Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 4 марта 2022 г. N Ф07-18/22 по делу N А42-4989/2018

04 марта 2022 г.

Дело N А42-4989/2018

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Лущаева С.В., Савицкой И.Г.,

при участии от публичного акционерного общества "Мурманскпромстрой" Спящего А.Ю. (доверенность от 21.02.2022), Лазаревой В.В. (доверенность от 04.09.2021), от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску Кузнецовой А.С. (доверенность от 10.12.2021 N 14-11),

рассмотрев 01.03.2022 в открытом судебном заседании кассационную жалобу публичного акционерного общества "Мурманскпромстрой" на решение Арбитражного суда Мурманской области от 04.06.2021 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.10.2021 по делу N А42-4989/2018,

УСТАНОВИЛ:

Публичное акционерное общество "Мурманскпромстрой", адрес: 183052, г. Мурманск, Прибрежная автодорога, уч. 17, ОГРН 1025100840269, ИНН 5190400236 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску, адрес: 183038, г. Мурманск, Комсомольская ул., д. 4, ОГРН 1045100223850, ИНН 5190100360 (далее - Инспекция), от 31.01.2018 N 02.2/005045 в части доначисления соответственно 25 779 706 руб. и 1 437 975 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), начисления 7 641 617 руб.

42 коп. и 454 600 руб. пеней по указанным налогам, привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания 4 854 737 руб. штрафа по налогу на прибыль и 287 595 руб. штрафа по НДС, требований от 18.05.2018 N 6517, 6518 в части взыскания указанных сумм, о снижении назначенных налогоплательщику штрафов с учетом статьи 112, пункта 3 статьи 114 НК РФ.

Решением суда первой инстанции от 04.06.2021, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 15.10.2021, требования Общества частично удовлетворены. Признаны недействительными решение от 31.01.2018 N 02.2/005045 о доначислении Обществу 1 515 339 руб. 76 коп. НДС, 689 093 руб. 43 коп. налога на прибыль, начислении соответствующих сумм пеней и штрафов, о привлечении налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафов за неуплату налога на прибыль в сумме, превышающей 150 000 руб., за неуплату НДС в сумме, превышающей 1 500 000 руб., и требования от 18.05.2018 N 6517, 6518 в данной части; в удовлетворении остальной части заявленных Обществом требований суд отказал.

Общество обжаловало решение от 04.06.2021 и постановление от 15.10.2021 в части отказа в удовлетворении его требований в кассационном порядке.

По мнению подателя кассационной жалобы, Инспекция и суды не приняли во внимание факт реального исполнения обществом с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Лидер Тренд" договоров подряда с Обществом; применение конечным исполнителем работ ООО "Аквапроф-М" упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) не свидетельствует о направленности действий Общества на получение необоснованной налоговой выгоды; вопреки выводу Инспекции и судов ООО "Конгломерат" выполняло работы по договорам подряда с Обществом, осуществляло реальную финансово-хозяйственную деятельность, в связи с чем налоговый орган неправомерно доначислил Обществу НДС по сделкам с указанным контрагентом; необоснован вывод судов первой и апелляционной инстанций о правомерности доначисления Обществу налога на прибыль и НДС по эпизоду взаимоотношений с ООО "Р+Р"; Общество правомерно применило льготу по НДС, установленную подпунктом 23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ, поскольку при строительстве многоквартирного жилого дома выполняло только работы по организации строительной площадки, а строительные работы фактически были выполнены привлеченными подрядными организациями.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая решение от 04.06.2021 и постановление от 15.10.2021 в обжалуемой Обществом части законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Определением суда кассационной инстанции от 15.02.2022 судебное разбирательство в порядке, предусмотренном статьей 158 АПК РФ, отложено на 01.03.2022.

Определением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 28.02.2022 в соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 АПК РФ ввиду нахождения в отпуске судьи Родина Ю.А., ранее участвовавшего в рассмотрении кассационной жалобы Общества, произведена его замена на судью Лущаева С.В.

После замены в составе суда рассмотрение кассационной жалобы начато заново.

В судебном заседании представители Общества поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе, представитель Инспекции возражал против ее удовлетворения.

