Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 24 сентября 2012 г. N Ф07-4566/12 по делу N А26-10841/2011

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Васильевой Е.С., Корабухиной Л.И.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Валаам-Инвест" Чуприной М.Н. (доверенность от 15.01.2012 б/н) и Петрова В.Э. (протокол от 22.05.2011 N 4), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Карелия Воронцовой Ю.В. (доверенность от 10.01.2012 б/н) и Воеводиной М.Н. (доверенность от 01.02.2012 б/н),

рассмотрев 18.09.2012 и 19.09.2012 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Валаам-Инвест" на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.06.2012 по делу N А26-10841/2011 (судьи Третьякова Н.О., Дмитриева И.А., Згурская М.Л.),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Валаам-Инвест", место нахождения: 186756, Республика Карелия, город Сортавала, поселок сельского типа Валаам, Центральная улица, дом 4, ОГРН 1021000942490 (далее - ООО "Валаам-Инвест", Общество), обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Карелия, место нахождения: 186790, Республика Карелия, город Сортавала, улица Гагарина, дом 7 (далее - МИФНС N 5, Инспекция), от 30.09.2011 N 1913 и от 03.10.2011 N 134 и 135.

Решением суда первой инстанции от 12.03.2012 (судья Гарист С.Н.) заявленные требования удовлетворены частично: оспариваемые решения Инспекции признаны недействительными в части доначисления 1 112 061 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих сумм пеней и штрафных санкций, а также в части привлечения Общества к ответственности по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания 42 000 руб. штрафа за непредставление в установленные сроки декларации по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль). В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Апелляционный суд постановлением от 14.06.2012 решение суда первой инстанции отменил в части признания недействительными решений Инспекции от 30.09.2011 N 1913, от 03.10.2011 N 134 и 135 в части доначисления 1 112 061 руб. НДС, пеней и налоговых санкций, в указанной части в удовлетворении требований отказал. В остальной части решение суда оставлено без изменений.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение апелляционным судом норм материального права, просит постановление апелляционной инстанции отменить в части отклоненных требований заявителя и принять новое решение об удовлетворении заявления в полном объеме.

Податель жалобы считает, что налоговый орган в ходе проверки изменил статус Общества как налогоплательщика, а также характер его деятельности, в связи с чем незаконно взыскал исчисленные налоги в бесспорном порядке в нарушение положений подпункта 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ.

Кроме того, Общество полагает, что в соответствии с главой 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации до подачи в налоговый орган заявления о снятии с учета в качестве плательщика единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) организации обязаны исчислять и уплачивать данный налог. В налоговом органе до настоящего времени Общество числится плательщиком ЕНВД, и Инспекция продолжает принимать от него декларации по данному налогу.

ООО "Валаам-Инвест" считает также неправомерным доначисление Обществу всех налогов без учета сумм тех налогов, которые Общество уплатило в проверяемом периоде.

В судебном заседании представители Общества поддержали доводы кассационной жалобы, а представители Инспекции возражали против ее удовлетворения.

В судебном заседании был объявлен перерыв до 19.09.2012 до 11 час. 00 мин. В указанное время заседание суда было продолжено.

Законность обжалуемого постановления проверена в кассационном порядке согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) Обществом налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, по результатам которой составила акт от 31.08.2011 N 1573.

По итогам рассмотрения акта налоговой проверки и представленных Обществом возражений Инспекция приняла решение от 30.09.2011 N 1913 о привлечении ООО "Валаам-Инвест" к ответственности за совершение налогового правонарушения по статье 119 НК РФ за непредставление в установленные сроки деклараций по НДС, налогу на прибыль, единому социальному налогу (далее - ЕСН), налогу на имущество; по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС, налога на прибыль, ЕСН, налога на имущество; по статье 126 НК РФ за непредставление в налоговый орган документов. Указанным решением Обществу начислены пени в сумме 169 979 руб. 78 коп., предложено уплатить 1 412 112 руб. недоимки по налогам, а также начисленную сумму штрафных санкций, которая была Инспекцией уменьшена в два раза на основании положений статей 112 и 114 НК РФ.

В целях последующего исполнения вышеуказанного решения Инспекция 03.10.2011 приняла решения:

- N 134 о запрете на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента без согласия налогового органа на основании пункта 10 статьи 101 НК РФ;

- N 135 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) в банке.

Решениями Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия от 14.11.2011 N 07-08/10977 и от 22.11.2011 N 07-08/11250 обжалованные в административном порядке решения МИФНС N 9 оставлены без изменения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в арбитражный суд.

Суд первой инстанции признал правомерным вывод налогового органа об утрате Обществом с 01.01.2009 права на применение системы налогообложения в виде ЕНВД. Доля участия в Обществе другой организации составила более 25%, поэтому налогоплательщик на 01.01.2009 в силу предусмотренного подпунктом 2 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ ограничения не вправе применять специальный налоговый режим.

