Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 5 июня 2013 г. N Ф07-2165/12 по делу N А44-5066/2011

05 июня 2013 г.

Дело N А44-5066/2011

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе

председательствующего Васильевой Е.С.,

судей Корабухиной Л.И., Морозовой Н.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "ЛВЗ Угловский" Пономаря В.Е. (доверенность от 01.08.2012 N 3),

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Новгородской области Богданова И.А. (доверенность от 11.01.2013 N 2-08/000127), Фокеева А.А. (доверенность от 31.05.2013 N 2-08/005842),

рассмотрев 03.06.2013 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ЛВЗ Угловский" на решение Арбитражного суда Новгородской области от 19.11.2012 (судья Максимова Л.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.02.2013 (судьи Смирнов В.И., Осокина Н.Н., Чельцова Н.С.) по делу N А44-5066/2011,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "ЛВЗ Угловский", место нахождения: 174360, Новгородская обл., Окуловский р-н, дер. Березовка, д. 75, ОГРН 1065302005724 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Новгородской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службе N 10 по Новгородской области, место нахождения: 175400, Новгородская обл., г. Валдай, ул. Луначарского, д. 20, ОГРН 1045300659997 (далее - Инспекция), о признании недействительным решения от 22.08.2011 N 10-05/08.

Решением Арбитражного суда Новгородской области от 29.11.2011, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.03.2012, заявленное требование удовлетворено.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа (далее - ФАС СЗО) постановлением от 23.07.2012 решение суда первой инстанции от 29.11.2011 и постановление суда апелляционной инстанции от 19.03.2012 отменил и направил дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Определением Арбитражного суда Новгородской области от 20.08.2012 производство по делу было приостановлено.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации (далее - ВАС РФ), определением от 30.08.2012 отказал Обществу в передаче дела Арбитражного суда Новгородской области N А44-5066/2011 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора постановления ФАС СЗО от 23.07.2012, в связи с чем суд первой инстанции произвел новое рассмотрение дела.

Решением Арбитражного суда Новгородской области от 19.11.2012, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.02.2013, решение Инспекции от 22.08.2011 N 10-05/08 признано недействительным в части доначисления Обществу штрафных санкций на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 803 029 руб. 40 коп.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами первой и апелляционной инстанций норм материального права, просит отменить принятые по делу судебные акты в части отказа в удовлетворении его требований и признать решение Инспекции от 22.08.2011 N 10-05/08 недействительным в полном объеме.

Податель жалобы указывает на то, что неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета естественной убыли не может служить основанием для включения ее в налоговую базу для начисления акцизов. Заявитель также считает, что условия договоров поставки о переходе права собственности на спирт к покупателю в момент передачи груза или в момент подписания товарных накладных для рассматриваемого спора правового значения не имеют.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит оставить принятые по делу судебные акты без изменения, полагая их законными и обоснованными.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представители Инспекции возражали против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе акцизов.

По итогам проверки налоговым органом составлен акт от 13.07.2011 N 2.11-06/08 и с учетом возражений налогоплательщика принято решение от 22.08.2011 N 10-05/08 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Из материалов дела следует, что основанием для принятия решения Инспекции послужил вывод налогового органа о том, что Общество в нарушение подпункта 20 пункта 1 статьи 182 НК РФ неправомерно исключило из облагаемых акцизом объемов потери денатурированного этилового спирта в пределах естественной убыли.

Указанное обстоятельство явилось основанием для доначисления налоговым органом Обществу за 2009 - 2010 годы акцизов за спирт этиловый (в том числе этиловый спирт-сырец) из всех видов сырья, за исключением пищевого, и акцизов на спирт этиловый из пищевого сырья, производимого на территории Российской Федерации, в общей сумме 5 353 529 руб. 30 коп. и пеней за несвоевременную уплату акцизов в размере 794 799 руб. 47 коп., а также привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату акцизов в виде штрафа в размере 1 070 705 руб. 86 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Новгородской области от 20.09.2011 N 11-08/07384 решение Инспекции от 22.08.2011 N 10-05/08 оставлено без изменения, а жалоба Общества - без удовлетворения.

Полагая, что решение Инспекции от 22.08.2011 N 10-05/08 является неправомерным, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанции при новом рассмотрении дела пришли к выводу о правомерности приятого Инспекцией оспариваемого решения. Вместе с тем в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств, признали решение Инспекции недействительным в части начисления штрафа на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ в размере 803 029 руб. 40 коп.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы Общества.