В соответствии со статьей 286 АПК РФ законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах доводов кассационной жалобы.

Как следует из материалов дела, по результатам проведенной в отношении Общества выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов, сборов, за период с 01.01.2014 по 31.12.2015 Инспекция 04.10.2017 составила акт N 02.2/403 и с учетом возражений налогоплательщика, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля 31.01.2018 вынесла решение N 02.2/005045 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением Обществу доначислено 29 125 126 руб. НДС, 2 406 383 руб. налога на прибыль, 11 981 руб. налога на имущество организаций, начислено соответственно 8 808 031 руб., 468 692 руб. и 2594 руб. пеней по указанным налогам, 539 031 руб. пеней по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), Общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания в общей сложности 5 730 073 руб. штрафов за неуплату налогов, а также взыскания 807 868 руб. штрафа за неправомерное неудержание (неперечисление) сумм НДФЛ пункту 1 статьи 123 НК РФ.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 10.05.2018 N 259 решение Инспекции отменено в части доначисления Обществу 2 504 922 руб. НДС по счету-фактуре от 31.12.2015 N 1, выставленному ООО "Бетон-Северо-Запад", начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, в остальной части апелляционная жалоба Общества на решение Инспекции оставлена без удовлетворения.

На основании решения от 31.01.2018 N 02.2/005045 с учетом изменений, внесенных решением вышестоящего налогового органа, Инспекция 18.05.2018 выставила Обществу требования N 6517, 6518 об уплате до 11.06.2018 доначисленных по результатам выездной налоговой проверки налогов, пеней, штрафов.

Общество частично оспорило решение и требования Инспекции в судебном порядке.

Суд первой инстанции признал недействительными решение Инспекции о доначислении Обществу 1 515 339 руб. 76 коп. НДС, 689 093 руб. 43 коп. налога на прибыль, начислении соответствующих сумм пеней и штрафов, а также привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафов за неуплату налога на прибыль в сумме, превышающей 150 000 руб., за неуплату НДС в сумме, превышающей 1 500 000 руб., и требования об уплате налогов в данной части; в удовлетворении остальной части заявленных Обществом требований суд отказал.

Апелляционный суд оставил решение суда первой инстанции без изменения.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, соответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, пришла к следующим выводам.

В оспариваемом решении Инспекции приведен вывод о неправомерном предъявлении Обществом к вычету сумм НДС и включении затрат в состав расходов по налогу на прибыль по сделкам с ООО "Конгломерат".

Как следует из материалов дела, государственное областное унитарное предприятие Учебно-спортивный центр Комитета по физической культуре и спорту Мурманской области (заказчик; далее - Предприятие) и Общество (подрядчик) 30.01.2014 заключили договор подряда 3, по условиям которого Общество обязалось в установленный договором срок в соответствии с утвержденной проектно-сметной документацией выполнить строительно-монтажные работы на объекте Строительство и реконструкция спортивных сооружений спорткомплекса Долина уюта в г. Мурманске (административно-спортивный корпус, 3-я очередь) (далее - Объект), а также ввести Объект в эксплуатацию.

Пунктом 4.1.3 договора подряда N 3 предусмотрено право Общества привлечь к выполнению работ субподрядчиков, обладающих специальными квалификацией, знаниями, оборудованием.

Согласно представленным налогоплательщиком документам для выполнения работ по договору подряда N 3 Общество 20.07.2015 заключило с ООО "Конгломерат" договор подряда N 96-09/1, по условиям которого последнее обязалось выполнить работы по устройству фасадов здания административно-спортивного комплекса на Объекте, а именно:

- смонтировать вентилируемый фасад фиброцементными плитами "Профис Колор-Премиум" с устройством утепления толщиной 100 мм и отделкой оконных откосов;

- изготовить и смонтировать элементы кровельного парапета по периметру здания;

- оштукатурить цоколь здания высокопрочной фасадной штукатуркой (с устройством Обществом утепления).

В соответствии с пунктами 4.1, 4.2 договора N 96-09/1 дата начала выполнения работ - 05.08.2015, дата окончания - 07.09.2015.

