Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 9 марта 2017 г. N Ф07-952/17 по делу N А05-3538/2016

09 марта 2017 г.

Дело N А05-3538/2016

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С., Соколовой С.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Диал-Север" Суханова А.С. (доверенность от 22.03.2016), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Елисеева К.Н. (доверенность от 23.11.2016 N 03-15/08291),

рассмотрев 09.03.2017 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Диал-Север" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 04.08.2016 (судья Дмитревская А.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2016 (судьи Осокина Н.Н., Мурахина Н.В., Смирнов В.И.) по делу N А05-3538/2016,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Диал-Север", место нахождения: 165150, Архангельская область, город Вельск, улица 50 лет Октября, дом 48, строение 2, ОГРН 1022901217118, ИНН 2907004716 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, место нахождения: 165150, Архангельская область, город Вельск, площадь Ленина, дом 37, ОГРН 1042901604855, ИНН 2907008862 (далее - Инспекция), от 18.12.2015 N 08-15/1/6 в части доначисления налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) и налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Определением суда от 17.05.2016 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Ямаев Михаил Евгеньевич, место жительства: г. Вельск, и Архангельское отделение Сберегательного банка N 8637 (Вельское отделение N 4065) публичного акционерного общества "Сбербанк России".

Решением суда первой инстанции от 04.08.2016, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 02.11.2016, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит отменить решение от 04.08.2016 и постановление от 02.11.2016 и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции. По мнению подателя жалобы, суды сделали неправомерный вывод о наличии у Инспекции правовых оснований использовать для оценки размера необоснованной налоговой выгоды методы, указанные в главе 14.3 Налогового кодекса Российской Федерации; в настоящем деле налоговый орган не доказал нерыночный уровень цен по спорной сделке и обоснованность применения метода последующей реализации. Кроме того, заявитель считает, что вывод судов о взаимозависимости Общества и Ямаева М.Е. не основан на нормах законодательства о налогах и сборах и фактических обстоятельствах дела; суды не дали надлежащей оценки доводу налогоплательщика о наличии у него разумных экономических причин для реализации доли в здании предпринимателю Ямаеву М.Е., а также не исследовали и не оценили отчеты от 05.04.2012 N 179 и от 29.08.2012 N 2-426-12 об оценке рыночной стоимости доли здания.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель налогового органа возражал против ее удовлетворения по мотивам, изложенным в отзыве.

Третьи лица надлежащим образом извещены о времени и месте судебного заседания, однако своих представителей в судебное заседание не направили, поэтому кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция по результатам выездной налоговой проверки Общества за период с 01.01.2011 по 31.12.2013 составила акт от 28.08.2015 N 08-12/1/6 и приняла решение от 18.12.2015 N 08-15/1/6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Обществу доначислено 2 881 441 руб. налога на прибыль и 2 593 297 руб. НДС, начислено 1 375 966 руб. 57 коп. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов и несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц. Общество также привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 547 474 руб. штрафа.

Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу решением от 17.03.2016 N 07-10/1/02916 оставило без удовлетворения апелляционную жалобу Общества на решение налогового органа.

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Из подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ следует, что объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 153 НК РФ предусмотрено, что выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех видов доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой по налогу на прибыль признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях налогообложения прибыли относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ, с учетом положений главы 25 названного Кодекса.

На основании статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В силу основных начал законодательства о налогах и сборах, а именно признания всеобщности и равенства налогообложения, закрепленных в статье 3 НК РФ, каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 названного Кодекса, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

Основанием для доначисления налога на прибыль и НДС, начисления пеней и штрафа послужил вывод Инспекции о занижении Обществом на 14 407 203 руб. дохода от реализации объекта недвижимости при определении налоговой базы по этим налогам за 2012 год. Налоговый орган посчитал, что характер взаимоотношений Общества и покупателя - Ямаева М.Е. свидетельствует о создании налогоплательщиком схемы уклонения от уплаты налогов и получении необоснованной налоговой выгоды в результате неправомерного занижения налоговой базы по налогу на прибыль и НДС вследствие применения нерыночных цен в сделке с взаимозависимым лицом. Сделав вывод о том, что цена реализации объекта недвижимости занижена Обществом, Инспекция определила размер подлежащего налогообложению дохода по данной операции исходя из метода последующей реализации, приняв за рыночную цену, по которой Ямаев М.Е. впоследствии продал спорный объект открытому акционерному обществу "Сбербанк России" (далее - ОАО "Сбербанк России").

