Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 17 мая 2018 г. N Ф07-4468/18 по делу N А05-11996/2017

17 мая 2018 г.

Дело N А05-11996/2017

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Васильевой Е.С., Родина Ю.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Зарубежнефть-добыча Харьяга" Соболевой Т.А. (доверенность от 06.04.2018 N 47/8), Кочеткова К.А. (доверенность от 01.09.2017 N 239/17), Никонова А.А. (доверенность от 06.10.2017 N 253/17), Воинова В.В. (доверенность от 13.04.2018 N 50/18), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Шахова М.В. (доверенность от 21.12.2017 N 22-37/10074),

рассмотрев 15.05.2018 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 15.11.2017 (судья Козьмина С.В.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.02.2018 (судьи Мурахина Н.В., Докшина А.Ю., Осокина Н.Н.) по делу N А05-11996/2017,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Зарубежнефть-добыча Харьяга", место нахождения: 101000, Москва, Армянский пер., д. 9/1/1, стр. 1, оф. 2, ОГРН 1157746887760, ИНН 9701011913 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, место нахождения: 166000, Ненецкий автономный округ, г. Нарьян-Мар, Оленная ул., д. 25, корп. А, ОГРН 1048302305875, ИНН 8300006417 (далее - Инспекция), от 31.03.2017 N 802 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и N 90 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС), заявленной к возмещению.

Решением суда первой инстанции от 15.11.2017, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 22.02.2018, заявленные Обществом требования удовлетворены, решения Инспекции N 802 и 90 признаны недействительными; суд обязал Инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение от 15.11.2017 и постановление от 22.02.2018, принять новый судебный акт - об отказе в удовлетворении заявленных Обществом требований.

По мнению подателя жалобы, выводы судов двух инстанций основаны на расширительном толковании правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ) от 18.01.2011 N 12105/10 по делу N А05-7314/2008 (далее - постановление N 12105/10), положений Соглашения, тогда как положения главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) не предусматривают права лиц, освобожденных от уплаты НДС, на предъявление к вычету сумм указанного налога, предъявленных ему продавцами товаров (работ, услуг), и их возмещение; Общество, являющееся по условиям Соглашения инвестором, освобождено от уплаты НДС в связи с осуществлением операций по разработке и добыче нефти на Харьягинском нефтяном месторождении; из условий Соглашения напрямую не следует наличие у Общества права на возмещение сумм НДС, предъявленных ему контрагентами-плательщиками указанного налога; Президиум ВАС РФ с учетом положений Соглашения признал наличие у Общества права на возмещение из бюджета предъявленных контрагентами сумм НДС, включенных в стоимость товаров (работ, услуг), оплаченных Обществом; возмещение Обществу указанных сумм из бюджета приведет к его экономически неоправданному обогащению. По мнению налогового органа, обогащение Общества в данном случае заключается в необоснованном возмещении из бюджета предъявленных ему контрагентами сумм НДС, которые фактически Обществом-инвестором им не уплачены. Также Инспекция указывает на необоснованность ссылки судов двух инстанций на положения статьи 172 НК РФ, регламентирующей порядок применения налоговых вычетов, поскольку Общество освобождено от уплаты НДС; в оспариваемом решении суд первой инстанции в нарушение требований Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не указал, какие нормы налогового законодательства нарушены Инспекцией.

В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а кассационную жалобу Инспекции - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе, представители Общества возражали против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, по результатам камеральной налоговой проверки представленной 25.10.2016 Обществом налоговой декларации по НДС за III квартал 2016 года Инспекция 08.02.2017 составила акт N 8234 и с учетом возражений налогоплательщика 31.03.2017 вынесла решения N 802 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и N 90 об отказе в возмещении частично (в размере 38 803 076 руб.) суммы НДС, заявленной к возмещению.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Управление) от 05.06.2017 N 07-10/1/08264 апелляционная жалоба Общества на решения Инспекции оставлена без удовлетворения.

Общество оспорило решения Инспекции в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили требования Общества, признали решения Инспекции недействительными.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, соответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

В решении Инспекции N 802 содержится вывод о неправомерном предъявлении Обществом к вычету в III квартале 2016 года 38 803 076 руб. "входного" НДС по неоплаченным и частично оплаченным счетам-фактурам, выставленным Обществу контрагентами с учетом суммы НДС. Как указал налоговый орган, Общество нарушило положения, заключенного Российской Федерацией в лице ее Правительства и администрации Ненецкого автономного округа и французским акционерным обществом (далее - ФАО) "Тоталь Разведка Разработка Россия" на условиях раздела продукции соглашения о разработке и добыче нефти на Харьягинском месторождении (далее - Соглашение) в части освобождения Общества от обложения НДС.