К договору N 96-09/1 Общество представило дополнительные соглашения от 28.09.2015 N 1 на подшивку потолков на балконах без утепления (площадь работ 65 кв. м), в галереях первого этажа с утеплением (площадь работ 102 кв. м), от 21.10.2015 N 2 на улучшенное оштукатуривание цоколя здания площадью 80 кв. м, от 21.10.2015 N 3 на монтаж вентилируемого фасада площадью 356 кв. м фиброцементными плитами, от 21.10.2015 N 4 на монтаж металлического каркаса для увеличения высоты фасадных окон, от 21.10.2015 N 5 на изготовление и монтаж металлических элементов обрамления на полах и пандусах галерей и входов здания.

В подтверждение фактов выполнения работ и поставки материалов по сделке с ООО "Конгломерат" Общество представило товарные накладные, акты приемки выполненных работ, счета-фактуры, справки о стоимости выполненных работ и затрат, счета.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ), которыми признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Бремя документального обоснования понесенных расходов и их связи с осуществляемой финансово-хозяйственной деятельностью лежит на налогоплательщике.

Порядок предоставления налоговых вычетов по НДС установлен статьями 171 - 172 НК РФ.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты; вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, в связи с чем в пунктах 5 - 6 названной статьи установлены требования к его оформлению, соблюдение которых в силу пункта 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.

Как указано в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

В соответствии с пунктами 3 и 4 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера); налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Поскольку применение налоговых вычетов, включение затрат в состав расходов по налогу на прибыль направлено на уменьшение налоговых обязательств налогоплательщика, то правомерность предъявления вычетов по НДС, включения соответствующих затрат в расходы подлежит доказыванию именно налогоплательщиком путем представления документов, предусмотренных статьями 169, 171, 172 и 252 НК РФ.

При этом в налоговых спорах суды, оценивая обоснованность заявленных вычетов по НДС, должны исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента и их действительное экономическое содержание.

Суды первой и апелляционной инстанций признали недействительным решение Инспекции в части непринятия заявленных Обществом 1 043 086 руб.

44 коп. затрат по договору N 96-09/1, доначисления 208 617 руб. 29 коп. налога на прибыль по сделке с ООО "Конгломерат".

Суды сочли подтвержденным факт выполнения работ по монтажу вентилируемого фасада фиброцементными плитами "Профис Колор-Премиум" с устройством утепления толщиной 100 мм и отделкой оконных откосов, заявленных в представленных Обществом документах по сделке с ООО "Конгломерат", поскольку данные работы были приняты Предприятием у Общества по актам от 24.08.2015 N 25/12, от 17.09.2015 N 30/14.

В данной части судебные акты в кассационном порядке не обжалуются.

При рассмотрении дела суды приняли во внимание совокупность обстоятельств, установленных в ходе проверки, подтвержденных представленными Инспекцией доказательствами, и свидетельствующих о направленности действий Общества на получение необоснованной налоговой выгоды в виде незаконного возмещения НДС из бюджета, уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль путем заявления в декларации налоговых вычетов по счетам-фактурам, полученным от ООО "Конгломерат", включения в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, затрат по договору N 96-09/1 в части выполнения остальных видов работ.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено отсутствие у ООО "Конгломерат" транспортных средств, недвижимого имущества, персонала, лицензий.

По данным Инспекции ООО "Конгломерат" представило справки формы 2-НДФЛ только на своего руководителя Комакина Евгения Александровича.

Суды установили, что при значительном обороте денежных средств на расчетных счетах (более 22 000 000 руб.) ООО "Конгломерат" уплачивало налоги в бюджет в минимальном размере.

Согласно выпискам о движении денежных средств на расчетном счете ООО "Конгломерат" не перечисляло денежные средства иным организациям, которые могли выполнять строительные работы.

На основе анализа выписки банка о движении денежных средств на расчетном счете Инспекция установила, что их часть ООО "Конгломерат" перечисляло на расчетный счет ООО "Тридцатый трест" за рыбопродукцию, оставшуюся часть - на карты Бабийчука Евгения Евгеньевича, Руденко Сергея Алексеевича, Комакина Е.А., с которых денежные средства впоследствии обналичивались.

