Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 23 декабря 2014 г. N Ф07-428/14 по делу N А56-74147/2013

23 декабря 2014 г.

Дело N А56-74147/2013

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Журавлевой О.Р., Соколовой С.В.,

при участии от Акционерного коммерческого банка "АК БАРС" (открытое акционерное общество) Сафиуллина Т.Ф. (доверенность от 18.01.2013 N 743/12) и Крыловой Н.В. (доверенность от 12.11.2014 N 659/14, от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 Ивановой М.Г. (доверенность от 15.09.2014 N 04/08727) и Николаевой А.В. (доверенность от 18.06.2014 N 04/05850),

рассмотрев 23.12.2014 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 23.05.2014 (судья Глумов Д.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.09.2014 (судьи Загараева Л.П., Горбачева О.В., Протас Н.И.) по делу N А56-74147/2013,

установил:

Акционерный коммерческий банк "АК БАРС" (открытое акционерное общество), место нахождения: 420066, Республика Татарстан, город Казань, улица Декабристов, дом 1, ОГРН 1021600000124, ИНН 1653001805 (далее - Банк), обратился в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением (после уточнения требований) о признании частично недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы N 9, место нахождения: 197376, Санкт-Петербург, улица Профессора Попова, дом 39, литера А, ОГРН 5067847117300, ИНН 7842338361 (далее - Инспекция), от 07.06.2013 N 03-38/14-7.

Решением суда первой инстанции от 23.05.2014 заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал недействительным оспариваемое решение Инспекции в части:

- предложения удержать и перечислить в бюджет 47 938 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), начисления 10 828 руб. пеней за несвоевременное перечисление этого налога и привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 9588 руб. штрафа (пункт 1.1 мотивировочной части решения налогового органа);

- предложения удержать и перечислить в бюджет 2 020 560 руб. НДФЛ, начисления 187 970 руб. пеней за несвоевременное перечисление этого налога и привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 404 112 руб. штрафа (пункт 1.2 мотивировочной части решения налогового органа);

- начисления 119 256 руб. пеней за несвоевременное перечисление НДФЛ и привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в виде взыскания 204 765 руб. штрафа (пункт 1.12 мотивировочной части решения налогового органа);

- начисления 142 643 руб. пеней по НДФЛ и привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в виде взыскания 7 700 695 руб. штрафа по эпизоду, связанному с несвоевременным, по мнению Инспекции, перечислением Банком НДФЛ, исчисленного и удержанного с выплаченных сотрудникам премий (подпункты 2.2.14.4 и 2.2.14.5 пункта 1.4 мотивировочной части решения налогового органа);

- начисления 982 руб. пеней по НДФЛ и привлечения к ответственности на основании статьи 123 НК РФ в виде взыскания 272 882 руб. штрафа по эпизоду, связанному с несвоевременным перечислением Банком в лице филиалов, расположенных за пределами Республики Татарстан, НДФЛ с заработной платы (подпункт 2.2.14.6 пункта 1.4 мотивировочной части решения Инспекции);

- привлечения к ответственности, предусмотренной статье 123 НК РФ, в виде взыскания 64 056 руб., 86 065 руб., 156 336 руб., 227 563 руб., 16 798 руб. 50 коп., 314 388 руб. 50 коп., 1 076 933 руб. 50 коп. и 136 927 руб. 50 коп. штрафа соответственно по пунктам 1.2, 1.3, 1.12, 1.13, подпунктам 2.214.1, 2.2.14.3, 2.2.14.4, 2.2.14.5 и 2.2.14.6 пункта 1.4 мотивировочной части оспариваемого решения с учетом смягчающих ответственность обстоятельств;

- пункта 2.1 мотивировочной части решения по эпизоду, касающемуся занижения Банком налоговой базы по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) в 2010 году на 235 347 600 руб. убытка, образовавшегося при реализации ценных бумаг. В удовлетворении остальной части заявленных Банком требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 22.09.2014 решение от 23.05.2014 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, а также на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение от 23.05.2014 и постановление от 22.09.2014 в части признания недействительным ее решения по эпизоду, изложенному в подпунктах 2.2.14.4 и 2.2.14.5 пункта 1.4 мотивировочной части решения от 07.06.2013 N 03-38/14-7, и принять по делу новый судебный акт - об отказе в удовлетворении заявленных Банком требований в этой части.

Налоговый орган полагает неправомерным перечисление Банком НДФЛ, удержанного с сумм премий, в срок, установленный для окончательного расчета по заработной плате. По мнению подателя жалобы, у Банка как налогового агента не имелось каких-либо объективных препятствий для перечисления НДФЛ, исчисленного и удержанного с выплаченных работникам сумм премий, в соответствии с порядком, предусмотренном абзацем 1 пункта 6 статьи 226 НК РФ.