Исходя из подпункта 20 пункта 1 статьи 182 НК РФ объектом налогообложения акцизами признаются операции по получению (оприходованию) денатурированного этилового спирта организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции.

Для целей главы 22 Налогового кодекса Российской Федерации получением денатурированного этилового спирта признается приобретение денатурированного этилового спирта в собственность.

Согласно пункту 7 статьи 187 НК РФ налоговая база по объекту налогообложения, указанному в подпункте 20 пункта 1 статьи 182 НК РФ, определяется как объем полученного денатурированного этилового спирта в натуральном выражении.

В соответствии с пунктом 5 статьи 195 НК РФ по операции, указанной в подпункте 20 пункта 1 статьи 182 НК РФ, датой получения денатурированного этилового спирта признается день получения (оприходования) организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, денатурированного этилового спирта.

При этом, как видно из пункта 4 статьи 195 НК РФ, при обнаружении недостачи подакцизных товаров дата их реализации (передачи) определяется как день обнаружения недостачи (за исключением случаев недостачи в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти).

Во исполнение постановления Правительства Российской Федерации от 12.11.2002 N 814 "О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов" приказом Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации от 31.03.2003 N 95 утверждены Методические рекомендации по разработке норм естественной убыли, в соответствии с которыми под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.

Норма естественной убыли, применяющаяся при транспортировке товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем.

Из материалов дела следует, что Общество в проверяемый период имело свидетельства о регистрации в качестве организации, осуществляющей производство неспиртосодержащей продукции, и закупленный у российских поставщиков денатурированный спирт использовало в качестве сырья для производства неспиртосодержащей продукции.

Согласно договорам, заключенным Обществом с открытым акционерным обществом "Биохим" от 18.04.2008 N 43, с закрытым акционерным обществом "Нефтехимия" от 25.11.2008 N 28.Р.011.007 и обществом с ограниченной ответственностью "Миранда" от 16.02.2009 N 16/2-дс, право собственности на товар переходит в момент передачи груза или в момент подписания товарных накладных.

Общество по указанным договорам приобрело денатурированный спирт на производство неспиртосодержащей продукции в объеме 2 994 592,185 дал. и оплатило его в полном объеме по счетам-фактурам, выставленным названными поставщиками. Указанное обстоятельство следует из имеющихся в деле счетов-фактур, товарных накладных.

Также из материалов дела следует, что Общество оприходовало (отразило в учете) спирт в дебете счета 10.1 "Сырье и материалы", кредите 60.1 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по цене и объему, указанному в документах на отгрузку спирта (товарных накладных, товаро-транспортных накладных, справках к товарно-транспортным накладным).

При этом Общество указало, что согласно форме отчета полученный (оприходованный) денатурированный этиловый спирт учитывается по объему, указанному в документах на отгрузку, при этом отдельно учитывается объем использованного денатурированного этилового спирта и объем потерь, в том числе в пределах нормы естественной убыли.

При проверке Инспекция установила, что Общество в нарушение подпункта 20 пункта 1 статьи 182 НК РФ исключило из облагаемых акцизом объемов потери денатурированного этилового спирта в пределах естественной убыли.

Кассационная инстанция считает, что исходя из анализа вышеизложенных норм законодательства суды пришли к правомерному выводу о том, что налоговой базой для исчисления акцизов за проверенный Инспекцией период у Общества являлся объем денатурированного спирта в количестве 2 994 592,185 дал., который был оприходован на счете 10.1 "Сырье и материалы" в соответствии с товарными накладными производителей на дату получения товара в собственность.

Вместе с тем Общество в нарушение положений пункта 7 статьи 187 НК РФ уменьшило объем оприходованного в учете спирта на 18 394,399 дал. выявленной им естественной убыли, списанной в дальнейшем на затраты производства, и подвергло налогообложению акцизами только разницу в объеме 2 976 197,766 дал.

При этом суды первой и апелляционной инстанций обоснованно отклонили довод Общества о том, что объем денатурированного спирта в пределах норм естественной убыли не подлежит налогообложению акцизом, как противоречащий пункту 7 статьи 187 НК РФ, пункту 5 статьи 195 НК РФ, так как по сведениям учета Общества оно приобрело за спорный период денатурированного этилового спирта в собственность именно 2 994 592,185 дал. и именно это количество спирта было оприходовано в учете и оплачено поставщикам.

При этом суд апелляционной инстанции сослался на то, что оснований считать, что естественная убыль спирта возникла у Общества до его получения, а не после возникновения права собственности на товар и его оприходования, не имеется.