В общих журналах работ формы N КС-6 и списках лиц, осуществлявших выполнение работ на объекте, отсутствуют сведения о работниках ООО "Конгломерат", имеются сведения о выполнении общестроительных работ сотрудниками Общества или лицами, привлеченными налогоплательщиком на основании гражданско-правовых договоров.

Руководитель ООО "Конгломерат" Комакин Е.А. на допрос в налоговые органы не явился.

Согласно показаниям допрошенных Инспекцией сотрудников Общества Эвояна Владимира Артаваздовича, Эсанова Фархада Мардоновича, Самойлова Николая Павловича, Мартынова Алексея Александровича, Зародова Сергея Владимировича, Болотникова Вячеслава Юрьевича, Рябешко Алексея Николаевича ООО "Конгломерат" им не знакомо.

Ссылка Общества на показания Белоусова Алексея Викторовича судами отклонена, поскольку сведения об организациях, выполнявших работы, ему были известны со слов руководителей Общества, об ООО "Конгломерат" он ничего не знает.

С учетом изложенных обстоятельств суды пришли к обоснованному выводу о неправомерности предъявления Обществом к вычету сумм НДС по счетам-фактурам, выставленным ООО "Конгломерат".

Суды также установили отсутствие в материалах дела доказательств, подтверждающих выполнение работ по дополнительным соглашениям от 28.09.2015 N 1, от 21.10.2015 N 2 - 5 к договору с ООО "Конгломерат".

Согласно представленным в материалы дела актам приемки выполненных работ результаты работ, указанных в дополнительном соглашении от 28.09.2015 N 1 с ООО "Конгломерат", приняты Предприятием (заказчиком) 01.09.2015 и 17.09.2015, в то время как дополнительное соглашение на данные работы заключено Обществом и ООО "Конгломерат" позднее.

С учетом установленных по делу обстоятельств суды двух инстанций обоснованно посчитали неподтвержденными факты выполнения ООО "Конгломерат" работ по дополнительному соглашению от 28.09.2015 N 1 и приобретения материалов для их выполнения.

По дополнительным соглашениям от 21.10.2015 N 2 - 5 суды также установили факт принятия Предприятием (заказчиком) результата указанных в них работ ранее, чем Общество и ООО "Конгломерат" заключили данные дополнительные соглашения.

Из материалов дела усматривается, что Общество в нарушение положений статьи 65 АПК РФ не опровергло представленных Инспекцией доказательств нереальности его хозяйственных отношений с ООО "Конгломерат".

Ввиду изложенного является обоснованным вывод судов о правомерности доначисления Обществу налога на прибыль, НДС по сделкам с ООО "Конгломерат".

В оспариваемом решении Инспекции приведен вывод о неправомерном предъявлении Обществом к вычету сумм НДС, включении затрат в состав расходов по налогу на прибыль по сделкам с ООО "Р+Р".

В подтверждение правомерности предъявления к вычету сумм НДС и включения затрат в расходы по налогу на прибыль Общество представило следующие договоры с ООО "Р+Р":

- от 05.02.2014 на изготовление и поставку витражных конструкций из стекла и алюминия для легкоатлетического манежа в г. Мурманске (общая площадь конструкций 1117,4 кв. м);

- от 14.03.2014 N 36-2014 на монтаж витражных конструкций;

- от 22.05.2015 N 22-05/2 на устройство фасадов здания административно-спортивного комплекса на Объекте.

В подтверждение фактов выполнения работ и поставки материалов по сделке с ООО "Р+Р" Общество представило товарные накладные, акты приемки выполненных работ, счета-фактуры, справки о стоимости выполненных работ и затрат, счета.

Суды первой и апелляционной инстанций признали необоснованным исключение Инспекцией понесенных Обществом затрат по договорам от 14.03.2014 N 36-2014, от 22.05.2015 N 22-05/2 и доначисление налога на прибыль, поскольку результаты предусмотренных указанными договорами работ фактически переданы заказчикам.

Данный вывод судов в кассационном порядке не оспаривается.

