Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 июня 2013 г. N Ф07-2448/13 по делу N А56-60910/2012

25 июня 2013 г.

Дело N А56-60910/2012

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Пастуховой М.В., судей Боглачевой Е.В., Журавлевой О.Р.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по Санкт-Петербургу Яготиной Т.А. (доверенность от 26.11.2012 N 07-14/52), Щетининой М.Е. (доверенность от 26.11.2012 N 07-14/56), от общества с ограниченной ответственностью "Балтийский Деловой Центр" Иванова Ю.Ю. (доверенность от 21.02.2013), Рудоманова Н.В. (доверенность от 21.02.2013),

рассмотрев 18.06.2013 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 17.12.2012 (судья Исаева И.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2013 (судьи Загараева Л.П., Будылева М.В., Семиглазов В.А.) по делу N А56-60910/2012,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Балтийский Деловой Центр" (местонахождения: 197227, Санкт-Петербург, Гаккелевская ул., д. 21, лит. А; ОГРН 1037804006459; далее - ООО "БДЦ", Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по Санкт-Петербургу (местонахождения: 197183, Санкт-Петербург, ул. Савушкина, д. 71; далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решений от 11.05.2012 NN 16-16/54 и 16-16/1558, а также об обязании Инспекции возместить Обществу 47 124 179 руб. 38 коп. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), заявленного к возмещению в уточненной декларации по НДС за 4 квартал 2008 года (корректировка N 2).

Решением суда первой инстанции от 17.12.2012 требования ООО "БДЦ" удовлетворены.

Апелляционный суд постановлением от 27.03.2013 оставил решение суда без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить обжалуемые судебные акты.

По мнению подателя жалобы, вычеты по капитальным работам (прочим капитальным работам и затратам) подлежали предъявлению в 2006 году равными долями в оплаченной по состоянию на 31.12.2005 части.

Подписанные сторонами унифицированные формы КС-2 и КС-3 подтверждают факт реализации результатов работ и, как следствие, являются основанием для возникновения у подрядчика обязанности ежемесячно начислять НДС к уплате в бюджет.

Апелляционный суд уклонился от оценки довода налогового органа о том, что в случае, если названные формы подписывались в целях авансирования строительства, то налогоплательщик мог отразить эти суммы в налоговой декларации по НДС за тот период, в котором Обществом были уплачены данные авансовые платежи, в порядке, установленном пунктом 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс).

В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая решение и постановление законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представители налогового органа поддержали доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представители Общества их отклонили.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела и установлено судами, ООО "БДЦ" заключило с закрытым акционерным обществом "Гипробум-Инжиниринг" (подрядчик; далее - ЗАО "Гипробум-Инжиниринг") договоры подряда от 19.01.2004 N 008.04 на выполнение проектных работ и от 03.08.2004 N 072.04 на осуществление авторского надзора. Работы выполнялись подрядчиком с 2004 года до окончания строительства объекта в октябре 2008 года.

Обществом подписало с ЗАО "ТОР" (подрядчик) договор подряда от 22.12.2005 N 27/Б/05 на строительно-монтажные работы по строительству монолитного железобетонного каркаса административно-офисного здания со встроенными паркингом и постом технического обслуживания автомобилей. По условиям этого договора сдача-приемка работ осуществляется после письменного извещения подрядчиком заказчика о готовности объекта к сдаче при положительном результате предварительных испытаний и оформляется актом о приемке полностью законченного строительством монолитного железобетонного каркаса объекта. Поэтапная сдача-приемка работ не предусмотрена. Для оплаты выполненных работ подрядчик ежемесячно предъявляет уполномоченному представителю заказчика объемы выполненных работ, счет-фактуру со справкой о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3 и форму КС-2.

В соответствии с условиями договора генерального строительного подряда от 14.02.2006 N 1, заключенного ООО "БДЦ" и ЗАО "ТОР" (генеральный подрядчик), последний обязался выполнить комплекс работ, необходимых для полного строительства и ввода в эксплуатацию административно-офисного здания со встроенно-пристроенным многоярусным паркингом и постом технического обслуживания автомобилей и передать данный объект заказчику. Поэтапная сдача работ данным договором не предусмотрена. Для осуществления расчетов по договору генподрядчик ежемесячно выставляет заказчику документы по формам КС-2 и КС-3. Работы осуществлялись ЗАО "ТОР" до окончания строительства объекта в октябре 2008 года.

Общество 14.12.2011 представило в Инспекцию уточненную налоговую декларацию по НДС за 4 квартал 2008 года (корректировка N 2), в которой заявило право на возмещение из бюджета 77 527 595 руб. НДС. С учетом суммы возмещенного ранее НДС в размере 30 403 416 руб. фактическая сумма НДС, заявленного к возмещению, составила 47 124 179 руб., из них по работам, выполненным ЗАО "ТОР" - 45 844 580 руб., по работам, выполненным ЗАО "Гипробум-Инжиниринг" - 1 279 599 руб.

