Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 1 марта 2019 г. N Ф07-524/19 по делу N А66-20633/2017

01 марта 2019 г.

Дело N А66-20633/2017

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Лущаева С.В., судей Корабухиной Л.И., Соколовой С.В.,

при участии от акционерного общества "Молоковское дорожное ремонтно-строительное управление" Назарова Д.Г. (доверенность от 15.02.2019), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Тверской области Рудовой Е.В. (доверенность от 21.02.2019 N 03-38/8) и Никулиной О.А. (доверенность от 30.10.2018 N 03-38/16), от Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области Никулиной О.А. (доверенность от 17.04.2018 N 07-05/7),

рассмотрев 25.02.2019 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Тверской области и Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области на решение Арбитражного суда Тверской области от 21.06.2018 (судья Карсакова И.В.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.10.2018 (судьи Мурахина Н.В., Докшина А.Ю., Осокина Н.Н.) по делу N А66-20633/2017,

установил:

Акционерное общество "Молоковское дорожное ремонтно-строительное управление" место нахождения: 171680, Тверская обл., пгт Молоково, Красноармейская ул., д. 22, ОГРН 1076906000445, ИНН 6933002215 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Тверской области, место нахождения: 171983, Тверская обл., г. Бежецк, Заводская ул., д. 9, ОГРН 1046902009021, ИНН 6906006980 (далее - Инспекция), и Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области, место нахождения: 170100, г. Тверь, ул. Вагжанова, д. 23, ОГРН 1046900100653, ИНН 6905006017 (далее - Управление), от 11.08.2017 N 12 и от 17.11.2017 N 08-11/325.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены общество с ограниченной ответственностью "ЛидерСтрой" место нахождения: 129281, Москва, Олонецкий проезд, д. 18, корп. 1, пом. III, оф. 5, ОГРН 1137746740647, ИНН 7719853378 (далее - ООО "ЛидерСтрой"), и общество с ограниченной ответственностью "ЛВ-Сервис", место нахождения: 123464, Москва, Пятницкое ш., д. 15, оф. 375, ОГРН 1087746165979, ИНН 7733641569 (далее - ООО "ЛВ-Сервис").

Решением суда от 21.06.2018, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.10.2018, решение Инспекции от 11.08.2017 N 12 признано недействительным в части доначисления 1 599 492 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), 970 476 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и соответствующих сумм пеней и штрафов; в остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

В кассационной жалобе Инспекция и Управление, указывая на неправильное применение судами норм материального права и нарушение ими норм процессуального права, неполное исследование ими обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, просят отменить обжалуемые решение и постановление в части признания недействительным решения Инспекция от 11.08.2017 N 12 о доначислении Обществу 1 599 492 руб. налога на прибыль, 970 476 руб. НДС и соответствующих сумм пеней и штрафов, принять по делу новый судебный акт - об отказе в удовлетворении заявленных требований в указанной части.

В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители Инспекции и Управления поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе, а представитель Общества возражал против удовлетворения кассационной жалобы.

В соответствии со статьей 286 АПК РФ законность обжалуемых судебных актов проверена судом кассационной инстанции в пределах доводов кассационной жалобы.

Как установлено судами и следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты ряда налогов, в том числе налога на прибыль и НДС за период с 01.01.2013 по 31.12.2015 Инспекция составила акт от 29.06.2017 N 9 и приняла решение от 11.08.2017 N 12.

Указанным решением Обществу доначислено 1 599 492 руб. налога на прибыль, 2 165 645 руб. НДС, соответствующие им пени, 188 257 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Основанием для доначисления соответствующих сумм налогов, пеней и штрафа послужили выводы Инспекции о занижении Обществом выручки от реализации выполненных работ по реконструкции автомобильной дороги общего пользования межмуниципального значения Григорьево-Егна в Весьегонском районе Тверской области по эпизоду взаимоотношений с взаимозависимым (аффилированным) лицом ООО "ЛВ-Сервис", а также о неправомерном отнесении на расходы затрат по приобретению Обществом товара у ООО "ЛидерСтрой", ООО "Кристалит", ООО "СК "Коттеджикс" и создании с указанными контрагентами формального документооборота.

Решением Управления от 17.11.2017 N 08-11/325 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, решение Инспекции - без изменения.