Представители Инспекции поддержали приведенные в жалобе доводы, а Банк в отзыве и его представители в судебном заседании просили решение и постановление судов оставить без изменения, а кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Банка и его обособленных подразделений по вопросу правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания и перечисления) в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011. По результатам проверки налоговый орган составил акт от 26.04.2013 N 03-37/14-5 и с учетом представленных налогоплательщиком возражений принял решение от 07.06.2013 N 03-38/14-17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Банку предложено удержать из доходов налогоплательщиков и перечислить в бюджет 3 474 468 руб. НДФЛ, начислено 985 754 руб. пеней за несвоевременное перечисление этого налога. Банк также привлечен к ответственности, предусмотренной статьей 123 и пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания 14 407 741 руб. штрафа. Кроме того, Инспекция уменьшила на 235 347 600 руб. остаток неперенесенного убытка, исчисленного налогоплательщиком по налогу на прибыль на конец 2010 года, а также на 159 346 673 руб. 04 коп. убыток, определенный налогоплательщиком при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2011 год.

Федеральная налоговая служба решением от 06.11.2013 N СА-4-9/19923@ отменила решение Инспекции в части вывода, изложенного в пункте 1.6 его мотивировочной части, о неисполнении Банком в 2010 - 2011 годах обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению 1560 руб. НДФЛ по ставке 13% в отношении Хазибуллиной Г.А., начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного статьей 123 НК РФ, а также в части начисления пеней (по пунктам 1.2, 1.12, 1.14 мотивировочной части решения налогового органа) и штрафных санкций (по пунктам 1.2, 1.12, 1.13, 1.14); в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Банк оспорил решение Инспекции от 07.06.2013 N 03-38/14-17 в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования частично.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Обжалуемый Инспекцией эпизод касается правомерности перечисления Банком НДФЛ, исчисленного и удержанного с сумм выплаченных работникам премий, одновременно с исчислением, удержанием и перечислением налога на сумму заработной платы за отчетный период.

Согласно подпунктам 2.2.14.4 и 2.2.14.5 пункта 1.14 мотивировочной части оспариваемого решения Инспекция установила, что в проверяемый период Банк исчислял, удерживал и перечислял в бюджет НДФЛ с сумм премий на основании пункта 2 статьи 223 и пунктов 3, 4 и 6 статьи 226 НК РФ. При этом Банк производил исчисление НДФЛ с сумм премий по итогам месяца, в котором сумма премий была выплачена; перечисление в бюджет НДФЛ производилось Банком не позднее 7 числа месяца, следующего за отчетным.

Инспекция пришла к выводу, что Банк обязан был перечислить исчисленную и удержанную сумму НДФЛ не позднее дня фактической выплаты суммы премий. Данное нарушение повлекло начисление на основании статьи 75 НК РФ 142 643 руб. пеней за несвоевременное перечисление налога и привлечение Банка к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 7 700 695 руб. штрафа.

В соответствии со статьей 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с названным Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджетную систему Российской Федерации налоги на соответствующие счета Федерального казначейства. Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации для уплаты налога налогоплательщиком.

Пунктом 3 статьи 226 НК РФ установлено, что исчисление сумм НДФЛ производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

В пункте 4 статьи 226 НК РФ предусмотрено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты.

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды (пункт 6 статьи 226 НК РФ).

Порядок определения даты фактического получения дохода установлен в статье 223 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

Согласно пункту 2 названной статьи при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Вопросы оплаты труда регулируются разделом VI Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ).

В части 1 статьи 129 ТК РФ, содержащей основные понятия и определения, раскрывается содержание заработной платы (оплаты труда работника), состоящей из вознаграждения за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационных и стимулирующих выплат (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

Исходя из положений статьи 135 названного Кодекса системы оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера и надбавок стимулирующего характера и системы премирования устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.

В статье 136 ТК РФ установлено, что заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным и (или) трудовым договорами. Какого-либо особого порядка и сроков выплаты премий Трудовым кодексом Российской Федерации, в отличие от оплаты отпуска, не предусмотрено.

В соответствии с приказом Банка от 27.04.2010 N 178-к (том дела 7, листы 77 - 78) аванс выплачивается не позднее 22 числа отчетного месяца; оставшаяся часть заработной платы - не позднее 7 числа месяца, следующего за отчетным; премии по итогам работы за предшествующий отчетному месяц на основании приказа о премировании - не позднее 7 числа следующего за отчетным месяцем. В Правилах внутреннего распорядка для работников головного офиса Банка, утвержденных решением Правления Банка (протокол от 02.02.2009 N 11/09), указано, что аванс выплачивается в размере 50% от должностного оклада; НДФЛ удерживается при выплате заработной платы за вторую половину месяца, то есть после окончательного расчета.

