Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 23 марта 2017 г. N Ф07-1383/17 по делу N А66-2632/2016

23 марта 2017 г.

Дело N А66-2632/2016

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Васильевой Е.С., Родина Ю.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз Тверь" Назаровой А.Ю. (доверенность от 06.04.2016 N 012-0041), Воднева А.И. (доверенность от 28.12.2016 N 012-0186), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области Казина И.А. (доверенность от 19.04.2016 N 06-384),

рассмотрев 20.03.2017 в открытом судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз Тверь" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области на решение Арбитражного суда Тверской области от 18.08.2016 (судья Карсакова И.В.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.11.2016 (судьи Смирнов В.И., Докшина А.Ю., Мурахина Н.В.) по делу N А66-2632/2016,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз Тверь", место нахождения: 170100, г. Тверь, ул. Крылова, д. 40/29, ОГРН 1026900536101, ИНН 6905062685 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области, место нахождения: 170043, г. Тверь, Октябрьский пр., д. 26, ОГРН 1066901031812, ИНН 6950000017 (далее - Инспекция), от 11.09.2015 N 19-26/126 в части доначисления 2 369 383 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления 372 566 руб. пеней, привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 55 619 руб. штрафа, уменьшения на 12 514 547 руб. убытков, исчисленных налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2011 - 2013 годы.

Решением суда первой инстанции от 18.08.2016 заявленные Обществом требования удовлетворены частично: решение Инспекции признано недействительным в части доначисления 2 252 618 руб. НДС, начисления соответствующей суммы пеней и взыскания штрафа, уменьшения на 12 514 547 руб. убытков, исчисленных Обществом по налогу на прибыль за 2011 - 2013 годы; штраф за неуплату НДС уменьшен до 10 000 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 17.11.2016 решение от 18.08.2016 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение от 18.08.2016 и постановление от 17.11.2016 в части отказа в признании недействительным решения Инспекции от 11.09.2016 N 19-26/126, которым доначислено 116 765 руб. НДС, начислена соответствующая сумма пеней, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 10 000 руб. штрафа; принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных Обществом требований в указанной части.

По мнению подателя жалобы, представленными в материалы дела документами подтверждена реальность его взаимоотношений с обществом с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Лидер" и обоснованность предъявления к вычету НДС; Обществом проявлена достаточная степень осторожности и осмотрительности при выборе контрагента.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение от 18.08.2016 и постановление от 17.11.2016 в части признания недействительным решения от 11.09.2016 N 19-26/126, которым доначислено 2 252 618 руб. НДС, начислена соответствующая сумма пеней и взыскан штраф, уменьшены на 12 514 547 руб. убытки, исчисленные Обществом по налогу на прибыль за 2011 - 2013 годы, уменьшен штраф до 10 000 руб. за неуплату НДС; принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных Обществом требований в полном объеме.

По мнению Инспекции, представленными в материалы дела доказательствами подтверждается неправомерное занижение Обществом доходов от реализации газа в результате предъявления к уплате его стоимости без учета повышающих коэффициентов; судами необоснованно уменьшена сумма штрафа, которая уже была снижена Инспекцией при вынесении оспариваемого решения.

В отзыве на кассационную жалобу Общества Инспекция, считая принятые судами по данному делу решение и постановление в обжалуемой Обществом части законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а кассационную жалобу Общества - без удовлетворения.

В судебном заседании представители Общества и Инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационных жалобах представляемых ими сторон, возражали против удовлетворения кассационной жалобы другой стороны.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (перечисления, удержания) налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, по налогу на доходы физических лиц за период с 27.09.2011 по 17.12.2014, по результатам которой 29.07.2015 составила акт N 19-26/62дсп и с учетом возражений налогоплательщика 11.09.2015 вынесла решение N 19-26/126 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением Обществу доначислено 2 369 383 руб. НДС, начислено 372 566 руб. пеней. Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, статьей 126 НК РФ, в виде взыскания в общей сложности 67 119 руб. штрафа, также Обществу предложено уменьшить на 12 514 547 руб. убытки, исчисленные по налогу на прибыль, за 2011 - 2013 годы.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области от 23.12.2015 N 08-11/259 апелляционная жалоба Общества на решение Инспекции оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением Инспекции в части доначисления 2 369 383 руб. НДС, начисления 372 566 руб. пеней, привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 55 619 руб. штрафа, уменьшения на 12 514 547 руб. исчисленных налогоплательщиком убытков по налогу на прибыль за период 2011 - 2013 годы, Общество оспорило решение Инспекции в указанной части в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций частично удовлетворили заявленные Обществом требования.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришла к следующим выводам.

Как следует из оспариваемого решения Инспекции, Общество занизило доход от реализации газа, отобранного покупателями сверх установленных договорами объемов без предварительного согласования с поставщиком, поскольку в нарушение пункта 17 Правил поставки газа в Российской Федерации, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 05.02.1998 N 162 (далее - Правила), предъявило к уплате стоимость газа без учета повышающих коэффициентов.