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды пришли к выводу, что в настоящем деле Инспекцией представлены доказательства, опровергающие наличие у Общества деловой цели и экономических причин для совершения сделки по продаже объекта недвижимости Ямаеву М.Е., а также свидетельствующие, что основной и преимущественной целью реализации недвижимого имущества явилось получение необоснованной налоговой выгоды в результате занижения цены сделки.

Как установили суды, на основании договора купли-продажи от 24.07.2012 Общество передало в собственность предпринимателя Ямаева М.Е. долю (149/250) в праве общей долевой собственности на здание площадью 506,9 кв. м по адресу: г. Вельск, ул. 1 Мая, д. 2, корп. 2, стоимостью 7 727 500 руб. с учетом НДС.

В свою очередь предприниматель Ямаев М.Е. по договору купли-продажи от 15.10.2012 произвел отчуждение указанного имущества ОАО "Сбербанк России" по цене 24 728 000 руб. (НДС не облагается).

Стоимость объекта недвижимости, по которой Ямаев М.Е. продал его ОАО "Сбербанк России", указана без НДС, поскольку Ямаев М.Е., зарегистрированный в качестве индивидуального предпринимателя 05.01.2005, в 2012 году применял упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы".

Опрошенный Инспекцией в порядке статьи 90 НК РФ Ямаев М.Е. сообщил, что в начале 2000-х годов он работал начальником отдела закупки в Обществе, впоследствии им как предпринимателем заключен с налогоплательщиком агентский договор от 01.01.2011 N 15 на совершение юридических и иных действий, необходимых для продвижения товара Общества по торговым точкам. Ямаев М.Е. также пояснил, что Общество является его основным контрагентом, от которого он в 2011 - 2013 годах получал доход от предпринимательской деятельности, денежные средства в размере 7 700 000 руб. на приобретение части здания получены им от общества с ограниченной ответственностью "АРН" (далее - ООО "АРН") по договору займа.

В ходе мероприятий налогового контроля Инспекция выяснила, что после получения денежных средств от ОАО "Сбербанк России" Ямаев М.Е. перечислил ООО "АРН" в счет погашения займа 7 700 000 руб.; остальная сумма (15 000 000 руб.) перечислена по договору дарения денежных средств от 25.10.2012 на счет Прашковича Андрея Николаевича, который в 2011 - 2013 годах работал в должности механика в Обществе.

При допросе в качестве свидетелей Ямаев М.Е. и Прашкович А.Н. показали, что по договору дарения перечислено 15 000 000 руб. для снятия наличными денежными средствами.

Однако фактически Прашкович А.Н. снял со своего расчетного счета только 3 000 000 руб.; остальная сумма перечислена на счета обществ с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Торговая Фирма Север", "Торговая Фирма "Север плюс" и "Фирма Север" с назначением платежа "по договорам процентного займа", а также на счет Общества за горюче-смазочные материалы, запчасти и аренду.

При этом получение займов от ООО "Торговая Фирма Север", ООО "Торговая Фирма "Север плюс", ООО "Фирма Север" Прашковичем А.Н. в ходе проверки документально не подтверждено.

Согласно сведениям, содержащимся в Едином государственном реестре юридических лиц, и информации, имеющейся в распоряжении налогового органа, в 2012 году одним из учредителей ООО "АРН" являлся Семенов Дмитрий Леонидович, который также является учредителем Общества; учредителями ООО "Торговая Фирма Север", ООО "Торговая Фирма "Север плюс" и ООО "Фирма Север" являлись Общество, а также Семенов Д.Л. и Новожилов Виктор Феодосьевич - учредители Общества.

Исследовав и оценив представленные Инспекцией доказательства, суды сделали вывод, что установленные налоговым органом в ходе проверки обстоятельства в совокупности указывают на то, что сделка по реализации объекта недвижимости от 24.07.2012 заключена между лицами, признаваемыми для целей налогообложения взаимозависимыми, что в силу пункта 1 статьи 105.1 НК РФ означает способность таких лиц оказывать влияние на условия и (или) результаты совершаемых ими сделок и (или) экономические результаты деятельности друг друга.

Взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленными разумными экономическими или иными причинами.

В соответствии с разъяснениями, изложенными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В пункте 9 Постановления N 53 определено, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Согласно пункту 7 Постановления N 53, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Таким образом, определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Существенное отклонение цены реализации имущества может поставить под сомнение саму возможность совершения операций на таких условиях в случае, если в ходе проверки налоговым органом установлены обстоятельства, порочащие деловую цель сделки и позволяющие сделать вывод о том, что поведение налогоплательщика было продиктовано, прежде всего, целью получения налоговой экономии.

На основании материалов дела суды пришли к выводу, что в действиях Общества по реализации имущества Ямаеву М.Е. отсутствуют разумные экономические и иные причины, свидетельствующие о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности; фактически действия Общества были направлены к обходу положений пункта 2 статьи 153 и пункта 2 статьи 249 НК РФ.

При рассмотрении дела суды учли установленные Инспекцией в ходе проверки обстоятельства, которые свидетельствуют о наличии между Обществом и ОАО "Сбербанк России" до заключения сделки с Ямаевым М.Е. договоренности о приобретении объекта недвижимости по цене 24 728 000 руб. с учетом НДС. В частности, суды приняли во внимание письмо управляющего Вельского отделения ОАО "Сбербанк России" от 27.08.2012 N 01/4071 (том дела 2, листы 45 - 46), содержащее сведения о согласовании банком с Обществом суммы сделки по покупке спорной доли в праве общей долевой собственности на недвижимое имущество в размере 24 728 000 руб., в том числе 3 772 067 руб. 80 коп. НДС, а также свидетельские показания Сурхаева Николая Алифовича и Колпакова Алексей Анатольевича.

Сурхаев Н.А. (начальник административного отдела ОАО "Сбербанк России" в 2012 году, который занимался в спорный период подготовкой проектов договоров купли-продажи) сообщил, что ОАО "Сберабанк России" сделало предложение о покупке спорного имущества непосредственно директору Общества Новожилову В.Ф.; в начале 2012 года был проведен осмотр объекта в присутствии представителей Общества и ОАО "Сберабанк России". Аналогичные показания дал заместитель генерального директора Общества по строительству Колпаков А.А.

Кроме того, судами в числе прочего учтено, что до продажи объекта ОАО "Сбербанк России" Общество фактически осуществляло правомочия собственника спорного имущества, поскольку получало арендную плату от ООО "Торговая Фирма "Север плюс" (арендатора) и несло все расходы по содержанию имущества, включая эксплуатационные, коммунальные и административные расходы.

Установив наличие в действиях Общества при заключении сделки с Ямаевым М.Е. согласованности, направленной на занижение налоговых обязательств, суды указали, что у Инспекции имелись основания для применения в оспариваемом решении метода последующей реализации в соответствии со статьей 105.7 НК РФ.

Приведенные Обществом в жалобе доводы, касающиеся несогласия с выводом судов о наличии у Инспекции правовых оснований использовать для оценки размера необоснованной налоговой выгоды методы, указанные в главе 14.3 Налогового кодекса Российской Федерации, не принимаются судом кассационной инстанции.

По общему правилу налоговые последствия совершенных налогоплательщиком операций определяются из условий заключенных им сделок, а исчисление налогов из рыночных цен вместо цен, согласованных сторонами сделки, допускается только в случаях, установленных законом.

Вместе с тем существенность и выраженность отклонения примененной налогоплательщиком цены от рыночного уровня в совокупности с иными обстоятельствами совершения спорных операций может иметь юридическое значение, если при проведении камеральной или выездной налоговой проверки установлены признаки получения необоснованной налоговой выгоды, в частности указанные в пункте 3 Постановления N 53.

В данном случае Инспекция в ходе проверки исходила из того, что сделка Общества с Ямаевым М.Е. не была обусловлена разумными экономическими причинами, а имела своей целью получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды за счет искажения (занижения) налоговой базы по налогу на прибыль и НДС при реализации объекта недвижимости по цене, которая существенно ниже рыночной стоимости спорного объекта.

