Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 апреля 2019 г. N Ф07-4237/19 по делу N А21-1720/2018

25 апреля 2019 г.

Дело N А21-1720/2018

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С., Соколовой С.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Системы Нефть и Газ Балтия" Абрамовой Л.А. (доверенность от 23.04.2019), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду Сурайкиной В.С. (доверенность от 14.09.2018 N 02-20/22665),

рассмотрев 25.04.2019 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Системы Нефть и Газ Балтия" на решение Арбитражного суда Калининградской области от 22.10.2018 (судья Широченко Д.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2019 (судьи Дмитриева И.А., Згурская М.Л., Третьякова Н.О.) по делу N А21-1720/2018,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Системы Нефть и Газ Балтия", место нахождения: 236099, Калининград, Портовая улица, дом 41, ОГРН 1063905077708, ИНН 3908036487 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением (после уточнения требований) о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду, место нахождения: 236000, Калининград, Дачная улица, дом 6, ОГРН 1043905000017, ИНН 3906110008 (далее - Инспекция), от 29.12.2017 N 1055 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования от 05.03.2018 N 71042, а также об обязании налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя путем принятия после вступления в законную силу решения суда по данному делу решения о возврате Обществу излишне взысканных налога на имущество организаций (далее - налог на имущество) и пеней.

Решением суда первой инстанции от 22.10.2018 в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции от 29.12.2017 N 1055 отказано, в остальной части заявленные Обществом требования оставлены без рассмотрения.

Постановлением апелляционного суда от 22.01.2019 решение от 22.10.2018 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, а также на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение от 22.10.2018 и постановление от 22.01.2019 и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

По мнению подателя жалобы, отказывая в удовлетворении требования о признании недействительным решением Инспекции от 29.12.2017 N 1055, суды не учли пункт 18 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ) от 22.12.2005 N 99 "Об отдельных вопросах практики применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации". При этом Общество настаивает, что указанное решение не соответствует закону и нарушает права и законные интересы заявителя, поскольку на его основании налоговый орган взыскал с налогоплательщика налог на имущество и пени в излишнем размере. Также налогоплательщик считает, что суды проигнорировали положения пункта 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), необоснованно не приняли во внимание правовую позицию, высказанную в постановлении Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 12.05.2016 N 18 "О некоторых вопросах применения судами таможенного законодательства" и определении Верховного Суда Российской Федерации от 20.07.2016 N 304-КГ16-3143. В настоящем деле спорные суммы налога на имущество и пени, уплаченные Обществом на основании требования налогового органа от 05.03.2018 N 71042, выставленного во исполнение решения от 29.12.2017 N 1055, являются излишне взысканными, а не добровольно уплаченными.

Кроме того, по мнению подателя жалобы, суды не имели правовых оснований для оставления без рассмотрения его заявления о признании недействительным требования налогового органа от 05.03.2018 N 71042. Как считает налогоплательщик, постановление апелляционного суда от 29.05.2018 по делу N А21-10470/2018, имеющее преюдициальное значение для настоящего дела, является основанием для признания недействительными оспариваемых заявителем в данном деле ненормативных правовых актов Инспекции, поэтому не требуется соблюдение досудебного порядка урегулирования спора. Незаконно, как полагает Общество, суды также оставили без рассмотрения требование налогоплательщика об обязании налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя, основанные на пункте 3 части 4 статьи 201 АПК РФ.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель налогового органа возражал против ее удовлетворения по мотивам, изложенным в отзыве. Как пояснил представители сторон, в феврале 2019 года по заявлению налогоплательщика Инспекцией возвращены спорные суммы налога на имущество и пеней.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекцией на основании решения от 04.09.2017 N 747 проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налога на имущество за период с 01.01.2012 по 31.12.2012. На основании материалов проверки Инспекцией составлен акт от 15.11.2017 N 112 и принято решение от 29.12.2017 N 1055 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением налогоплательщику доначислено 4 346 973 руб. налога на имущество и начислено 2 216 615 руб. 93 коп. пеней.

Управление Федеральной налоговой службы по Калининградской области (далее - Управление) решением от 16.02.2018 N 06-11/03694 оставило без удовлетворения апелляционную жалобу Общества на решение налогового органа.

На основании вступившего в законную силу решения Инспекции от 29.12.2017 N 1055 в адрес Общества выставлено требование от 05.03.2018 N 71042 об уплате 4 346 973 руб. налога на имущество и 2 216 615 руб. 93 коп. пеней в срок до 27.03.2018.

Платежными поручениями от 26.03.2018 N 2081, 2082 Общество уплатило указанные суммы налога и пеней.