Управление в решении, вынесенном по результатам рассмотрения апелляционной жалобы Общества на решения Инспекции, также указало на то, что возмещение Обществу фактически не уплаченного контрагентам НДС приведет к его необоснованному обогащению; нормы главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, положения статьи 172 НК РФ не подлежат применению в рассматриваемом случае, поскольку устанавливают порядок применения налоговых вычетов плательщиками НДС, а Общество в силу Соглашения таковым не является.

В соответствии с пунктом 15 статьи 346.35 НК РФ при выполнении соглашений, заключенных до вступления в силу Федерального закона от 30.12.1995 N 225-ФЗ "О соглашениях о разделе продукции" (далее - Закон N 225-ФЗ), применяются условия освобождения от уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей, а также порядок исчисления, уплаты и возврата (возмещения) уплачиваемых налогов, сборов и иных обязательных платежей, которые предусмотрены указанными соглашениями.

В соответствии с пунктом 7 статьи 2 Закона N 225-ФЗ соглашения, заключенные до вступления в силу указанного Закона, подлежат исполнению в соответствии с определенными в них условиями. При этом положения данного Закона применяются к указанным соглашениям в той мере, в какой его применение не противоречит условиям таких соглашений и не ограничивает права, приобретенные и осуществляемые инвесторами в соответствии с этими соглашениями.

В соответствии с условиями Соглашения инвесторы осуществляют деятельность по разработке Харьягинского месторождения и добыче нефти на территории Ненецкого автономного округа.

В соответствии с дополнением N 3 к Соглашению Общество с 01.08.2016 является инвестором и оператором в рамках реализации Соглашения, до указанной даты им являлся Тимано-Печорский филиал ФАО "Тоталь Разведка Разработка Россия".

В соответствии с пунктом 16.6 Соглашения инвестор освобожден от уплаты федеральных и местных налогов, сборов, платежей, отчислений и пошлин. Судами установлено и сторонами не оспаривалось, что в соответствии с указанным пунктом Соглашения Общество освобождено от уплаты НДС.

Как установлено судами двух инстанций, Общество при исполнении Соглашения приобретало у контрагентов товары (работ, услуги), в стоимость которых была включена соответствующая сумма НДС. В Соглашении не регламентирован порядок возмещения Обществом сумм НДС, предъявленных ему контрагентами.

В соответствии с пунктом 23.1 Соглашения стороны в рамках его исполнения в своей деятельности подчиняются законодательным и нормативным актам Российской Федерации.

В решении N 802 Инспекция указала, что с учетом правовой позиции, изложенной в постановлении N 12105/10, ввиду нерегламентированности в Соглашении порядка возмещения Обществом НДС оно вправе применить порядок возмещения указанного налога, установленный статьей 176 НК РФ, при этом право на возмещение НДС возникает у Общества только в случае фактической оплаты счетов-фактур, выставленных ему контрагентами в рамках реализации Соглашения.

Как обоснованно указали суды двух инстанций, данный вывод Инспекции основан не неверном толковании постановления N 12105/10, вынесенного по делу N А05-7314/2008, в рамках которого ФАО "Тоталь Разведка Разработка Россия" оспаривало решение Инспекции от 18.02.2008 N10-11/01716 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В частности, Инспекцией был сделан вывод о необоснованном предъявлении указанным налогоплательщиком к возмещению из бюджета сумм НДС.

Президиум ВАС РФ указал, что нерегламентированность в Соглашении порядка возмещения НДС не исключает применения общего порядка возмещения данного налога, установленного статьей 176 НК РФ, поскольку воля сторон при подписании Соглашения свидетельствует о понимании его пункта 16.6 как предполагающего особый статус инвестора, признание за ним права на освобождение от уплаты НДС, в том числе путем возмещения соответствующих сумм из бюджета в случае фактической уплаты налога контрагентам. Иное противоречило бы цели и смыслу Соглашения, которое направлено на замену обычного режима налогообложения инвестора разделом добытого минерального сырья.