Общество оспорило решения Инспекции и Управления в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций, оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) представленные в материалы дела доказательства, руководствуясь положениями статей 31, 247, 248, 249 НК РФ, разъяснениями, изложенными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) и в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, пришли к выводу об отсутствии у Инспекции правовых оснований для принятия оспариваемого решения в части доначисления 1 599 492 руб. налога на прибыль, 970 476 руб. НДС.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами двух инстанций норм материального и процессуального права, соответствие их выводов представленным доказательствам, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы исходя из следующего.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях налогообложения прибыли относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

К доходам от реализации, в соответствии с пунктом 1 статьи 249 НК РФ относится выручка, полученная от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

В силу пункта 2 статьи 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.

Суды установили, что государственное казенное учреждение "Дирекция ТДФ" (заказчик) и ООО "ЛВ-Сервис" 21.07.2015 заключили государственный контракт N 5-7 на выполнение работ по реконструкции автомобильной дороги общего пользования межмуниципального значения Григорьево-Егна в Весьегонском районе Тверской области (далее - Контракт).

Во исполнение принятых на себя обязательств по Контракту ООО "ЛВ-Сервис" (учредитель Общества) заключило 27.08.2015 с Обществом договор субподряд N 5-7 (далее - договор субподряда) на выполнение части работ по Контракту. Стоимость работ по договору субподряда составила 13 760 520 руб., в том числе 2 099 063 руб. НДС.

Общество и ООО "ЛВ-Сервис" 01.12.2015 заключили дополнительное соглашение о расторжении договора субподряда, согласно которому стоимость невыполненных Обществом работ составила 6 362 007 руб.

ООО "ЛВ-Сервис" и Общество подписали акты о приемке выполненных работ на 7 398 513 руб., в том числе 1 128 587 руб. НДС. Указанная стоимость работ отражена Обществом в составе доходов при исчислении налога на прибыль за 2015 год, начислен НДС.

Общество и ООО "ЛВ-Сервис" 01.12.2015 заключили дополнительное соглашение о расторжении договора субподряда, согласно которому стоимость невыполненных Обществом работ составила 6 362 007 руб.

Проанализировав представленные акты на списание материалов, путевые листы грузовых и строительных машин, расчет по затратам работ используемого автотранспорта, показания работников Общества, принимавших непосредственное участие в строительстве дороги, Инспекция пришла к выводу, что все работы, предусмотренные в договоре субподряда, Общество выполнило в полном объеме, но в актах приемки выполненных работ изменило объем сданных работ и указало более низкую стоимость выполненных работ, чем в смете, что повлекло занижение стоимости выполненных работ на 6 362 007 руб., в том числе 970 476 руб. НДС.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности, суды двух инстанций пришли к выводу, что ООО "ЛВ Сервис" приняты только те виды, объемы и стоимость работ, которые указаны Обществом в актах по форме N КС-2. Доказательства принятия ООО "ЛВ-Сервис" от Общества работ более высокой стоимости, получение Обществом прибыли в ином размере в материалы дела не представлено.

Представленными в материалы дела доказательствами не опровергнута реальность спорной хозяйственной операции, достоверно не подтвержден факт направленности действий налогоплательщика именно на получение необоснованной налоговой выгоды.

Суд кассационной инстанции в силу части 2 статьи 287 АПК РФ не наделен полномочиями по переоценке доказательств по делу.

При этом учитывая наличие взаимозависимости Общества и ООО "ЛВ-Сервис", Инспекция не указывает, в чем выразилось получение необоснованной налоговой выгоды от формального, по мнению Инспекции, занижения стоимости передаваемых работ. Указывая на уменьшение налога на прибыль и НДС у Общества, Инспекция не учитывает, что занижение стоимости переданных работ приводит к увеличению у ООО "ЛВ-Сервис" налога на прибыль и невозможности принять вычеты по НДС от всей стоимости работ.

При таких обстоятельствах не имеется оснований для переоценки выводов судов и удовлетворения кассационной жалобы Инспекции по данному эпизоду.

В решении Инспекции также установлено неправомерное отнесение Обществом на расходы затрат, связанных с приобретением товара у ООО "ЛидерСтрой", ООО "Кристалит", ООО "СК "Коттеджикс" ввиду отсутствия реальных взаимоотношений, что повлекло получение заявителем необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль организаций и НДС.

Суд первой инстанции признал доказанным вывод Инспекции о создании Обществом фиктивного документооборота по операциям со спорными контрагентами и, руководствуясь положениями статей 169, 171, 172 НК РФ, отказал в удовлетворении заявленного требования в части признания недействительным решения Инспекции о доначислении НДС по данному эпизоду.

Судебные акты в этой части Инспекцией и Управлением не оспариваются и судом кассационной инстанцией не оцениваются.