Из подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ следует, что объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 153 НК РФ предусмотрено, что выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех видов доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой по налогу на прибыль признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях налогообложения прибыли относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

На основании статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

При проведении налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о том, что часть потребителей без предварительного согласования с Обществом (поставщиком газа) произвели отбор газа сверх максимального суточного объема, в связи с чем Общество было обязано определить стоимость газа для указанных покупателей с учетом повышающих коэффициентов, установленных пунктом 17 Правил.

В ходе проведения Инспекцией мероприятий налоговой контроля Общество представило договоры поставки газа (аналогичные по форме и содержанию), акты поданного-принятого газа, товарные накладные на отпуск газа, конденсата, счета-фактуры за 2011 - 2013 годы, реестры потребителей, с которыми согласовано потребление газа сверх объемов, установленных договором.

В представленных договорах Общество и потребители согласовали условия поставки газа, объемы планируемых поставок (годовой, месячный), объем поставляемого газа по точке подключения.

В соответствии с пунктом 2.1 договоров суточный (среднесуточный) объем поставки газа (суточная норма) определяется путем деления месячного объема поставки газа, установленного договором, на количество дней соответствующего месяца поставки. При этом в соответствии с пунктом 3 договоров не допускается превышение выборки установленных договорами суточных и месячных объемов газа.

Согласно условиям договоров с потребителями, в случае отбора газа без предварительного согласования с поставщиком, цена объема газа, отобранного сверх установленной договором нормы, рассчитывается с учетом повышающих коэффициентов, предусмотренных пунктом 17 Правил.

В соответствии с пунктом 4 статьи 426 Гражданского кодекса Российской Федерации в случаях, предусмотренных законом, Правительство Российской Федерации может издавать правила, обязательные для сторон при заключении и исполнении публичных договоров (типовые договоры, положения и т.п.).

Утвержденные Правительством Российской Федерации Правила определяют отношения между поставщиками и покупателями газа, в том числе газотранспортными организациями и газораспределительными организациями, и обязательны для всех юридических лиц, участвующих в отношениях поставки газа через трубопроводные сети.

В соответствии с пунктом 17 Правил при отборе газа без предварительного согласования с поставщиком, газотранспортной или газораспределительной организации покупатель оплачивает дополнительно объем его транспортировки за каждые сутки с применением следующих коэффициентов: с 15 апреля по 15 сентября - 1,1; с 16 сентября по 14 апреля - 1,5. Это правило не применяется к объемам газа, израсходованным населением и коммунально-бытовыми потребителями.

Судами установлено, что Общество во исполнение указанного пункта Правил при отсутствии в действующем законодательстве порядка согласования с поставщиками газа его потребления сверх установленных договором объемов оформляло такое согласование соответствующими реестрами. При этом по итогам потребления составлялись акты, в которых указывались фактически потребленные объемы газа.

Такое согласование отражалось в программном продукте, используемом для учета условий договоров поставки газа с потребителями.

Суды двух инстанций указали, что Инспекция не представила в материалы дела бесспорных доказательств, свидетельствующих о несогласовании с покупателями потребления газа сверх объемов, установленных соответствующими договорами.

Суды обосновано отклонили довод Инспекции об обязанности Общества оформлять соответствующее согласование дополнительными соглашениями к договорам газоснабжения как не основанный на нормах действующего законодательства.

При таких обстоятельствах, суды двух инстанций пришли к правомерному выводу о необоснованном доначислении Инспекцией Обществу 2 252 618 руб. НДС, начисления соответствующих сумм пеней и взыскания штрафа, а также уменьшения на 12 514 547 руб. убытков, исчисленных Обществом по налогу на прибыль.

Инспекция считает необоснованным снижение судами штрафа до 10 000 руб.

В соответствии со статьей 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 Налогового кодекса Российской Федерации. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса за совершение налогового правонарушения.

В статье 112 НК РФ приведен перечень смягчающих ответственность обстоятельств, который не является исчерпывающим.

Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Таким образом, в силу указанной нормы правом на снижение штрафа при наличии смягчающих ответственность обстоятельств обладает не только налоговый орган, но и суд.

При рассмотрении спора, касающегося применения налоговой санкции, суд может учитывать неограниченный круг обстоятельств, смягчающих размер ответственности налогоплательщика (налогового агента), исходя из фактических обстоятельств дела.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 30.07.2001 N 13-П, правоприменитель при наложении санкции должен учитывать характер совершенного правонарушения, размер причиненного вреда, степень вины правонарушителя, его имущественное положение и иные существенные обстоятельства. В противном случае несоизмеримо большой штраф может превратиться из меры воздействия в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу Конституции Российской Федерации недопустимо.

Таким образом, судебные инстанции, руководствуясь статьями 112 и 114 НК РФ, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства и установив наличие смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств, с учетом финансового положения Общества правомерно снизили размер штрафа до 10 000 руб.

Суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены или изменения судебных актов по настоящему делу в обжалуемой Инспекцией части и удовлетворения кассационной жалобы Инспекции.

Инспекцией в ходе налоговой проверки сделан вывод о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в связи с неправомерным предъявлением к вычету НДС по счетам-фактурам предъявленным ООО "Лидер".