Уточненная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2008 года (корректировка N 2) представлена Обществом в связи с тем, что за данный налоговый период налогоплательщиком ранее не были заявлены суммы НДС по подрядным работам, связанным со строительством административно-офисного здания со встроенно-пристроенным многоярусным паркингом и постом технического обслуживания автомобилей.

По результатам камеральной налоговой проверки данной декларации Инспекция составила акт от 28.03.2012 N 16-85/2399 и приняла решения от 11.05.2012:

- N 16-16/1558 об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения;

- N 16-16/54 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению.

Указанными решениями Обществу уменьшена сумма излишне заявленного к возмещению из бюджета НДС в размере 47 124 179 руб., предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, отказано в возмещении 47 124 179 руб. налога за 4 квартал 2008 года.

Основанием для принятия названных ненормативных актов послужил вывод налогового органа о том, что налогоплательщиком завышен размер НДС, заявленного к возмещению за 4 квартал 2008 года, поскольку спорные налоговые вычеты относятся к 2005 году (по ЗАО "Гипробум-Инжиниринг") и 2007 году (по ЗАО "ТОР"), и к моменту подачи 14.12.2011 уточненной налоговой декларации по НДС (корректировка N 2) за 4 квартал 2008 года прошло более трех лет со дня окончания каждого из налоговых периодов, в которых возникло право на налоговый вычет. Следовательно, указанные налоговые вычеты не могут быть заявлены в 2011 году.

Решениями Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу от 30.07.2012 N N 16-13/27448 и 16-13/27450 апелляционные жалобы Общества на указанные выше ненормативные акты налогового органа оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с принятыми Инспекцией решениями, ООО "БДЦ" оспорило их в судебном порядке.

Удовлетворяя требования заявителя, судебные инстанции исходили из того, что право Общества на спорные налоговые вычеты возникло в 4 квартале 2008 года (срок окончания налогового периода - 31.12.2008), следовательно, подача уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2008 года (корректировка N 2) 14.12.2011 осуществлена заявителем до истечения установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ срока (31.12.2011).

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проверив доводы жалобы и выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 2 статьи 173 Кодекса, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства (пункт 6 статьи 171 НК РФ - в редакции периода подачи уточненной декларации).

На основании пунктов 1 и 2 статьи 3 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (в редакции Федерального закона от 28.02.2006 N 28-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 НК РФ и статью 3 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ"; далее - Закон N 119-ФЗ) суммы НДС, предъявленные налогоплательщикам подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) и уплаченные им при проведении капитального строительства, которые не были приняты к вычету до 01.01.2005, подлежат вычету по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства, используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, или вычету при реализации объекта незавершенного капитального строительства в порядке, установленном главой 21 Кодекса.

Суммы НДС, предъявленные налогоплательщику с 01.01.2005 до 01.01.2006 подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) и уплаченные им при проведении капитального строительства и не принятые к вычету в установленном порядке, подлежат вычетам в течение 2006 года равными долями по налоговым периодам. При этом в случае принятия объекта завершенного капитального строительства на учет в 2006 году или при реализации в 2006 году объекта незавершенного капитального строительства уплаченные суммы налога на добавленную стоимость, не принятые ранее к вычету в порядке, установленном настоящей частью, подлежат вычетам по мере принятия на учет объекта завершенного капитального строительства или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что выполненные ЗАО "Гипробум-Инжиниринг" в рамках договора подряда от 19.01.2004 N 008.04 работы производились в течение 2004 - 2006 годов, работы по договору подряда от 03.08.2004 N 072.04 осуществлялись с сентября 2004 года в течение всего строительства до 17.10.2008.

Из содержания статьи 3 Закона N 119-ФЗ следует, что переходными нормами не регулируется порядок вычета "входного" НДС, который относится к иным, чем строительно-монтажные работы, видам расходов, связанных со строительством. Например, работы (услуги) сторонних организаций, приобретенные для осуществления строительства объекта, в частности, при проведении экспертизы, приобретении и оформлении проектной документации, получении разрешений на строительство и т.п.

В письме от 15.10.2007 N ШТ-6-03/777@ "О направлении разъяснений Минфина России по вопросам, связанным с применением НДС при осуществлении капитального строительства объектов" Федеральная налоговая служба Российской Федерации также разъяснила, что поскольку статьей 3 Закона N 119-ФЗ особый порядок применения налоговых вычетов по товарам (работам, услугам), приобретенным до 01.01.2006 для осуществления инвестиционного проекта, не установлен, указанные суммы налога подлежат вычетам в порядке, предусмотренном пунктом 5 статьи 172 Кодекса до введения в действие Закона N 119-ФЗ, то есть по мере постановки на учет соответствующих объектов, завершенных капитальным строительством, и с момента начала начисления амортизации на основании счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую уплату суммы налога.