Полагая свои права нарушенными в результате назначения выездной налоговой проверки, Общество обжаловало решение Инспекции от 04.09.2017 N 747 в Арбитражный суд Калининградской области, который решением от 22.02.2018 по делу N А21-10470/2017 отказал в удовлетворении требований Общества.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2018 решение от 22.02.2018 по указанному делу отменено, признано недействительным решение Инспекции от 04.09.2017 N 747 о проведении выездной налоговой проверки. Принимая такое решение, апелляционный суд исходил из того, что действия Инспекции совершены за пределами ее полномочий, так как решение о проведении в отношении Общества выездной налоговой проверки по налогу на имущество вынесено в связи с подачей уточненной налоговой декларации по налогу на имущество за 2012 год спустя 1 год 9 месяцев после представления этой налоговой декларации. Следовательно, в данной ситуации решение Инспекции о назначении проверки нарушает права и законные интересы Общества.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 20.08.2018 оставлено без изменения постановление апелляционного суда от 29.05.2018 по делу N А21-10470/2017.

Впоследствии решением Управления от 03.09.2018 N 11-11/20384@, принятым в порядке пункта 3 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), решение Инспекции от 29.12.2017 N 1055 в части доначисления 4 346 973 руб. налога на имущество за 2012 год отменено. Также Управление дополнительным решением от 14.09.2018 N 11-11/21332 отменило решение Инспекции от 29.12.2017 N 1055 и в части начисления 2 216 615 руб. 93 коп. по налогу на имущество.

В рамках настоящего дела Общество заявило требование о признании недействительными решения Инспекции от 29.12.2017 N 1055 и требования от 05.03.2018 N 71042, а также об обязании налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов налогоплательщика путем принятия решения о возврате излишне взысканных налога на имущество и пеней.

Установив, что на дату рассмотрения спора по существу решение Инспекции от 29.12.2017 N 1055 отменено вышестоящим налоговым органом, в связи с чем оспариваемое решение не нарушает права и законные интересы налогоплательщика, а предмет спора в части обжалования решения налогового органа от 29.12.2017 N 1055 отсутствует, суды первой и апелляционной инстанции отказали в удовлетворении требований Общества в этой части.

Оставляя без рассмотрения заявление о признании недействительным требования налогового органа от 05.03.2018 N 71042, суды указали на несоблюдение заявителем положений пункта 2 статьи 138 НК РФ.

Также суды оставили без рассмотрения требование Общества об обязании налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя путем принятия решения о возврате излишне уплаченных сумм налога и пеней, посчитав, что данное требование носит самостоятельный имущественный характер, однако налогоплательщиком не соблюден обязательный досудебный порядок спора.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришла к следующим выводам.

В соответствии с частью 1 статьи 4 АПК РФ заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

Экономические споры, возникающие из административных и иных публичных правоотношений, могут быть переданы на разрешение арбитражного суда после соблюдения досудебного порядка урегулирования спора в случае, если такой порядок установлен федеральным законом (абзац третий пункта 5 статьи 4 АПК РФ).

Согласно пункту 2 части 1 статьи 148 АПК РФ арбитражный суд оставляет исковое заявление без рассмотрения, если после его принятия к производству установит, что истцом не соблюден претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с ответчиком, за исключением случаев, если его соблюдение не предусмотрено федеральным законом.

В силу пункта 2 статьи 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном названным Кодексом.

Установив факт непредставления Обществом при обращении в арбитражный суд доказательств обжалования в вышестоящий налоговый орган требования Инспекции от 05.03.2018 N 71042, являющегося предметом настоящего спора, суды обоснованно оставили заявление Общества в части оспаривания указанного требования без рассмотрения со ссылкой на несоблюдение заявителем досудебного порядка урегулирования спора, который является обязательным в силу закона.

Приведенные Обществом в кассационной жалобе аргументы основаны на ошибочном толковании положений закона, не опровергают выводы судов, не подтверждают существенных нарушений норм материального права и (или) норм процессуального права, повлиявших на исход дела, и не могут служить достаточным основанием для отмены обжалуемых судебных актов в части оставления без рассмотрения заявления о признании недействительным требования Инспекции.

Так как необходимость обязательного досудебного обжалования акта налогового органа ненормативного характера в вышестоящий налоговый орган до обращения в суд прямо установлена пунктом 2 статьи 138 НК РФ, несоблюдение указанных требований влечет правовые последствия, предусмотренные пунктом 2 части 1 статьи 148 АПК РФ.

В настоящем деле Обществом также заявлено требование о признании недействительным решения Инспекции от 29.12.2017 N 1055 и об обязании налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя путем принятия решения о возврате излишне взысканных сумм налога на имущество и пеней.

Таким образом, в настоящем деле Обществом подано заявление в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При этом требование об обязании налогового органа принять решение о возврате излишне взысканных налога и пеней является не самостоятельным исковым (имущественным) требованием, а способом устранения допущенных нарушений, предусмотренным пунктом 3 части 4 статьи 201 АПК РФ.