Исходя из положений статьи 247, пункта 1 статьи 252 НК РФ и пунктов 3 и 7 Постановления N 53, при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды определение размера налоговых обязательств должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла. Реализация названных положений при определении налоговым органом суммы расходов, реально понесенных налогоплательщиком, возможна на основании положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, в том числе в случаях непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Как определено пунктом 8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы. Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

В Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2016) (утв. Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 06.07.2016) указано, что глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли. Объектом налогообложения при этом выступает полученный налогоплательщиком результат его хозяйственной деятельности в виде прибыли.

Следовательно, размер налоговой выгоды и понесенных затрат, то есть реальный размер налоговых обязательств, должен быть определен налоговым органом и отражен в оспариваемом решении.

При недостоверности документов на приобретение товара, оказания услуг, но реальности хозяйственных операций по дальнейшей их реализации или использованию в производстве в целях исчисления налога на прибыль расходы на приобретение товаров (работ, услуг) должны быть учтены исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

Согласно правовой позиции, сформулированной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, если в ходе проведения проверки налоговым органом не будет доказана нереальность совершенных хозяйственных операций по приобретению и дальнейшему использованию товаров (работ, услуг), реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам; в случае несоответствия размера задекларированных затрат уровню рыночных цен налоговый орган уменьшает сумму расходов по спорным операциям, учтенную для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль, в размере, превышающем установленный в ходе проверки уровень рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

Суды установили, что Общество 01.09.2015 заключило договоры на поставку песка с ООО "Кристалит" и ООО "ЛидерСтрой", а с последним также и на поставку щебня, эмульсии битумной дорожной, остановочного павильона металлического, шин (договор от 02.03.2015) и платформы в сборе с надрамником опрокидывающего механизма КАМАЗ 55111 (договор от 01.08.2015 N 4).

Инспекция, обосновывая сомнения в несении Обществом расходов на приобретение песка, указывает на то, что он получен Обществом безвозмездно, поскольку добыт в расположенном рядом с реконструированной дорогой карьере, разрабатываемым силами и средствами учредителя общества - ООО "ЛВ-Сервис".

Вместе с тем доказательств, свидетельствующих о причастности Общества либо его учредителя (ООО "ЛВ-Сервис") к возможной незаконной добыче песка и его использования в хозяйственной деятельности Общества, не представлено.

Суды установили, что в карьере осуществлялась добыча не песка, а песчано-гравийной смеси (далее - ПГС), которая имеет иные характеристики по сравнению с песком, при выполнении работ по реконструкции автодороги Общество ПГС не использовало, по договорам с ООО "ЛидерСтрой" и ООО "Кристалит" поставка Обществу ПГС не предусмотрена.

Утверждение подателя кассационной жалобы относительно ненадлежащей оценки судами ряда доказательств не принимается судом кассационной инстанции в качестве основания для отмены обжалуемых судебных актов. Вопрос достоверности, относимости, допустимости и взаимной связи доказательств разрешается судом в каждом конкретном случае исходя из обстоятельств дела, при этом определение круга допустимых и относимых доказательств не входит в число вопросов, рассмотрение которых относится к компетенции суда, рассматривающего дело в порядке кассационного производства.

Учитывая установленные обстоятельства, суды пришли к правомерному выводу о том, что при недостоверности документов на приобретение товара, оказания услуг, но реальности их дальнейшей реализации или использования в производстве в целях исчисления налога на прибыль расходы, связанные с приобретением товара (работ, услуг), должны учитываться исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам. Поскольку Инспекцией не представлено доказательств, опровергающих, что Общество понесло реальные затраты, его налоговые обязательства по налогу на прибыль по приобретению товара подлежат установлению Инспекцией с учетом понесенных затрат.

При таких обстоятельствах судами сделан правомерный вывод о том, что доначисление Обществу налога на прибыль, начисление соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, связанному с взаимоотношениями со спорными контрагентами, не соответствуют реальному размеру налоговых обязательств Общества, а решение Инспекции в этой части обоснованно признано недействительным.

Поскольку фактические обстоятельства установлены судами на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального права применены правильно, процессуальных нарушений, в том числе предусмотренных статьей 288 АПК РФ, судами не допущено, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Тверской области от 21.06.2018 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.10.2018 по делу N А66-20633/2017 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Тверской области и Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области - без удовлетворения.

Председательствующий

С.В. Лущаев

Судьи

С.В. Лущаев Л.И. Корабухина С.В. Соколова