Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 4 июня 2019 г. N Ф07-4886/19 по делу N А66-9140/2018

04 июня 2019 г.

Дело N А66-9140/2018

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Васильевой Е.С., судей Корабухиной Л.И., Родина Ю.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области Логуновой А.Г. (доверенность от 21.02.2019 N 06-563), Абросимовой И.Ю. (доверенность от 25.10.2018 N 544), от Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области Абросимовой И.Ю. (доверенность от 18.07.2018 N 07-05/18), от общества с ограниченной ответственностью "Аскона" Потаповой Н.Е. (доверенность от 16.07.2018), Кондрашова С.А. (решение от 0.03.2018),

рассмотрев 04.06.2019 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2019 (судьи Докшина А.Ю., Мурахина Н.В., Осокина Н.Н.) по делу N А66-9140/2018,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Аскона", место нахождения: 170023, Тверская обл., г. Тверь, ул. Бобкова, д. 7, оф. 26, ОГРН 1076952026821, ИНН 6950068689 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области, место нахождения: 170023, Тверская обл., г. Тверь, пр. Октябрьский, д. 26, ОГРН 1066901031812, ИНН 6950000017 (далее - Инспекция), о признании недействительным решения от 22.12.2017 N 8614 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Тверской области, место нахождения: 170100, Тверская обл., г.Тверь, ул. Вагжанова, д. 23, ОГРН 1046900100653, ИНН 6905006017 (далее - Управление).

Решением Арбитражного суда Тверской области от 16.10.2018 заявленные требования удовлетворены частично: решение Инспекции от 22.12.2017 N 8614 признано недействительным в части предложения уплатить Обществу 21 562 руб. недоимки по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД, единый налог), в удовлетворении остальной части заявленных требований Обществу отказано.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2019 решение Арбитражного суда Тверской области от 16.10.2018 отменено в части отказа Обществу в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции от 22.12.2017 N 8614 в части доначисления и предложения уплатить недоимку по ЕНВД в сумме 21 098 руб., пени по указанному налогу в сумме 4826 руб. 17 коп., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 2109 руб. 80 коп; признано не соответствующим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации и недействительным решение Инспекции от 22.12.2017 N 8614 в указанной части. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Управление, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального права и на неполное выяснение обстоятельств по делу, просит обжалуемый судебный акт отменить и оставить в силе решение суда первой инстанции.

Податель жалобы считает, что выводы суда апелляционной инстанции противоречит положениям статьи 346.27 и пункту 1 статьи 346.29 НК РФ, согласно которым плательщики ЕНВД рассчитывают сумму налога исходя из вмененного, не фактически полученного дохода. Само по себе не осуществление в течение определенного периода предпринимательской деятельности соответствующего вида не является основанием для освобождения плательщика ЕНВД от обязанности уплачивать этот налог. По мнению Управления, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что Общество, подавая заявление о постановке на учет в качестве плательщика ЕНВД, предполагало осуществление деятельности, подпадающей под обложение ЕНВД. Управление отмечает, что до снятия с учета в качестве налогоплательщика сумма единого налога исчисляется по соответствующему виду предпринимательской деятельности, исходя из имеющихся физических показателей и базовой доходности в месяц.

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить ее без удовлетворения, считая принятый по делу судебный акт законным и обоснованным.

В судебном заседании представители Управления и Инспекции поддержали доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представитель Общества возражал против ее удовлетворения.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Общество 26.07.2017 представило в Инспекцию уточненную декларацию по ЕНВД (корректировка N 1) за 4-й квартал 2015, по результатам камеральной проверки которой Инспекцией составлен акт от 08.11.2017 N 9016 и принято решение от 22.12.2017 N 8614, которым Общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату ЕНВД в виде штрафа в сумме 2109 руб. 80 коп., Обществу доначислено и предложено уплатить недоимку по ЕНВД в сумме 42 660 руб. и пени по указанному налогу в сумме 4826 руб. 17 коп.

Решением Управления от 28.02.2018 N 08-11/41 апелляционная жалоба Общества на решение Инспекции от 22.12.2017 N 8614 оставлена без удовлетворения.