Проанализировав приведенные положения законодательства и на основании установленных по делу фактических обстоятельств, судебные инстанции сделали мотивированный вывод о том, что при предъявлении к вычету сумм НДС по проектным работам и авторскому надзору за строительством, выполненным ЗАО "Гипробум-Инжиниринг" для заявителя в спорный период, правила переходного периода применению не подлежат, а следует руководствоваться положениями пункта 6 статьи 171 и пункта 5 статьи 172 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2006, то есть после принятия объекта на учет с момента начала начисления амортизации, при условии уплаты "входного" налога поставщику товаров (работ, услуг).

Следовательно, поскольку работы по авторскому надзору и проектные работы, выполненные ЗАО "Гипробум-Инжиниринг" в 2005 году, были приняты ООО "БДЦ" к учету в 4 квартале 2008 года, право на налоговый вычет по данным работам возникло у Общества в 4 квартале 2008 года.

ЗАО "ТОР" в рамках договора подряда от 22.12.2005 N 27/Б/05 и договора генерального строительного подряда от 14.02.2006 N 1 в 2007 году выполнило соответствующие работы по строительству административно-офисного здания. Данными договорами поэтапная сдача-приемка выполненных работ не предусмотрена, а риск случайной гибели переходил к ООО "БДЦ" с момента передачи ему полностью законченного строительством объекта.

Пунктом 2 Положения об организации и проведении государственной экспертизы проектной документации и результатов инженерных изысканий, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.03.2007 N 145 "О порядке организации и проведения государственной экспертизы проектной документации и результатов инженерных изысканий", определено, что этап строительства - это... строительство или реконструкция части объекта капитального строительства, которая может быть введена в эксплуатацию и эксплуатироваться автономно (то есть независимо от строительства или реконструкции иных частей этого объекта капитального строительства).

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 18 информационного письма Президиума от 24.01.2000 N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда" разъяснил, что при отсутствии в договоре условия о выполнении этапа работ акты формы КС-2 подтверждают лишь выполнение промежуточных работ для проведения расчетов и не являются актами предварительной приемки результата отдельного этапа работ.

С учетом изложенного суды признали, что при подписании сторонами договора актов по форме КС-2 и справок по форме КС-3 сдача-приемка этапов строительства не производилась, поскольку отраженные в них работы не являлись этапами строительства. Это не позволило Обществу принять объемы выполненных ЗАО "ТОР" работ к учету ранее 4 квартала 2008 года, а НДС по таким работам - к вычету.

В соответствии с пунктом 2.2 Положения по учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Министерства финансов Российской Федерации от 30.12.1993 N 160, при строительстве объектов застройщик ведет учет затрат нарастающим итогом с начала строительства в разрезе отчетных периодов до ввода объектов в действие.

Таким образом, право Общества на налоговый вычет по НДС по работам, выполненным ЗАО "ТОР" в 2007 году, возникло у налогоплательщика в 4 квартале 2008 года после завершения капитального строительства объекта, ввода его в эксплуатацию и принятия к учету.

Право Общества на спорные налоговые вычеты возникло в 4 квартале 2008 года, срок окончания которого - 31.12.2008. Уточненная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2008 года (корректировка N 2) подана ООО "БДЦ" 14.12.2011.

С учетом изложенного следует признать правильным вывод судов о том, что спорная декларация представлена Обществом до истечения трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ (31.12.2011).

Доводы кассационной жалобы о неприменении судами правовой позиции, приведенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.05.2009 N 17473/08, подлежат отклонению. В названном постановлении разрешен вопрос о моменте исчисления трехлетнего срока на заявление вычетов по операциям не подтвержденного экспорта (статья 165 Кодекса), в то время как в рассматриваемом деле заявлены вычеты, предъявленные подрядными организациями при проведении капитального строительства объекта, имеющие иное правовое регулирование.

Ссылка налогового органа на возможность принятия к вычету спорных сумм НДС на основании пункта 8 статьи 171 Кодекса является несостоятельной и не относится к рассматриваемым правоотношениям.

Согласно пункту 8 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). Названная норма регулирует порядок принятия к вычету сумм НДС подрядчиком по полученным авансам, а не заказчиком по выданным авансам.

При таких обстоятельствах судебные инстанции правомерно признали оспариваемые ненормативные акты налогового органа недействительными и обязали Инспекцию возместить налогоплательщику НДС за 4 квартал 2008 года в сумме 47 124 179 руб. 38 коп.

Нарушений норм процессуального права, в том числе являющихся безусловным основанием для отмены вынесенных по делу решения и постановления, а также неправильного применения судами норм материального права кассационной инстанцией не установлено. Поэтому у суда кассационной инстанции не имеется оснований для отмены или изменения обжалуемых судебных актов.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 17.12.2012 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2013 по делу N А56-60910/2012 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по Санкт-Петербургу - без удовлетворения.

Отменить приостановление исполнения решения Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 17.12.2012 и постановления Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2013 по настоящему делу, принятое определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 12.04.2013.

Председательствующий

М.В. Пастухова

Судьи

Е.В. Боглачева О.Р. Журавлева