Вместе с тем суд признал недействительными оспариваемые решения Инспекции в части доначисления НДС, соответствующих сумм пеней и санкций, поскольку, по его мнению, право налогоплательщика на самостоятельную реализацию права на налоговый вычет по НДС не освобождает налоговый орган при осуществлении мероприятий налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки от обязанности определить сумму налогового обязательства, действительно подлежащую уплате в бюджет.

Апелляционный суд, согласившись с выводами суда первой инстанции о необоснованном применении Обществом специального налогового режима в виде ЕНВД, отменил решение от 12.03.2012 в части признания неправомерным доначисление ООО "Валаам-Инвест" НДС, пеней и штрафа, поскольку налоговые вычеты за спорные налоговые периоды по представленным Обществом при проверке счетам-фактурам заявитель самостоятельно не декларировал.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела и доводы, приведенные в кассационной жалобе, считает принятые по делу решение и постановление подлежащими отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что ООО "Валам-Инвест" в проверяемый период оказывало услуги по временному размещению и проживанию и по этому виду деятельности применяло специальный налоговый режим - систему налогообложения в виде ЕНВД.

Согласно подпункту 2 пункта 2.2 и пункту 2.3 статьи 346.26 НК РФ (в редакции Федерального закона от 22.07.2008 N 155-ФЗ, действующего с 01.01.2009) на уплату ЕНВД не переводятся организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25%. Если по итогам налогового периода налогоплательщиком допущено несоответствие требованиям, установленным подпунктами 1 и 2 пункта 2.2 названной статьи, он считается утратившим право на применение системы налогообложения, установленной главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации, и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором допущено несоответствие указанным требованиям.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что на протяжении всего проверяемого периода в составе учредителей Общества числились юридическое лицо - общество с ограниченной ответственностью "ТВЭЛЛ" с долей участия 80%, и физическое лицо - Забурко Алексей Васильевич с долей участия 20%.

Принимая во внимание приведенные положения Налогового кодекса Российской Федерации и фактические обстоятельства дела, судебные инстанции сделали мотивированный вывод о том, что с момента вступления в действие положений подпункта 2 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ Общество подпадало под указанное в нем ограничение, а потому с 01.01.2009, в силу прямого указания закона считается перешедшим на общий режим налогообложения, как утратившее право на применение ЕНВД. В связи с этим у Общества возникла обязанность в установленный названным Кодексом срок представить в налоговый орган декларации по налогу на прибыль, НДС, налогу на имущество и ЕСН, а также расчеты авансовых платежей по налогу на имущество и ЕСН.

При этом суды правомерно учли неоднократное направление Инспекцией налогоплательщику уведомлений о неправомерности применения им системы налогообложения в виде ЕНВД и необходимости пересчитать налоги по общеустановленной системе (уведомления от 27.03.2009 N 12-08/8164, от 09.06.2009 N 12-08/16738, от 29.12.2009 N 12-08/41499, от 20.01.2011 N 12-08/0499, от 22.02.2011 N 12-08/2567, от 25.07.2011 N 12-08/12091). Однако Общество не приняло во внимание данные уведомления и продолжало представлять декларации по ЕНВД. Основания для непринятия данных деклараций налогоплательщика у МИФНС N 5 отсутствуют в силу положений налогового законодательства.

Доводу Общества о том, что только подача в налоговый орган заявления о снятии с учета в качестве плательщика ЕНВД может служить основанием для утраты обязанности исчислять и уплачивать заявителем ЕНВД, суды дали правильную оценку, указав, что он не основан на нормах главы 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный налог для отдельных видов деятельности" Налогового кодекса Российской Федерации.

В жалобе заявитель ссылается на свой выбор специального налогового режима в виде ЕНВД, а поскольку налоговый орган, установивший несоответствие налогоплательщика условиям применения специального налогового режима, тем самым изменил юридическую квалификацию характера деятельности налогоплательщика и сделки, а также его статус. По мнению подателя жалобы, согласно требованиям подпункта 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ в данном случае подлежал применению судебный порядок взыскания.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно в срок, установленный законодательством о налогах и сборах, исполнить обязанность по уплате налога.

В пункте 2 статьи 45 НК РФ определено, что в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок взыскание налога производится в порядке, предусмотренном Кодексом. Взыскание налога с организации или индивидуального предпринимателя осуществляется в порядке, предусмотренном статьями 46 и 47 Кодекса.

Взыскание налога с Общества в случае, если его обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной таким налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности этого налогоплательщика, производится в судебном порядке (подпункт 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ).