Таким образом, перечисление в бюджет сумм исчисленного и удержанного НДФЛ при выплате заработной платы работнику два раза в месяц (в виде аванса и окончательного расчета) производилось Банком как налоговым агентом один раз в месяц при окончательном расчете дохода работника по итогам каждого месяца, за который ему был начислен доход, в сроки, предусмотренные в пунктом 6 статьи 226 НК РФ.

Часть 1 статьи 191 ТК РФ закрепляет право работодателя поощрять работников, добросовестно исполняющих свои обязанности, в том числе путем выплаты им премии, создавая тем самым дополнительный стимул к высокопроизводительному труду.

Согласно Положению о премировании работников Банка на основе ключевых показателей эффективности, утвержденному решением Правления Банка (протокол от 23.04.2010 N 20/10), участниками системы премирования являются следующие категории работников: менеджеры и работники основных и поддерживающих подразделений; работники филиалов; директора филиалов и региональных центров. Основанием для выделения данных категорий является степень влияния работников на результаты банка и их основной род деятельности.

Из Положения о премировании работников Банка по итогам работы за месяц, утвержденного решением Правления Банка (протокол от 14.04.2010 N 25/10), усматривается, что премия по итогам работы за месяц представляет собой форму поощрения работников Банка за максимальную отдачу и добросовестный труд в течение данного периода и призвана стимулировать производительность и качество труда работников.

Из содержания статей 15, 16, 56, 57, 129, 135 и 191 ТК РФ и действующих в Банке Положений о премировании следует, что спорные премии связаны с выполнением работниками трудовых обязанностей и имеют стимулирующий характер, в связи с чем являются элементами оплаты труда, получаемой в рамках трудовых отношений.

На основании исследованных материалов дела суды первой и апелляционной инстанций установили, что премии (разовые и ежеквартальные) выплачивались Банком вместе с авансом (не позднее 22 числа отчетного месяца), впоследствии (не позднее 7 числа месяца, следующего за отчетным) Банк выплачивал работникам оставшуюся часть заработной платы, а также ежемесячные премии.

Поскольку спорные премии представляют собой с точки зрения Трудового кодекса Российской Федерации элемент оплаты труда, суды сделали вывод о том, что выплата премии в целях исчисления НДФЛ должна рассматриваться как получение дохода в виде оплаты труда. В связи с этим в целях определения даты получения дохода в отношении премий Банк обоснованно применял пункт 2 статьи 223 НК РФ.

Ссылка Инспекции на постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 07.02.2012 N 11709/11 не принимается кассационной инстанцией, поскольку в нем выражена правовая позиция относительно удержания и перечисления НДФЛ только от дохода в виде оплаты отпуска как исключение от указанного выше общего порядка перечисления НДФЛ.

В силу пункта 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

Доказательств того, Банком с выплаченной в проверяемый период заработной платы спорной суммы НДФЛ перечислен в бюджет несвоевременно, в кассационной жалобе Инспекцией не приведено, и в материалах дела не имеется.

Ошибка бухгалтера в данном случае не может квалифицироваться как налоговое правонарушение, совершенное Банком в виде вмененных налоговым органом ему в вину противоправных действий по статье 123 НК РФ и послуживших также основанием для применения последствий, предусмотренных статьей 75 НК РФ.

Всем этим и иным доводам суды дали надлежащую и квалифицированную оценку, в силу кассационная инстанция не усматривает оснований для удовлетворения жалобы.

Несогласие подателя жалобы с установленными по делу обстоятельствами и оценкой судами первой и апелляционной инстанций доказательств также не является основанием для отмены обжалуемых судебных актов, поскольку судами не допущено нарушений норм материального и процессуального права.

Признавая недействительным оспариваемое решение Инспекции в части привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 1 076 933 руб. 50 коп., по эпизоду, изложенному в подпунктах 2.2.14.4 и 2.2.14.5 пункта 1.4 мотивировочной части решения и касающемуся несвоевременного перечисления Банком НДФЛ с сумм отпускных, суды снизили размер штрафа, установив наличие смягчающих ответственность обстоятельств.

Инспекция в кассационной жалобе не возражает против применения судами смягчающих ответственность обстоятельств и снижения размера штрафа,

Приведенные в жалобе доводы не опровергают выводы судов и не свидетельствуют о неправильном применении норм права. Все доводы жалобы были предметом рассмотрения судов, и им дана надлежащая правовая оценка.

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения кассационной жалобы Инспекции и отмены решения от 23.05.2014 и постановления от 22.09.2014 в обжалуемой налоговым органом части не имеется.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 23.05.2014 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.09.2014 по делу N А56-74147/2013 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

О.Р. Журавлева С.В. Соколова