Полагая решение Инспекции от 22.12.2017 N 8614 неправомерным, нарушающим его права и законные интересы, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования в части, суд первой инстанции вместе с тем указал, что у Общества имеется обязанность исчислять и уплачивать ЕНВД в спорный налоговый период, поскольку, Общество, подавая заявление о постановке на налоговый учет в качестве плательщика ЕНВД, предполагало осуществление деятельности, в отношении которой должен применяться специальный налоговый режим в виде ЕНВД. Как указал суд в решении, в спорный период Общество обладало условиями, позволяющими получение потенциального дохода от указанного вида деятельности.

Суд апелляционной инстанции с выводами суда первой инстанции не согласился, отменил решение суда в части и указал, что, поскольку спорное помещение не является объектом стационарной торговой сети, то деятельность по продаже товаров, осуществлявшаяся Обществом с использованием указанного объекта, не относится к деятельности, в отношении которой с учетом содержащегося в абзаце 12 статьи 346.27 НК РФ определения розничной торговли, подлежит применению специальный налоговый режим в виде ЕНВД.

Изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены принятого по делу судебного акта и удовлетворения кассационной жалобы.

Как установлено судами на основании материалов дела, в 2015 году Общество осуществляло деятельность с применением двух систем налогообложения: ЕНВД и упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) (доходы).

На основании заявления от 26.12.2014 Общество поставлено на налоговый учет в качестве плательщика ЕНВД с кодом вида предпринимательской деятельности 07 "розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы".

Из материалов дела следует, что Инспекцией установлено, что в проверяемый период Общество осуществляло деятельность по реализации кодов доступа к использованию интернет версий систем ЮСС "Система Юрист", БСС "Система Главбух", КСС "Система Кадры" (далее - коды доступа), в отношении которой применял специальный налоговый режим в виде ЕНВД.

В первоначальной декларации по ЕНВД за 4-й квартал 2015 года Общество указало величину физического показателя "площадь торгового зала" 47 кв. м, а также базовую доходность в месяц 1800 руб. и исходя из указанных показателей с учетом корректирующих коэффициентов К1 и К2 Обществом начислено к уплате ЕНВД за 4-й квартал 2015 года в сумме 21 562 руб., который был Обществом уплачен.

В ходе камеральной налоговой проверки декларации Общества по УСН за 2015 год Инспекция направила Обществу требование от 17.07.2017 N 23339, в котором предложила обосновать занижение налоговой базы по УСН за 2015 год на суммы выручки, поступившей на расчетный счет Общества. Базой для доначисления налога по УСН послужил именно доход, полученный Обществом от продажи кодов доступа, так как в отношении этой деятельности изначально Общество применяло ЕНВД, а Инспекция пришла к выводу о том, что реализация данных товаров через офис продаж не подходит под режим ЕНВД.

На основании указанного выше требования от 17.07.2017 N 23339, Общество добровольно произвело перерасчет по налогам, применив УСН к тем доходам, которые ранее им учитывались для исчисления ЕНВД, одновременно представив уточненные налоговые декларации по УСН за 2015 год с увеличенной налогооблагаемой базой и, как следствие, с увеличенной к уплате суммой налога, а также по ЕНВД в том числе за 4-й квартал 2015 года с "нулевыми" величинами физических показателей в этой декларации.

Отменяя решение суда первой инстанции в части, суд апелляционной инстанции обоснованно указал следующее.

Согласно пункту 1 статьи 346.28 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный налоговый период) плательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя, в которых введен ЕНВД, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом, и перешедшие на уплату единого налога в порядке, установленном главой 26.3 названного Кодекса.

В соответствии со статьей 346.27 НК РФ вмененный доход - это потенциально возможный доход налогоплательщика единого налога, рассчитываемый с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке; базовая доходность - это условная месячная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя, характеризующего определенный вид предпринимательской деятельности в различных сопоставимых условиях, которая используется для расчета величины вмененного дохода.

В силу пункта 1 статья 346.29 НК РФ объектом налогообложения для применения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика.

На основании пункта 2 статьи 346.29 НК РФ налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Статьей 346.30 НК РФ установлено, что налоговым периодом по ЕНВД признается квартал.