Суды, оценив имеющиеся в деле доказательства и заслушав доводы представителей сторон, установили, что налоговый орган не рассматривал вопрос о недействительности заключенных Обществом гражданско-правовых сделок, равно как не изменял юридической квалификации характера деятельности налогоплательщика и его статуса. Выявленное несоответствие избранного налогоплательщиком режима налогообложения ввиду несоблюдения предусмотренных подпунктом 2 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ условий к таковым не относится.

Кассационная инстанция считает правильным и вывод апелляционного суда (отменившего решение суда первой инстанции по данному эпизоду) об обоснованности доначисления Инспекцией НДС без учета налоговых вычетов.

Положения главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе статей 172 и 176 НК РФ, устанавливают определенный порядок реализации налогоплательщиком права на получение вычетов и возмещение НДС.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 173 Кодекса.

Как следует из пункта 1 статьи 173 НК РФ, сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с Главой 21 Кодекса.

Из изложенного следует, что применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации условий.

Налогоплательщик мог воспользоваться указанным правом, представив в ходе проведения выездной налоговой проверки декларации по НДС за соответствующие периоды, в которых мог указать суммы вычетов, либо представить соответствующие расчеты НДС с реализации и вычетов с разбивкой по налоговым периодам.

Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации, не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода НДС. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по НДС, не заменяет их декларирования (заявления).

В данном случае налоговые вычеты по НДС ООО "Валаам-Инвест" не декларировало, документы, подтверждающие налоговые вычеты, при проверке Инспекции не представило, возражения, основанные на таких документах, не заявляло.

Ввиду изложенного апелляционный суд правомерно отказал в удовлетворении требований ООО "Валам-Инвест" по указанному эпизоду.

Не принимается кассационной инстанцией и довод жалобы о том, что налоговый орган неправомерно произвел доначисление налогов на основании примененного им выборочного метода документов налогоплательщика.

Как показали стороны в судебном заседании, Инспекция произвела оценку документов налогоплательщика путем их выборочного исследования и на основании регистров бухгалтерского учета заявителя, правильность и достоверность отражения сведений в которых Общество не оспаривает. При этом Общество не ссылалось на то, что какие-либо из представленных им документов или основанные на них сведения в регистрах бухгалтерского и налогового учета, в том числе не подпавших под непосредственное изучение налоговым органом, недействительны, недостоверны или ошибочны. В силу таких обстоятельств суды правомерно не приняли довод заявителя о недостоверности размера доначисленных Инспекцией на основании сведений бухгалтерского и налогового учета Общества налогов.

Таким образом, указанные выше выводы суда апелляционной инстанции являются законными и обоснованными.

Вместе с тем в качестве одного из доводов, приведенных в заявлении и в кассационной жалобе, ООО "Валаам-Инвест" указывает, что налоговый орган при доначислении налогов по общей системе налогообложения, начислении соответствующих сумм пеней и налоговых санкций не учел суммы налога, уплаченные им как добросовестным налогоплательщиком по специальной системе налогообложения (ЕНВД), и не произвел их зачета в целях уменьшения размера недоимки по налогам, доначисленным по иной системе налогообложения.

В силу пункта 7 статьи 12, статей 13 и 18 НК РФ налог на прибыль, НДС, ЕСН и ЕНВД относятся к федеральным налогам.

Согласно пункту 5 статьи 78 НК РФ зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, производится налоговым органом самостоятельно.

Как утверждает Общество, оно уплатило ЕНВД в бюджет за все налоговые периоды, которые были предметом выездной налоговой проверки, а следовательно, у него имеется переплата по федеральному налогу (ЕНВД), которая не была учтена налоговым органом при доначислении других федеральных налогов (НДС, налога на прибыль и ЕСН), исчисленных по иной системе налогообложения.

Данное обстоятельство в нарушение положений статьи 71 АПК РФ не было предметом исследования и оценки судов обеих инстанций, а следовательно, обжалуемые судебные акты основаны не на полном выяснении всех обстоятельств и доводов, приведенных заявителем, что служит основанием для отмены принятых по настоящему делу судебных актов и направлению дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду надлежит исследовать указанный довод, дать ему оценку на основании положений законодательства о налогах и сборах и установленных по этому делу обстоятельствах, и оценить законность оспариваемых решений и возможности в рамках итогового документа по выездной налоговой проверке учесть ранее уплаченные в бюджет суммы другого налога.

В связи с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции приостановление исполнения обжалуемого судебного акта по настоящему делу, принятое определением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 05.09.2012, подлежит отмене в соответствии со статьей 283 АПК РФ.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 12.03.2012 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.06.2012 по делу N А26-10841/2011 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Карелия.

Отменить обеспечительные меры, принятые определением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 05.09.2012.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

Е.С. Васильева Л.И. Корабухина