На основании анализа движения денежных средств на расчетном счете ООО "Р+Р" Инспекция установила, что поставщиком витражных конструкций являлось ООО "Алюпроф".

Из представленных ООО "Алюпроф" по требованию Инспекции документов следует, что изготовителями и поставщиками витражных конструкций являлись ООО "Алюпроф", поставившее алюминиевые витражи на основании договора с ООО "Р+Р", ООО "Оконный элемент", поставившее стеклопакеты и оконные материалы для витражей.

Поскольку реальными поставщиками витражных конструкций являлись ООО "Алюпроф", ООО "Оконный элемент", Инспекция, как обоснованно указали суды, правомерно определила налоговые обязательства Общества по налогу на прибыль по данному эпизоду с учетом действительной цены приобретения витражных конструкций у реальных поставщиков и изготовителей.

В оспариваемом решении Инспекция посчитала неправомерным предъявление Обществом к вычету сумм НДС по договорам с ООО "Р+Р" от 05.02.2014, от 14.03.2014 N 36-2014, от 22.05.2015 N 22-05/2, поскольку в представленных налогоплательщиком документах были заявлены недостоверные сведения о поставщике, субподрядчике и подрядчике.

Как установили суды, основным видом деятельности ООО "Р+Р" являлась оптовая торговля пищевыми продуктами (включая напитки) и табачными изделиями.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено отсутствие у ООО "Р+Р" транспортных средств, недвижимого имущества, персонала, платежей за аренду помещений, коммунальные услуги, неперечисление им денежных средств за транспортные услуги.

Учредителями ООО "Р+Р" являлись Руденко Сергей Алексеевич, Рыжков Алексей Александрович, Голиков Владимир Анатольевич. Руководителями - Рыжков А.А. (с 05.02.2010 по 10.08.2015), Голиков В.А. (с 10.08.2015).

Голиков В.А. являлся руководителем и учредителем большого числа организаций.

ООО "Р+Р" при значительных оборотах денежных средств на его расчетном счете уплачивало налоги в бюджет в минимальных размерах, по требованию Инспекции документов по сделкам с контрагентами не представило.

На основании анализа движения денежных средств на расчетных счетах ООО "Р+Р" Инспекция установила, что значительная часть поступавших денежных средств обналичивалась, в том числе через карты Руденко С.А., Рыжкова А.А.

Инспекция также установила отсутствие у ООО "Р+Р" складских помещений для хранения поставленных ему по документам ООО "Алюпроф" витражных конструкций.

Суды первой и апелляционной инстанций, оценив в совокупности и взаимосвязи представленные сторонами доказательства, руководствуясь положениями статей 169, 171, 172, 252 НК РФ, разъяснениями, изложенными в Постановлении N 53, пришли к обоснованному выводу о создании Обществом и его контрагентом формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды и о правомерности доначисления Обществу НДС по сделкам с ООО "Р+Р" налога на прибыль в части затрат, связанных с поставкой витражных конструкций.

С учетом установленных судами обстоятельств и имеющихся в материалах дела доказательств кассационная жалоба Общества по эпизодам финансово-хозяйственных взаимоотношений с ООО "Конгломерат", ООО "Р+Р" не подлежит удовлетворению.

В пункте 2.2.6 оспариваемого решения Инспекции приведен вывод о неправомерном предъявлении Обществом к вычету 3 503 000 руб. НДС по сделкам с ООО "Лидер Тренд".

В проверенном периоде Общество (генеральный подрядчик) и ООО "Лидер Тренд" (субподрядчик) заключили следующие договоры субподряда:

- от 20.02.2014 N 01/14-ЛТ на выполнение работ по устройству инженерных систем и сетей здания легкоатлетического манежа, установке необходимого оборудования и проведению пуско-наладочных работ с дополнительными соглашениями от 21.07.2014 N 1, от 22.09.2014 N 2, от 14.10.2014 N 3, от 05.11.2014 N 4, от 17.11.2014 N 5, от 25.02.2015 N 6 на выполнение иных, не предусмотренных основным договором, работ на том же манеже;

- от 17.02.2014 N 02/14-ЛТ на выполнение работ по устройству инженерных систем и сетей здания (сооружения) "Трибуна для зрителей на 860 мест" на Объекте (1-я и 2-я очередь) с установкой необходимого оборудования и проведением пуско-наладочных работ;

- от 02.04.2015 N 04-15 на выполнение работ по устройству водопровода, канализационной системы на Объекте (административно-спортивный корпус, 3-я очередь)";

- от 24.08.2015 N 10/15 на выполнение работ по монтажу наружного водопровода производственно-монтажной компании "Северная" с использованием материалов Общества.