Согласно абзацу двенадцатому статьи 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 - 10 пункта 1 статьи 181 настоящего Кодекса, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без такой упаковки и расфасовки, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, невостребованных вещей в ломбардах, газа, грузовых и специальных автомобилей, прицепов, полуприцепов, прицепов-роспусков, автобусов любых типов, товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети (в том числе в виде почтовых отправлений (посылочная торговля), а также через телемагазины, телефонную связь и компьютерные сети), передача лекарственных препаратов по льготным (бесплатным) рецептам, а также продукции собственного производства (изготовления). Реализация через торговые автоматы товаров и (или) продукции общественного питания, изготовленной в этих торговых автоматах, относится в целях настоящей главы к розничной торговле.

В силу подпунктов 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Статья 346.27 НК РФ указывает на то, что стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, - это торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны.

Под стационарной торговой сетью, не имеющей торговых залов, понимается торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски, торговые автоматы и другие аналогичные объекты.

Под нестационарной торговой сеть понимается торговая сеть, функционирующая на принципах развозной и разносной торговли, а также объекты организации торговли, не относимые к стационарной торговой сети.

Из смысла положений главы 26.3 НК РФ следует, что для исчисления суммы ЕНВД в зависимости от вида предпринимательской деятельности используются определенные НК РФ физические показатели, характеризующие определенный вид предпринимательской деятельности, и базовая доходность в месяц.

При осуществлении хозяйствующим субъектом такого вида предпринимательской деятельности, как розничная торговля через объект стационарной торговой сети, имеющий торговый зал, ЕНВД исчисляется с использованием физического показателя "площадь торгового зала в квадратных метрах".

Для деятельности в виде розничной торговли через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, площадь торгового места в которых превышает 5 кв. м, установлен физический показатель "площадь торгового места в квадратных метрах".

Под площадью торгового зала понимается часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов (абзац двадцать два статьи 346.27 НК РФ).

Торговым местом, в силу абзаца тридцатого статьи 346.27 НК РФ, является место, используемое для совершения сделок розничной купли-продажи. К торговым местам относятся здания, строения, сооружения (их часть) и (или) земельные участки, используемые для совершения сделок розничной купли-продажи, а также объекты организации розничной торговли и общественного питания, не имеющие торговых залов и залов обслуживания посетителей (палатки, ларьки, киоски, боксы, контейнеры и другие объекты, в том числе расположенные в зданиях, строениях и сооружениях), прилавки, столы, лотки (в том числе расположенные на земельных участках).

При исчислении ЕНВД площадь торгового зала (торгового места) определяется на основе инвентаризационных и правоустанавливающих документов, к которым в целях главы 26.3 НК РФ отнесены любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект торговли, содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).

Таким образом, для того, чтобы признать предпринимательскую деятельность того или иного лица в сфере розничной торговли товарами облагаемой ЕНВД, необходимо установить способ осуществления таким лицом названой деятельности применительно к понятию розничной торговли, данному в статье 346.27 НК РФ, с учетом положений подпунктов 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 названного Кодекса.

Как правомерно указал суд апелляционной инстанции, сам по себе факт подачи в налоговый орган заявления о постановке на учет в качестве плательщика ЕНВД не свидетельствует о правомерности применения налогоплательщиком данного специального налогового режима, если последним не доказано соблюдение условий для его применения.

При намерении осуществлять такой вид деятельности как "розничная торговля товарами" к числу таких обязательных условий относится прежде всего наличие у налогоплательщика объекта организации торговли, отвечающего тем или иным характеристикам видов таких объектов (магазин, павильон (то есть стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы); крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски, торговые автоматы и другие аналогичные объекты (то есть стационарная торговая сеть, не имеющая торговых залов); нестационарная торговая сеть.

Из материалов дела следует, что согласно первичной налоговой декларации Общества по ЕНВД за 4-й квартал 2015, Общество исчисляло налог, полагая, что ведет розничную торговлю исходя из объекта с величиной физического показателя "стационарная торговая сеть, имеющая торговый зал", площадью 47 кв. м, расположенного по адресу: г. Тверь, ул. Бобкова, д. 7, оф. 26, а также базовой доходности в месяц 1800 руб.

