Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 7 августа 2018 г. N Ф07-8784/18 по делу N А42-5386/2017

07 августа 2018 г.

Дело N А42-5386/2017

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Александровой Е.Н., Мунтян Л.Б.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Акватория" Обухова А.Ю. (доверенность от 19.04.2018 N 2), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Мурманской области Тишиной Н.М. (доверенность от 20.12.2017 N 07-12/19683),

рассмотрев 06.08.2018 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Акватория" на решение Арбитражного суда Мурманской области от 18.01.2018 (судья Купчина А.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.04.2018 (судьи Будылева М.В., Дмитриева И.А., Лущаев С.В.) по делу N А42-5386/2017,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Акватория", место нахождения: 184600, Мурманская область, город Североморск, 2-ой км автодороги Североморск-Североморск-3, ОГРН 1075110000283, ИНН 5110001694 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Мурманской области, место нахождения: 184604, Мурманская область, город Североморск, улица Сгибнева, дом 13, ОГРН 1045100102080, ИНН 5110102371 (далее - Инспекция), от 24.03.2017 N 1-юр в части доначисления 7 509 213 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) и 10 245 567 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления 5 075 462 руб. 34 коп. пеней и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 3 078 157 руб. штрафа.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечен временный управляющий Общества Казакова Татьяна Сергеевна.

Решением суда первой инстанции от 18.01.2018, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 28.04.2018, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, а также на неполное выяснение ими фактических обстоятельств дела, имеющих существенное значение для разрешения спора, просит отменить решение от 18.01.2018 и постановление от 28.04.2018 в части отказа в признании недействительным решения налогового органа о доначислении 7 509 213 руб. налога на прибыль, начислении 2 523 866 руб. 45 коп. пеней и 1 501 820 руб. штрафа и принять по данному делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в этой части. По мнению подателя жалобы, при рассмотрении дела суды необоснованно оставили без внимания, что в ходе проверки Инспекцией подтвержден факт действительного получения налогоплательщиком спорной рыбопродукции не у заявленных Обществом "проблемных" контрагентов, а у реальных производителей, не поставлен налоговым органом и под сомнение факт переработки этой продукции Обществом и последующая ее продажа. Как указывает заявитель, в случае отсутствия или признания ненадлежащими имеющихся у налогоплательщика первичных документов по отдельным совершенным операциям по приобретению товара, но при подтверждении действительного (реального) получения товара налоговый орган обязан при определении налоговых обязательств по налогу на прибыль определить расходы расчетным путем. Более того, в самом решении налогового органа отражены поставщики, которые в действительности поставляли Обществу товар, цены, по которым покупался товар, а также зафиксировано перечисление им денежных средств за приобретенную заявителем рыбопродукцию. Таким образом, Инспекция обязана была по итогам проверки произвести расчет налоговых обязательств Общества исходя из выявленного подлинного экономического смысла хозяйственных операций.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель Инспекции возражал против ее удовлетворения по мотивам, приведенным в отзыве.

Третье лицо надлежащим образом извещено о времени и месте судебного заседания, однако своих представителей в судебное заседание не направило, поэтому кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция по результатам проведенной в отношении Общества за период с 01.01.2013 по 31.12.2014 выездной налоговой проверки составила акт от 30.11.2016 N 02-О-06/10 и приняла решение от 24.03.2017 N 1-юр о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 10 245 567 руб. НДС и 7 509 101 руб. налога на прибыль, а также начислено 5 076 682 руб. 23 коп. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов и несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц. Кроме того, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 3 234 404 руб. штрафа.

Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области решением от 25.05.2017 N 246 оставило без удовлетворения апелляционную жалобу Общества на решение налогового органа.

Общество оспорило в судебном порядке решение Инспекции в части.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований.

Судом кассационной инстанции в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) проверена законность принятых по делу судебных актов в пределах доводов кассационной жалобы Общества и возражений относительно жалобы.

Изучив материалы дела, доводы жалобы и проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, кассационная инстанция считает, что обжалуемые судебные акты подлежат частичной отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Основанием для доначисления налога на прибыль, начисления пеней и штрафа послужил вывод Инспекции о неправомерном отнесении Обществом в расходы для исчисления налога на прибыль 37 545 509 руб. затрат по взаимоотношениям с обществами с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Бригантина", "ТДС", "Орион" по причине создания налогоплательщиком формального документооборота по сделкам с названными организациями в отсутствие реальных хозяйственных операций, а также направленности действий Общества на получение необоснованной налоговой выгоды в виде увеличения расходов, учитываемых для целей налогообложения.

В обоснование данного вывода налоговый орган сослался на то, что установленные в ходе проверки обстоятельства свидетельствуют о невозможности реального выполнения заявленными поставщиками обязательств по поставке товара в связи с отсутствием у них необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической и предпринимательской деятельности. Также налоговый орган отметил, что представленные Обществом первичные документы подписаны от имени поставщиков неустановленными лицами, содержат недостоверные сведения и не подтверждают реального участия спорных контрагентов в сделках купли-продажи; фактически налогоплательщик приобрел рыбопродукцию у рыбопромысловых компаний, применяющих специальный режим налогообложения - систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог).

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в том числе по эпизоду, касающемуся доначисления налога на прибыль, начисления пеней и штрафа, суды первой и апелляционной инстанций исходили из того, что совокупность собранных налоговым органом в ходе проверки доказательств подтверждает, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком при совершении сделок с заявленными поставщиками, являлось получение дохода исключительно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

Между тем судами при рассмотрении оспариваемого налогоплательщиком эпизода необоснованно не учтено следующее.