Инспекция не оспаривала факт выполнения работ по перечисленным договорам.

Налоговый орган посчитал, что работы, указанные в договорах, выполняло не ООО "Лидер Тренд", а ООО "Аквапроф-М", применявшее УСН, в связи с чем отказал в принятии сумм вычетов по НДС по сделкам с ООО "Лидер Тренд".

Суды первой и апелляционной инстанций сочли неправомерным доначисление Обществу 1 515 339 руб. 76 коп. НДС по эпизоду приобретения ООО "Лидер Тренд" материалов для выполнения работ по договорам.

Указанный вывод судов по существу в кассационном порядке не обжалуется.

Общество в кассационной жалобе выражает лишь несогласие с произведенным Инспекцией расчетом суммы НДС, связанной с закупкой ООО "Лидер Тренд" материалов.

Как следует из материалов дела и установлено судами, согласно представленному Инспекцией расчету сумма НДС, приходившаяся на приобретение ООО "Лидер Тренд" материалов, составила 1 515 339 руб.

76 коп.

Указанный расчет Инспекции не был Обществом оспорен, контррасчет не представлен, в связи с чем доводы Общества по этому расчету подлежат отклонению.

По эпизоду выполнения ООО "Лидер Тренд" работ по договорам с Обществом суды указали, что представленные в подтверждение правомерности предъявления к вычету сумм НДС документы по факту выполнения названных работ не содержат данных о лице, в действительности выполнявшем строительно-монтажные работы. Как установлено судами, на самом деле работы выполняло ООО "Аквапроф-М", применявшее УСН.

Суды указали, что в отличие от ООО "Лидер-Тренд" ООО "Аквапроф-М" обладало необходимыми материально-техническими ресурсами для выполнения работ, имело свидетельства о членстве в саморегулируемых организациях.

Из судебных актов усматривается, что отказ в признании недействительным решения Инспекции в части доначисления НДС по эпизоду выполнения ООО "Лидер Тренд" строительно-монтажных работ основан исключительно на факте выполнения работ в действительности ООО "Аквапроф-М", применявшим УСН.

Однако при вынесении судебных актов по данному эпизоду суды не учли следующее.

Из материалов дела видно, судами установлено и Инспекцией не оспорено, что ООО "Лидер Тренд" не обладало признаками "фирмы-однодневки", осуществляло реальную финансово-хозяйственную деятельность.

Налоговый орган не опроверг факта привлечения ООО "Лидер Тренд" контрагента ООО "Аквапроф-М" для выполнения работ по договорам с Обществом.

Общество отмечало и в ходе налоговой проверки и при рассмотрении дела, что ООО "Лидер Тренд" поручило выполнение работ по спорным договорам ООО "Аквапроф-М".

Допрошенный судом первой инстанции Кройтору Юрий Георгиевич также показал, что ООО "Лидер Тренд" закупало материалы, а ООО "Аквапроф-М" выполняло работы.

Данные обстоятельства суды сочли подтвержденными, поскольку из выписок о движении денежных средств на расчетных счетах ООО "Лидер Тренд", ООО "Аквапроф-М" следует, что обе организации закупали материалы для выполнения работ.

Более того, Общество представило в материалы дела налоговые декларации ООО "Лидер Тренд" по налогу на прибыль, НДС за 2014 - 2015 годы, книги покупок и книги продаж данного контрагента (том дела 13).

Достоверность налоговой отчетности ООО "Лидер Тренд", представленной Обществом в материалы дела, Инспекция не опровергла. Доказательства неуплаты НДС в бюджет по хозяйственным операциям с Обществом в материалах дела отсутствуют.