При таких обстоятельствах суды правомерно признали обоснованным вывод Инспекции о занижении Обществом налоговой базы по акцизам на 18 394,399 дал., и доначисление Обществу соответствующей суммы акциза.

Суды обоснованно отклонили довод Общества о наличии ошибки в ведении учета и неправильном отражении естественной убыли на счетах, а также несущественности данного обстоятельства для определения налогооблагаемой базы, указав, что такая позиция не соответствует правилам учета приобретенного сырья для производства продукции и учета естественной убыли, установленным Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н (в соответствующей редакции), и пунктам 5, 6 положения по бухгалтерскому учету "Учет материальных производственных запасов" (ПБУ 5/01), утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09.06.2001 N 44н, согласно которым материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, то есть по фактическим затратам организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов - сумм, уплачиваемых поставщику.

В силу положений указанных правил бухгалтерского учета и содержания договоров на поставку денатурированного спирта, согласно которым право собственности на товар переходит в момент передачи груза или в момент подписания товарных накладных, Общество абсолютно правильно отразило в учете приобретение спирта денатурированного на счете 10.1 "Сырье и материалы" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками" по тем объемам и цене, которые указаны в документах на отгрузку спирта (товарных накладных, товарно-транспортных накладных, справках к товарно-транспортным накладным), которые и были оплачены Обществом поставщикам.

Потери спирта в объеме 18 394,399 дал., которые Общество выявило после получения спирта непосредственно на предприятии и которые не могут быть предъявлены поставщикам спирта, так как согласно условиям договоров с поставщиками право собственности на товар переходит в момент передачи груза или в момент подписания товарных накладных, с учетом того, что данные потери не превышали нормы естественной убыли и в силу Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, пунктов 5, 6 ПБУ 5/01 должны отражаться в учете Общества только после оприходования закупленного спирта на счете 10.1 "Сырье и материалы" по объему, оплаченному поставщикам, и суммам, уплаченным поставщикам.

Общество также в полном соответствии с указанными нормами учета сырья и материалов потери в пределах естественной убыли 18 394,399 далл отнесло в дебет счета 20 "Затраты на производство", списав их со счета 10.1 (кредит счета 10.1).

При этом суд апелляционной инстанции, оценив имеющиеся в деле в порядке статьи 71 АПК РФ договоры на поставку спирта денатурированного указал, что право собственности на спирт в понимании положений Гражданского кодекса Российской Федерации перешло к Обществу в момент подписания первичных документов на отгрузку спирта поставщиками, в силу чего и риск потерь спирта при транспортировке несет Общество как покупатель спирта и указанные потери Общество не могло предъявить поставщикам, а значит, не могло отразить потери спирта по дебету счета 94 "Недостачи и потери ценностей" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками", иное противоречило бы Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению.

Соответственно, Общество не могло по правилам бухгалтерского учета отражать на счете 10.1 "Сырье и материалы" приобретенное сырье за вычетом потерь, что снизило бы его налоговые обязательства по акцизам.

При таких обстоятельствах суды первой и апелляционной инстанций пришли к правомерному выводу о том, что Инспекция обоснованно доначислила Обществу акциз в сумме 5 353 529 руб. 30 коп. с учетом налоговой базы, определенной согласно пункту 7 статьи 187 НК РФ как объем полученного (оприходованного) Обществом от поставщиков денатурированного этилового спирта в натуральном выражении, равно как и доначислила в соответствии со статьей 75 НК РФ пени.

Арифметический расчет сумм доначисленного налога и пеней, произведенный налоговым органом в решении, Обществом не оспорен.

Судом первой инстанции при принятии судебного акта учтены смягчающие ответственность обстоятельства и размер штрафа, начисленный на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ, снижен до 267 676 руб. 46 коп.

Кассационная инстанция считает, что фактические обстоятельства установлены судами в результате полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств в их совокупности и взаимосвязи, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено, в связи с чем оснований для переоценки доказательств, отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Новгородской области от 19.11.2012 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.02.2013 по делу N А44-5066/2011 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ЛВЗ Угловский" - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "ЛВЗ Угловский", место нахождения: 174360, Новгородская обл., Окуловский р-н, дер. Березовка, д. 75, ОГРН 1065302005724, из федерального бюджета 1000 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче кассационной жалобы.

Председательствующий

Е.С. Васильева

Судьи

Л.И. Корабухина Н.А. Морозова