Порядок предоставления налоговых вычетов по НДС установлен статьями 171 - 172 НК РФ.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, в связи с чем в пунктах 5 - 6 названной статьи установлены требования к его оформлению, соблюдение которых в силу пункта 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку им при исчислении итоговой суммы налога применяется вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

В соответствии с пунктами 3 и 4 постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Как видно из материалов дела, Общество и ООО "Лидер" заключили договоры подряда от 06.06.2011 N 06/06/11, от 03.10.2011 N 31, от 27.10.2011 N 34.

В подтверждение правомерности предъявления налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с указанным контрагентом Общество представило перечисленные выше договоры подряда, акты приемки выполненных работ, счета-фактуры.

В проверяемый Инспекцией период руководителями ООО "Лидер" являлись Погорелов Игорь Михайлович (с 20.11.2006 по 05.12.2013) и Сурова Наталья Ивановна (с 06.12.2013 по 12.12.2014).

Представленные при проведении налоговой проверки счета-фактуры подписаны от имени ООО "Лидер" Погореловым И.М.

Судами двух инстанций установлено отсутствие у ООО "Лидер" недвижимого имущества, транспортных средств, расходов на аренду помещений, оплату коммунальных услуг, выплату заработной платы сотрудникам. Организация не располагалась по юридическому адресу, указанному в едином государственном реестре юридических лиц; основной вид деятельности ООО "Лидер" согласно данным указанного реестра - прочая оптовая торговля.

Судами учтено, что в отношении руководителя ООО "Лидер" Суровой Н.И. 31.08.2015 Центральным районным судом г. Твери вынесен обвинительный приговор, согласно которому Сурова Н.И. признана виновной в совершении преступления, предусмотренного частью первой статьи 187 Уголовного кодекса Российской Федерации.

Как следует из протокола допроса Погорелова И.М. от 25.02.2015, ООО "Лидер" фактически не осуществляло реальной предпринимательской и финансово-хозяйственной деятельности, а использовалось с целью обналичивания денежных средств, проведения фиктивных операций с денежными средствами.

Из объяснений Суровой Н.И. следует, что Погорелов И.М. фактического руководства деятельностью ООО "Лидер" не осуществлял, никого отношения к деятельности данной организации не имел. Сурова Н.И. получала денежное вознаграждение за проведение фиктивных операций с денежными средствами на расчетных счетах ООО "Лидер".

Ссылка Общества на проявление им должной осмотрительности при выборе ООО "Лидер" в качестве контрагента обоснованно отклонена судами.

Как верно указали суды, субъекты предпринимательской деятельности по условиям делового оборота при выборе контрагентов должны оценивать не только условия сделки и их коммерческую привлекательность, но и деловую репутацию, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Следовательно, проверка лишь правоспособности контрагентов не свидетельствует о том, что Общество, будучи заинтересованным в надлежащем исполнении контрагентом заключенных с ним договоров подряда, проявило должную степень осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

На основании изложенного кассационная инстанция полагает, что суды, исходя из нереальности заявленных хозяйственных отношений Общества с ООО "Лидер", непроявлении налогоплательщиком должной степени осторожности и осмотрительности при выборе контрагента, оценив в совокупности и взаимосвязи, представленные сторонами доказательства, руководствуясь положениями статей 169, 171, 172 НК РФ, разъяснениями, изложенными в постановлении N 53, сделали обоснованный вывод о направленности действий Общества на получение необоснованной налоговой выгоды и о правомерности доначисления Обществу НДС по рассматриваемому эпизоду.

Несогласие Общества с оценкой имеющихся в деле доказательств не свидетельствует о том, что судами неправильно применены нормы материального права к конкретным установленным фактическим обстоятельствам дела и (или) нарушены требования процессуального законодательства.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемых судебных актов по рассмотренному эпизоду и удовлетворения кассационной жалобы Общества.

Выводы судов двух инстанций соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Всем доводам, приведенным Обществом и Инспекцией в кассационных жалобах, судами первой и апелляционной инстанций дана полная и объективная оценка на основании имеющихся в материалах дела доказательств, в связи с чем у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для иной оценки.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция не усматривает нарушения судами норм материального и процессуального права при рассмотрении спора, в связи с чем оснований для отмены судебных актов и удовлетворения кассационных жалоб не имеется.

При подаче кассационной жалобы Общество по платежному поручению от 17.01.2017 N 333 уплатило 3000 руб. государственной пошлины. С учетом положений подпункта 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ податель кассационной жалобы излишне уплатил 1500 руб. государственной пошлины, которые подлежат возврату ему из федерального бюджета.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Тверской области от 18.08.2016 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.11.2016 по делу N А66-2632/2016 оставить без изменения, а кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз Тверь" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз Тверь", место нахождения: 170100, г. Тверь, ул. Крылова, д. 40/29, ОГРН 1026900536101, ИНН 6905062685, 1500 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче кассационной жалобы по платежному поручению от 17.01.2017 N 333.

Председательствующий

С.В. Соколова

Судьи

С.В. Соколова Е.С. Васильева Ю.А. Родин