Обусловленная природой НДС стадийность взимания данного налога означает, что использование права на вычет налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (пункт 1 статьи 168 НК РФ) и принятием в связи с этим каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (пункт 1 статьи 173 НК РФ).

Соответственно, отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме, на что обращено внимание в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 N 324-О.

Обстоятельства, на которые ссылается Инспекция, не могут явиться основанием для вывода о наличии у Общества необоснованной налоговой выгоды по НДС по сделкам с ООО "Лидер Тренд" с учетом наличия в бюджете сформированного источника возмещения данного налога.

Суды не исследовали вопрос о заключении Обществом договоров с ООО "Лидер Тренд" исключительно для уменьшения налоговой нагрузки без цели ведения фактической предпринимательской деятельности.

Как указано в пункте 6 Постановления N 53, использование посредников при осуществлении хозяйственных операций само по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Сам по себе факт применения ООО "Аквапроф-М" УСН в рассматриваемом случае не свидетельствует о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Налогоплательщик вправе вступать в отношения не только с хозяйствующим субъектом, обладающим экономическими ресурсами, достаточными для исполнения сделки самостоятельно, но и с хозяйствующим субъектом, привлекающим для исполнения обязательств третьих лиц.

Действия налогоплательщика предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом. Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу при решении вопроса о правомерности применения налоговых вычетов по НДС оценивать сделки налогоплательщика с точки зрения их экономической целесообразности, рациональности и эффективности. Налоговое законодательство не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Налогоплательщик вправе единолично определять ее эффективность и целесообразность.

Суды при рассмотрении дела не устанавливали наличие или отсутствие доказательств совершения Обществом недобросовестных действий по сделкам с данным контрагентом.

Согласно части 2 статьи 287 АПК РФ арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции.

Согласно пункту 3 части 1 статьи 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции полностью и направить дело на новое рассмотрение в соответствующий арбитражный суд, решение, постановление которого отменено или изменено, если выводы, содержащиеся в обжалуемых решении, постановлении, не соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам или имеющимся в деле доказательствам.

Суды первой и апелляционной инстанций в нарушение требований Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не исследовали надлежащим образом обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения дела по эпизоду выполнения строительно-монтажных работ ООО "Лидер Тренд", фактически не дали оценку всем доводам и возражениям Общества, что в силу пункта 3 статьи 287 АПК РФ влечет за собой отмену обжалуемых судебных актов в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции о доначислении Обществу НДС по эпизоду выполнения ООО "Лидер Тренд" строительно-монтажных работ и требований об уплате налога в данной части, а дело в этой части - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Оспариваемым решением Инспекция доначислила Обществу НДС в связи с неправомерным применением налогоплательщиком льготы, предусмотренной подпунктом 23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

Указанный налог доначислен Обществу с сумм авансов, полученных во исполнение обязательств по заключенному государственному контракту на строительство 64-квартирного жилого дома на пр. Защитников Заполярья в г. Коле Мурманской обл.

В налоговой декларации по НДС за IV квартал 2015 года в разделе 7 "Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)" Общество указало 144 656 500 руб. стоимости услуг застройщика по государственному контракту от 15.12.2014 N 7, заключенному в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 214-ФЗ).

Общество полагает, что указанная сумма являлась стоимостью услуг застройщика, а потому в силу подпункта 23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежала обложению НДС.

Как указано в подпункте 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу подпункта 23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Законом N 214-ФЗ, за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения.

В части 1 статьи 1 Закона N 214-ФЗ в редакции, действовавшей в проверенный период, определено, что данный Закон регулирует отношения, связанные с привлечением денежных средств граждан и юридических лиц для долевого строительства многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости и возникновением у участников долевого строительства права собственности на объекты долевого строительства и права общей долевой собственности на общее имущество в многоквартирном доме и (или) ином объекте недвижимости, а также устанавливает гарантии защиты прав, законных интересов и имущества участников долевого строительства.

На основании части 1 статьи 4 Закона N 214-ФЗ по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

В силу пункта 1 статьи 5 Закона N 214-ФЗ в редакции, действовавшей в проверенный период, в договоре указывается цена договора, то есть размер денежных средств, подлежащих уплате участником долевого строительства для строительства (создания) объекта долевого строительства. Цена может быть определена в договоре как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика.