Как правомерно указали суды первой и апелляционной инстанций, Инспекция не учла, что при рассмотрении дела N А05-7314/2008 учитывались положения действовавшего на тот момент налогового законодательства, то есть без учета изменений, внесенных с 01.01 2006. Положения статьи 176 НК РФ в редакции, действовавшей в проверяемый период, не предусматривали возмещение сумм НДС только после фактической оплаты счетов-фактур.

Порядок применения налоговых вычетов, на который указано в положениях статьи 176 НК РФ, определен в статье 172 НК РФ.

Как установлено судами, в решении Инспекции N 802 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не приведено доказательств несоблюдения Обществом положений статей 172, 176 НК РФ, норм главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции, действовавшей в проверяемом периоде.

Доводы подателя жалобы о том, что Общество, освобожденное в соответствии с Соглашением от уплаты НДС, не вправе предъявить к вычету суммы НДС, предъявленные ему продавцами товаров (работ, услуг), о неприменении положений статьи 172 НК РФ в данном случае, судом кассационной инстанции отклоняются.

В определениях Верховного Суда Российской Федерации от 27.11.2017 N 307-КГ17-9857, N 307-КГ17-12461 по делам N А56-35772/2016 и А56-42572/2016, от 18.04.2018 N 307-КГ17-3553 по делу N А26-3613/2015, в рамках которых рассматривался вопрос о правомерности предъявления налогоплательщиком к вычету сумм НДС на основании счетов-фактур, выставленных контрагентами с выделением суммы НДС по операциям, не подлежащим обложению НДС, указано, что в соответствии с пунктом 5 статьи 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога:

1) лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога;

2) налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.

При этом сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 03.06.2014 N 17-П разъяснено, что одним из проявлений диспозитивности в регулировании налоговых правоотношений выступает право лиц, не являющихся плательщиками НДС, или налогоплательщиков, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с его исчислением и уплатой, вступить в правоотношения по уплате данного налога, что в силу пункта 5 статьи 173 НК РФ возлагает на таких лиц обязанность выставлять покупателю счет-фактуру с выделением в нем суммы налога и, соответственно, исчислять сумму данного налога, подлежащую уплате в бюджет. Выставленный же покупателю счет-фактура, согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ, в дальнейшем служит для него основанием для принятия указанных в счете-фактуре сумм налога к вычету.

Как следует из пункта 5 статьи 173 НК РФ, обязанность продавца уплатить НДС в бюджет и право покупателя применить налоговый вычет связаны с одним и тем же юридическим фактом - выставлением счета-фактуры: право покупателя на такой вычет ставится в зависимость от предъявления ему продавцом сумм НДС в порядке, предусмотренном данным Кодексом, то есть посредством счета-фактуры (пункт 1 статьи 169 НК РФ), а обязанность продавца перечислить сумму этого налога в бюджет обусловлена выставлением им счета-фактуры с выделением в нем соответствующей суммы отдельной строкой.

Таким образом, Общество, освобожденное от уплаты НДС в соответствии с Соглашением, получавшее от контрагентов счета-фактуры с выделением суммы НДС, вправе было применить соответствующие налоговые вычеты, а его контрагенты обязаны уплатить НДС в бюджет.

Доказательств направленности действий Общества и его контрагентов на получение необоснованной налоговой выгоды в материалах дела не имеется, Инспекцией не приведено.

При таких обстоятельствах суды первой и апелляционной инстанций, придя к обоснованному выводу об отсутствии у Инспекции правовых оснований для принятия оспариваемых решений, правомерно удовлетворили заявленные Обществом требования.

Доводы, содержащиеся в кассационной жалобе Инспекции, выводов судов не опровергают, а по существу сводятся к иной оценке отдельных доказательств и установленных судами фактических обстоятельств вне их связи с иными материалами дела, что находится в противоречии с правилами оценки судом доказательств, которые предусмотрены статьей 71 АПК РФ.

Всем доводам кассационной жалобы судами первой и апелляционной инстанций дана полная и объективная оценка на основании имеющихся в материалах дела доказательств, в связи с чем у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для иной оценки.

Кассационная инстанция не усматривает нарушения судами норм материального и процессуального права при рассмотрении спора, поэтому оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 15.11.2017 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.02.2018 по делу N А05-11996/2017 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.

Председательствующий

С.В. Соколова

Судьи

С.В. Соколова Е.С. Васильева Ю.А. Родин