Статьей 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком и определяемая для российских организаций как полученные ими доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу взаимосвязанных положений пункта 1 статьи 252, статьи 313 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму расходов, произведенных им в связи с совершением хозяйственных операций, которые подлежат отражению в налоговом учете полно и достоверно. То есть условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика. При этом под расходами налогоплательщика, которые признаются обоснованными и могут быть учтены при исчислении налога на прибыль, понимаются экономически оправданные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

Наряду с указанными положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, в том числе в случаях непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Как указано в пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ) от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы. Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими. В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

Верховный Суд Российской Федерации в Обзоре судебной практики N 2 (2016), утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 06.07.2016, указал, что в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующей налогообложение прибыли организаций, установлена соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли. Объектом налогообложения при этом выступает полученный налогоплательщиком результат его хозяйственной деятельности в виде прибыли.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 N 2341/12 сформулирована правовая позиция, согласно которой, если в ходе проведения проверки налоговым органом не будет доказана нереальность совершенных хозяйственных операций по приобретению и дальнейшему использованию товаров (работ, услуг), реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам, и в случае несоответствия размера задекларированных затрат уровню рыночных цен, налоговый орган уменьшает сумму расходов по спорным операциям, учтенную для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, в размере, превышающем установленный в ходе проверки уровень рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

Из положений статьи 247, пункта 1 статьи 252 НК РФ, пунктов 3 и 7 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" следует, что при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды определение размера налоговых обязательств должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Из материалов дела следует, что Общество в проверенном периоде осуществляло переработку и консервирование рыбо- и морепродуктов. Согласно представленным налогоплательщиком к проверке первичным документам поставщиками рыбопродукции в 2013 - 2014 годах были ООО "Бригантина", ООО "ТДС", ООО "Орион".

Как отражено в оспариваемом решении Инспекции, результаты проведенных мероприятий налогового контроля свидетельствуют о том, что в адрес Общества рыбопродукция поступала не от заявленных контрагентов, а от производителей охлажденной и замороженной рыбопродукции - рыбодобывающих компаний, имеющих в собственности, аренде рыбопромысловые суда и которые являются плательщиками единого сельскохозяйственного налога.

На основании изложенного налоговый орган пришел к выводу, что ООО "Бригантина", ООО "ТДС", ООО "Орион" были включены в цепочку перепродажи товара формально, рыбопродукция напрямую приобретена Обществом у рыбодобывающих организаций. При этом налоговый орган сам указал, что рыбопродукция забиралась Обществом с борта судов реальных поставщиков, а затем после ее получения передавалась или на погрузку конечным покупателям, или в производство.

Таким образом, в ходе проверки Инспекцией фактически установлено и зафиксировано в решении, что рыбопродукция, отраженная в документах со спорными контрагентами, в действительности получена Обществом и использована в деятельности, направленной на получение дохода.

Доказательства, опровергающие, что Общество понесло реальные затраты на приобретение рыбопродукции, в решении налогового органа не приведены.

При таких обстоятельствах в настоящем деле суды не исследовали обстоятельства, связанные с правомерностью установления Инспекцией размера предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль, соответствующего размеру фактических обязательств Общества по налогу на прибыль.

Не был предметом рассмотрения и оценки судов первой и апелляционной инстанций также довод Общества о том, что, поскольку налоговый орган подтвердил получение налогоплательщиком рыбопродукции у реальных поставщиков и не опровергает факт несения Обществом реальных затрат на его приобретение, то его налоговые обязательства по налогу на прибыль по спорным товарам подлежали установлению налоговым органом с учетом понесенных затрат, расчет которых должен быть произведен либо из цен реализации реальных поставщиков, либо в размере, заявленном налогоплательщиком.

Более того, судами не проверен и не исследован представленный Обществом расчет расходов по налогу на прибыль исходя из цен реальных поставщиков (том дела 13 лист 114).

Согласно части 2 статьи 287 АПК РФ арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции.

Согласно пункту 3 части 1 статьи 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции полностью и направить дело на новое рассмотрение в соответствующий арбитражный суд, решение, постановление которого отменено или изменено, если выводы, содержащиеся в обжалуемых решении, постановлении, не соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам или имеющимся в деле доказательствам.

Поскольку в нарушение требований Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суды не исследовали надлежащим образом обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения дела по эпизоду доначисления налога на прибыль, фактически не дали оценку всем доводам и возражениям сторон, то обжалуемые судебные акты в части отказа Обществу в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль, начисления пеней и штрафа подлежат отмене, а дело в этой части - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует установить имеющие существенное значение для дела обстоятельства на основании полного и всестороннего исследования доказательств в их совокупности и взаимосвязи и, правильно применив нормы материального права, вынести законное и обоснованное решение в части фактических обязательств Общества по налогу на прибыль.

Руководствуясь статьей 286, пунктами 1 и 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 18.01.2018 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.04.2018 по делу N А42-5386/2017 в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Мурманской области от 24.03.2017 N 1-юр о доначислении 7 509 213 руб. налога на прибыль организаций, начислении 2 523 866 руб. 45 коп. пеней и привлечении к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 1 501 820 руб. штрафа отменить.

Дело в этой части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Мурманской области.

В остальной части обжалуемые судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий

Ю.А. Родин

Судьи

Ю.А. Родин Е.Н. Александрова Л.Б. Мунтян