Вместе с тем, апелляционный суд, оценив в порядке статьи 71 АПК РФ имеющиеся в деле доказательства, пришел к выводу об отсутствии у Общества правовых оснований для применения системы налогообложения в виде ЕНВД, поскольку принадлежность помещений, арендованных Обществом в 4-м квартале 2015 года, через которые Общество осуществляло деятельность, к объектам стационарной торговой сети, Инспекцией не подтверждена ни инвентаризационными, ни правоустанавливающими документами.

Суд установил, что помещение, площадь которого задекларирована Обществом как "площадь торгового зала" 47 кв. м, арендовано Обществом по договору аренды нежилого помещения от 12.01.2015 N 24-27/01/15, сроком действия с 12.01.2015 по 10.01.2016, пунктом 1.1 которого указано, что Общество арендовало нежилые помещения, находящиеся в здании по адресу: г. Тверь, ул. Бобкова, д. 7, 2 этаж: комнату N 24, имеющую площадь 30,3 м3, комнату N 25, имеющую площадь 38,8 м3, комнату N 26, имеющую площадь 22,0 м3, комнату N 27, имеющую площадь 47,0 м3, имеющие общую площадь 138,1 м3 и расположенные в соответствии со схемой, прилагаемой к настоящему договору. В пункте 1.3 договора аренды указано, что помещения предоставляются арендатору для использования их в качестве офисных помещений и для регистрации юридического лица.

Сведений о том, что какое-либо из арендуемых помещений имеет площадь торгового зала, данный договор не содержит.

Судом установлено, что согласно приложенной к договору схеме, все четыре помещения, в том числе спорное площадью 47 кв. м, отделены друг от друга стенами, самостоятельных торговых залов не имеют, фактически являются офисными помещениями, на что прямо указано в пункте 1.3 договора аренды и не оспаривается Инспекцией.

Суд отметил, что технический паспорт с экспликацией площадей на здание, расположенное по адресу: г. Тверь, ул. Бобкова, д. 7, в материалы дела Инспекцией не представлен, осмотр спорного помещения, изначально заявленного Обществом как торговый зал, Инспекцией в ходе проверки не проводился, чем оборудованы комнаты, имеется ли в них товар, предлагаемый к реализации в розницу, Инспекцией не установлено.

Доказательств, достоверно подтверждающих тот факт, что здание, в котором находится указанное помещение, является объектом стационарной торговой сети, а спорное помещение площадью 47 кв. м было специально оборудовано для ведения торговли, то есть обеспечено торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже и является объектом стационарной торговой сети в понятии, которое приведено в главе 26.3 НК РФ для целей применения ЕНВД, Инспекцией в материалы дела не представлено.

Суд отметил, что из пояснений представителей Общества, а также из писем организаций-покупателей, которые приобретали у Общества коды доступа, следует, что передача данного вида товаров производилась Обществом покупателям посредством электронных каналов связи (вне территории торгового помещения), расчеты за товар производились в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет продавца.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции правомерно указал, что поскольку спорное помещение не является объектом стационарной торговой сети, то деятельность по продаже товаров, осуществлявшаяся Обществом с использованием указанного объекта, не относится к деятельности, в отношении которой с учетом содержащегося в абзаце 12 статьи 346.27 НК РФ определения розничной торговли, подлежит применению специальный налоговый режим в виде ЕНВД.

Оснований не согласится с указанным выводом у суда кассационной инстанции не имеется.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции правомерно отменил решение суда от 16.10.2018 в части отказа Обществу в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции от 22.12.2017 N 8614 в части доначисления и предложения уплатить недоимку по ЕНВД в сумме 21 098 руб., пени по указанному налогу в сумме 4826 руб. 17 коп., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 2109 руб. 80 коп. и признал его несоответствующим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации в этой части.

Поскольку дело рассмотрено судом апелляционной инстанции полно и всесторонне при правильном применении норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для удовлетворения кассационной жалобы и отмены обжалуемого судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены принятого судебного акта, судом кассационной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2019 по делу N А66-9140/2018 оставить без изменения, а кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области - без удовлетворения.

Председательствующий

Е.С. Васильева

Судьи

Е.С. Васильева Л.И. Корабухина Ю.А. Родин