Судами установлено, что на момент рассмотрения спора в суде первой инстанции решение Инспекции от 29.12.2017 N 1055 отменено решением Управления от 03.09.2018 N 11-11/20384@ с учетом дополнительного решения от 14.09.2018 N 11-11/21332.

Ввиду этого суды первой и апелляционной инстанций, придя к выводу, что заявленное требование о признании недействительным решения Инспекции от 29.12.2017 N 1055 не может быть рассмотрено по существу, так как предмет спора отсутствует, в удовлетворении данного требования отказали.

Наряду с этим суды отметили, что заявителю следовало до обращения в суд использовать досудебный порядок разрешения спора относительно требования об обязании налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя путем принятия решения о возврате излишне взысканных сумм налога на имущество и пеней.

В кассационной жалобе Общество, не соглашаясь с выводом судов об отсутствии предмета спора, настаивает на том, что заявленное требование подлежало рассмотрению судами вне зависимости от того, что оспариваемое решение отменено вышестоящим налоговым органом. В подтверждение своей позиции Общество ссылается на преюдициальное значение обстоятельств судебных актов по делу N А21-10470/2017, а также на несоответствие решения Инспекции закону и нарушение прав и законных интересов Общества ввиду того, что налоговым органом произведено взыскание налога на имущество и пеней.

Как усматривается из материалов дела, уплата налога и пеней произведена Обществом во исполнение требования налогового органа, выставленного на основании решения, принятого по результатам выездной налоговой проверки. При этом до признания указанных ненормативных актов налоговых органов недействительными в судебном порядке либо до отмены их вышестоящим налоговым органом, у Общества не имелось оснований для неисполнения требования Инспекции об уплате налога и пеней.

Поскольку Общество уплатило налог на имущество и пени на основании требования Инспекции от 05.03.2018 N 71042, выставленного во исполнение решения от 29.12.2017 N 1055, которое отменено вышестоящим налоговым органом, то возврат налога и пеней должен производиться в порядке, установленном статье 79 НК РФ, как излишне взысканных.

На основании изложенного ссылку судов на право налогоплательщика обратиться в налоговый орган с заявлением о возврате спорных сумм налога и пеней в соответствии со статьей 78 НК РФ и вывод о несоблюдении Обществом досудебного порядка урегулирования спора по требованию об обязании Инспекции принять решение о возврате налоговых платежей кассационная инстанция считает ошибочными.

Из положений статьи 79 НК РФ следует, что налогоплательщику (плательщику сборов) в случае взыскания с него излишне соответствующих сумм налогов, сборов, пошлины представлено право выбора способа защиты своего нарушенного права: как путем обращения в налоговый орган с соответствующим заявлением, так и посредством обращения в суд с имущественным требованием.

Данный вывод согласуется с правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 17413/09, определении Верховного Суда Российской Федерации от 11.08.2016 N 309-КГ16-5644.

Следовательно, внесудебный порядок возврата излишне взысканных налога и пеней не исключает права плательщика на обращение с соответствующим требованием в суд в порядке, установленном статьей 79 НК РФ.

При таком положении у судов первой и апелляционной инстанций не имелось оснований для оставления без рассмотрения требования Общества об обязании налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя путем принятия решения о возврате излишне взысканных сумм налога на имущество и пеней, в удовлетворении этого требования судам следовало отказать.

Процессуальный закон относит к прерогативе истца (заявителя) формулирование предмета и оснований заявленных требований и не предоставляет суду полномочий по изменению по своему усмотрению предмета заявления с целью использования более эффективного способа защиты. Такие действия являются нарушением как требований статьи 49 АПК РФ, так и принципа равноправия сторон (статья 8 названного Кодекса).

Такие судебные способы защиты прав налогоплательщиков, как оспаривание ненормативных правовых актов налоговых органов и истребование излишне взысканного налога, являются независимыми, если иное прямо не следует из законодательства. При наличии нескольких возможных способов защиты права налогоплательщик имеет право выбора между ними. Избрав конкретный способ защиты своего права, частный субъект должен соблюдать сроки и процедуры (в том числе досудебные), как они установлены применительно к этому способу защиты права.

В рамках инициированной налогоплательщиком процедуры обжалования суд решает вопрос о законности ненормативного правового акта, а по ее результатам возможно признание незаконного акта недействительным, что, в частности, исключает последующее взыскание налога на его основании.

В том случае, когда налогоплательщик инициирует процедуру истребования излишне взысканного налога, суд также решает вопрос о законности ненормативного правового акта, но по ее результатам возможно обязание налогового органа возвратить налог, уже взысканный в излишней сумме на основании незаконного акта, без его признания недействительным.

