аренды судов с экипажем (тайм-чартер) от 22.11.2007 N 20/07, от 28.07.2008 N 01-07/57, от 21.08.2008 N 01-07/60, от 12.05.2008 N 01-05/43, от 09.02.2007 N 01/2007, от 24.09.2007 N 02/2007 передавало фрахтователям (ОАО "НПО Атлантрыбфлот", ООО "Грумант", РК "40 лет Октября", ООО "Арго-М", ООО "Севрос") рыболовные суда (М-0108 "Гениченск", М-0175 "Чернигов", М-0115 "Мурманск", М-0432 "Ирвас") для осуществления деятельности по промышленному рыболовству и добыче водных биологических ресурсов в научно-исследовательских целях за пределами 12-мильной зоны Российской Федерации. Выручку от реализации услуг Общество не учитывало в целях обложения налогом на добавленную стоимость (далее - НДС), полагая, что в данном случае территория Российской Федерации не признается местом реализации услуг.

Налоговый орган пришел к выводу, что предоставление услуг по сдаче морских судов в аренду с экипажем относится к числу услуг, местом реализации которых в силу пункта 2 статьи 148 НК РФ является территория Российской Федерации.

По результатам рассмотрения материалов проверки налоговым органом составлен акт от 28.02.2011 N 37 и принято решение от 31.03.2011 N 102.3-34/03754дсп. Указанным решением Инспекция доначислила Обществу НДС с выручки от реализации услуг по сдаче морских судов в аренду с экипажем и исключила из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, "входной" НДС, относящийся к этим операциям.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 07.06.2011 N 313, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы заявителя, решение Инспекции в обжалуемой части оставлено без изменения.

Посчитав нарушенными свои права и законные интересы, Общество оспорило в арбитражном суде решение Инспекции от 31.03.2011 N 102.3-34/03754дсп в части доначисления НДС и налога на прибыль.

Суды первой и апелляционной инстанций, поддержав позицию налогового органа и отказав Обществу в удовлетворении заявления, обоснованно исходили из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу подпункта 2 пункта 2 статьи 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в случае приобретения товаров (работ, услуг), используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.

Место реализации товаров (работ, услуг) определяется в порядке, установленном статьей 148 НК РФ.

Пункт 1 статьи 148 НК РФ содержит перечень видов работ (услуг), местом реализации которых при наличии указанных в данном пункте условий является территория Российской Федерации.

Операции по предоставлению в пользование транспортных средств по договору фрахтования, не предполагающему перевозку грузов или пассажиров на этих транспортных средствах, не относятся к работам (услугам), поименованным в подпунктах 1 - 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ.

Следовательно, согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ территория Российской Федерации будет считаться местом реализации таких работ (услуг) в случае, если лицо, предоставляющее транспортные средства по указанному договору фрахтования, осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

Правила определения места осуществления деятельности организации, выполняющей виды работ (оказывающей виды услуг), за исключением предусмотренных подпунктами 1 - 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ, установлены пунктом 2 данной статьи.

В силу абзаца первого пункта 2 статьи 148 НК РФ местом осуществления деятельности организации, выполняющей виды работ (оказывающей виды услуг), не предусмотренные подпунктами 1 - 4.1 пункта 1 данной статьи, считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации.

Исключение из этого правила установлено абзацем вторым пункта 2 статьи 148 НК РФ. Согласно редакции данной нормы, действовавшей в спорный период, местом осуществления деятельности организации, которая предоставляет в пользование воздушные суда, морские суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, а также услуги по перевозке, не признается территория Российской Федерации, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.

Анализ абзаца второго пункта 2 статьи 148 НК РФ в его взаимосвязи с другими положениями статьи 148 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что законодатель наряду с услугами по перевозке специально упоминает операции по фрахтованию транспортных судов на время, предполагающему перевозку на них грузов или пассажиров.

В данном случае Общество предоставляло фрахтователям за плату во временное пользование рыболовные судна с экипажем для осуществления рыбного промысла, освоения квот на вылов водных биологических ресурсов.

Следовательно, положения абзаца второго пункта 2 статьи 148 НК РФ не подлежат применению к спорным правоотношениям сторон.

Поскольку Общество расположено на территории Российской Федерации, местом реализации его услуг по предоставлению морских судов в аренду с экипажем в целях добычи (ловли) водных биологических ресурсов следует считать территорию Российской Федерации.

Таким образом, суды сделали правильный вывод о том, что реализация данных услуг признается объектом обложения НДС на основании статьи 146 НК РФ. Соответственно, "входной" НДС, относящийся к этим операциям, учитывается в составе налоговых вычетов по правилам статей 171-172 НК РФ, а не в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

При рассмотрении настоящего спора суды правомерно приняли во внимание правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.10.2009 N 6508/09 по аналогичному делу.

Ссылка Общества на постановления Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа, принятые в 2006-2009 годах и содержащие иное толкование абзаца второго пункта 2 статьи 148 НК РФ, правомерно отклонена судебными инстанциями, поскольку принятием постановления от 13.10.2009 N 6508/09 Высший Арбитражный Суд Российской Федерации сформировал единообразное применение арбитражными судами правовых норм, касающихся определения места реализации услуг по сдаче судна в аренду с экипажем в целях применения главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Отклоняя ссылку заявителя на письма Министерства финансов Российской Федерации относительно применения спорной нормы статьи 148 НК РФ, суды исходили из того, что данные письма носят информационно-разъяснительный характер и не являются нормативными правовыми актами, выражают позицию по вопросам, содержащимся в обращениях налогоплательщиков.

Судебные инстанции также дали надлежащую оценку доводу заявителя о необходимости применения к рассматриваемым правоотношениям абзаца второго пункта 2 статьи 148 НК РФ в редакции Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ. По мнению Общества, изменениями, внесенными в абзац второй пункта 2 статьи 148 НК РФ, устранены сомнения и неясности в применении данной нормы.

В соответствии с пунктом 3 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу.

Федеральный закон от 19.07.2011 N 245-ФЗ, внесший изменения в абзац второй пункта 2 статьи 148 НК РФ, не является актом, устраняющим или смягчающим ответственность либо устанавливающим дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков.

Поскольку указанным законом устранена обязанность организаций уплачивать НДС при реализации услуг по сдаче в аренду судов с экипажем, то есть улучшено положение налогоплательщиков, суды при определении применимой редакции абзаца второго пункта 2 статьи 148 НК РФ руководствовались правилом пункта 4 статьи 5 НК РФ, согласно которому акты законодательства о налогах и сборах, улучшающие положение налогоплательщика, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

Положениями Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ не предусмотрено придание обратной силы правовой норме (абзац второй пункта 2 статьи 148 НК РФ), изложенной в редакции этого закона.

При таких обстоятельствах суды первой и апелляционной инстанций обоснованно отказали Обществу в удовлетворении заявленных требований.

Выводы судов первой и апелляционной инстанций соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам. Суды правильно применили нормы материального и процессуального права. В связи с этим суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы Общества.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 10.10.2011 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.01.2012 по делу N А42-5082/2011 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Компания ЛКТ" - без удовлетворения.

Председательствующий

Е.В. Боглачева

Судьи

Л.В. Блинова М.В. Пастухова