Выводы судов о законности решения Инспекции согласуются с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, который не исключает возможность определения размера недоимки применительно к установленным главой 14.3 названного Кодекса методам, используемым при определении для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, и соответствует правовой позиции, высказанной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920.

Ссылка Общества на то, что при рассмотрении дела суды не учли показания его директора Новожилова В.Ф. относительно наличия разумных экономических причин для заключения сделки с Ямаевым М.Е., не принимается судом кассационной инстанции.

Оценка совокупности собранных налоговым органом доказательств показала, что сделка по реализации объекта недвижимости по цене 7 727 500 руб. не имела разумной экономической цели и не привела к достижению реального экономического результата, а заключалась с целью получения необоснованной налоговой выгоды и уменьшения налоговой нагрузки на Общество. Довод подателя жалобы о том, что сделка совершена с целью погашения кредитных обязательств Общества, документально не подтвержден. В то время как налоговым органом установлено, что суммы, полученной от реализации имущества, недостаточно для погашения ежемесячной суммы кредита (в частности, в июле 2012 года Обществом перечислено в счет погашения кредита 8 947 260 руб. 77 коп.).

Более того, в письме Вельского отделения ОАО "Сбербанка России" от 27.08.2012 N 01/4071 указано, что "ООО "Диал-Север" недооценило свои налоговые обязательства по оплате НДС. Согласованная сумма сделки составила 24 728 000 руб., в т.ч. НДС 3 772 067,80 рублей. 24.07.2012 был заключен договор купли-продажи между ООО "Диал-Север" и ИП Ямаевым М.Е., находящимся на упрощенной системе налогообложения. Сумма сделки составила 7 727 500 рублей, в т.ч. НДС 1 178 771,19 рублей. Разница по уплате НДС составит 2 593 296 рублей 61 копейки."

Согласно выписке из протокола заседания Комиссии по развитию филиальной сети Северного банка ОАО "Сбербанка России" от 22.06.2012 N 7 (том дела 7, листы 26 - 27) для территориального перемещения дополнительного офиса N 4065/052 Вельского отделения N 4065 признано целесообразным приобретение помещения по адресу: г. Вельск, ул. 1 Мая, д. 2, корп. 2, у его собственника - Общества.

Утверждение подателя жалобы о том, что суды не дали надлежащей правовой оценки представленным Обществом отчетам от 05.04.2012 N 179 и от 29.08.2012 N 2-426-12 об оценке рыночной стоимости доли здания, кассационная инстанция считает неосновательным.

Установление фактических обстоятельств дела, исследование и оценка доказательств - это прерогатива судов первой и апелляционной инстанций.

В рамках своих полномочий судами в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ дана надлежащая оценка доказательствам по делу. Достаточных и достоверных данных, подтверждающих несоблюдение судами требований статьи 71 АПК РФ и неправильное применение норм процессуального законодательства, в кассационной жалобе не содержится.

Отклоняя ссылки Общества на отчеты от 05.04.2012 N 179 и от 29.08.2012 N 2-426-12, суды исходили из фактических обстоятельств настоящего дела, позволяющих сделать вывод о наличии именно у Общества с ОАО "Сбербанк России" предварительной договоренности о стоимости спорного объекта в размере 24 728 000 руб. с учетом НДС. Доводов, направленных на оспаривание данных выводов судов, в жалобе Обществом не приводится.

В статье 286 АПК РФ установлено правило, отражающее специфику полномочий кассационной инстанции и заключающееся в проверке законности судебных актов с точки зрения материального и процессуального права.

Суд кассационной инстанции проверяет правильность применения судами норм права в конкретном деле применительно к фактическим обстоятельствам спора, установленным судами при рассмотрении дела в первой и апелляционной инстанциях.

Поскольку суды полно и объективно исследовали все обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения дела, нормы материального права применены ими правильно, кассационный суд не усматривает оснований для отмены или изменения обжалуемых судебных актов, в силу чего кассационная жалоба Общества удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 04.08.2016 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2016 по делу N А05-3538/2016 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Диал-Север" - без удовлетворения.

Председательствующий

Ю.А. Родин

Судьи

Ю.А. Родин Е.С. Васильева С.В. Соколова