По указанной причине в пункте 65 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление N 57) разъяснено, что при рассмотрении исков налогоплательщиков о возврате (возмещении) сумм налогов, пеней, штрафа, а также о признании не подлежащими исполнению инкассовых поручений или постановлений о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика, вынесенных налоговыми органами в соответствии со статьей 46 и 47 НК РФ, судам необходимо исходить из того, что положения НК РФ не содержат специальных требований об обязательной досудебной процедуре урегулирования таких споров. Поэтому указанные имущественные требования налогоплательщик может предъявить в суд независимо от оспаривания ненормативных правовых актов налоговых органов и по основаниям, в том числе необоснованности начисления сумм налога, пеней, штрафа, уплатив государственную пошлину в соответствующем размере (подпункт 1 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ).

Аналогичная правовая позиция сформулирована Верховным Судом Российской Федерации в определении от 20.07.2016 N 304-КГ16-3143.

Соответственно, Общество могло ставить перед судом вопрос о возврате соответствующих сумм, как излишне взысканных, а суд в рамках рассмотрения такого требования должен был исследовать вопрос законности решения от 29.12.2017 N 1055.

В то же время таких требований налогоплательщик налоговому органу не заявлял ни на стадии досудебного урегулирования, ни в ходе судебного разбирательства.

Имеющаяся в кассационной жалобе ссылка на пункт 18 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 99 "Об отдельных вопросах практики применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" отклоняется судом кассационной инстанции.

В соответствии с пунктом 62 постановления N 57 в случае, если будет установлено, что решение налогового органа было отменено вышестоящим налоговым органом полностью или в части, и обстоятельства, послужившие основанием подачи налогоплательщиком жалобы, устранены, суд, применительно к пункту 1 части 1 статьи 150 АПК РФ прекращает производство по делу полностью или в части.

Согласно пункту 18 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 99 "Об отдельных вопросах практики применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" отмена оспариваемого ненормативного правового акта или истечение срока его действия не препятствует рассмотрению по существу заявления о признании акта недействительным, если им были нарушены законные права и интересы заявителя. Установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт (отмененный или утративший силу в связи с истечением срока его действия) не нарушает законные права и интересы заявителя, арбитражный суд прекращает производство по делу в соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 150 АПК РФ.

Исходя из фактических обстоятельств данного конкретного дела, суды пришли к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения заявленного в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации требования о признании оспариваемого решения Инспекции недействительным, ввиду отсутствия совокупности условий, предусмотренных статьей 198 названного Кодекса.

В кассационной жалобе Обществом не приведены сведения о том, что при рассмотрении дела судами первой и апелляционной инстанции им заявлялись доводы о том, что нарушенные, по мнению заявителя, оспариваемым решением Инспекции, права и законные интересы заявителя могут быть восстановлены не иначе, как рассмотрением заявленного требования по существу.

Судами установлено и налогоплательщиком не опровергнуто, что в связи с отменой вышестоящим налоговым органом решения Инспекции от 29.12.2017 N 1055 доначисленные по итогам выездной проверки суммы налога на имущество и пеней сторнированы Инспекцией, у Общества образовалась соответствующая переплата по налоговым платежам, которая может быть возвращена налогоплательщику.

Все доводы жалобы Общества по существу повторяют аргументы, заявленные при рассмотрении дела в судах первой и апелляционной инстанций. Эти доводы получили оценку судов и признаны неосновательными.

Иная оценка заявителем установленных судами фактических обстоятельств дела и толкование положений закона не свидетельствует о нарушении или неправильном применении судами норм материального права к конкретным фактическим обстоятельствам настоящего дела.

В соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе изменить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт, если фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но судами неправильно применена норма права.

Учитывая, что при рассмотрении спора фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами, но ими необоснованно оставлено без рассмотрения требование Общества об обязании налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя путем принятия решения о возврате излишне взысканных сумм налога на имущество и пеней, кассационная инстанция полагает, что в соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 АПК РФ решение от 22.10.2018 и постановление от 22.01.2019 подлежат изменению.

Руководствуясь статьей 286, пунктами 1 и 2 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Калининградской области от 22.10.2018 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2019 по делу N А21-1720/2018 изменить, изложив абзацы первый и второй резолютивной части решения в следующей редакции:

"В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью "Системы Нефть и Газ Балтия" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду от 29.12.2017 N 1055 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и обязании налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя путем принятия после вступления в законную силу решения суда по данному делу решения о возврате излишне взысканных налога на имущество организаций и пеней отказать.

Заявление общества с ограниченной ответственностью "Системы Нефть и Газ Балтия" о признании недействительным требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду от 05.03.2018 N 71042 оставить без рассмотрения".

В остальной части решение Арбитражного суда Калининградской области от 22.10.2018 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2019 по делу N А21-1720/2018 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Системы Нефть и Газ Балтия" - без удовлетворения.

Председательствующий

Ю.А. Родин

Судьи

Ю.А. Родин Е.С. Васильева С.В. Соколова