В пункте 22 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" разъяснено, что в целях применения положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации во взаимоотношениях с инвестором застройщика (технического заказчика), не выполняющего одновременно функции подрядчика, надлежит квалифицировать в качестве посредника и применять к нему правила пункта 1 статьи 156 НК РФ.

Таким образом, застройщик (заказчик), не выполняющий строительные работы собственными силами, квалифицируется как посредник, который включает в налоговую базу для исчисления НДС вознаграждение за услуги по организации строительства и сумму оставшейся в его распоряжении экономии (при ее наличии).

Как видно из материалов дела, Министерство строительства и территориального развития Мурманской области (участник долевого строительства) и Общество (застройщик) по результатам проведенного электронного аукциона 15.12.2014 заключили государственный контракт N 7 (далее - Контракт) на участие в долевом строительстве многоквартирного жилого дома (домов) для граждан, проживающих на территории муниципального образования сельское поселение Териберка в домах, признанных в установленном порядке аварийными.

В силу пункта 1.1 Контракта застройщик обязался своими силами и (или) с привлечением иных лиц построить многоквартирный жилой дом и после получения разрешения на его ввод в эксплуатацию передать участнику долевого строительства квартиры в соответствии с условиями Контракта.

Согласно пункту 2.1 Контракта цена работ по нему являлась твердой, установленной на весь срок исполнения Контракта и составляла 145 160 500 руб. (в т. ч. 22 143 127 руб. НДС).

В соответствии с пунктом 2.2 Контракта в его стоимость включены:

- стоимость объектов долевого строительства (квартир);

- расходы застройщика на регистрацию Контракта, всех изменений к нему (в случае их внесения), получение кадастровых паспортов на квартиры и других необходимых документов (в т. ч. требующих нотариального заверения), оплату содержания, обслуживания (в том числе оплату коммунальных услуг), охраны объектов строительства до оформления права государственной собственности на них, а также иных расходов, связанных с исполнением Контракта;

- расходы на приобретение материалов и выполнение работ по внутренней отделке квартир;

- расходы на подготовку актов приема-передачи квартир;

- расходы, связанные с подготовкой застройщиком документов, необходимых для регистрации участником долевого строительства прав государственной собственности на них;

- расходы на уплату всех налогов, сборов, таможенных пошлин и других обязательных платежей.

Суды установили, что вознаграждение за оказание услуг застройщика Контрактом не предусмотрено.

В рассматриваемом споре суды с учетом представленных в материалы дела доказательств установили, что Общество не занималось исключительно посреднической деятельностью, фактически оно являлось застройщиком, техническим заказчиком и лицом, осуществлявшим строительство многоквартирного дома.

Суды установили, что по Контракту Общество обязалось именно построить многоквартирный жилой дом.

Сведения об Обществе, как о лице, построившем 64-квартирный жилой дом, подтверждены исполнительной документацией, извещением от 01.12.2015 N 01/12/15 об окончании строительства, реконструкции, капитального ремонта объекта капитального строительства и иными, представленными в материалы дела документами.

Из материалов дела следует и судами установлено, что привлеченные Обществом к строительству работ субподрядные организации выставляли акты выполненных работ Обществу как генеральному подрядчику. Налогоплательщик учитывал операции с субподрядчиками как генеральный подрядчик.

Положения статьи 23 НК РФ во взаимосвязи с нормами подпункта 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ предоставляют налогоплательщику возможность реализовать свое право на налоговую льготу при условии, что он представит доказательства, подтверждающие, что основания, с появлением которых законодательство о налогах и сборах связывает наличие у налогоплательщика права на налоговую льготу, действительно возникли.

Обязанность по представлению в налоговые органы документальных доказательств, свидетельствующих о наличии оснований для использования налоговой льготы, прямо возлагается законодательством о налогах и сборах на налогоплательщиков.

На основании пункта 4 статьи 149 НК РФ в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

В материалах дела отсутствуют и Обществом не представлено доказательств ведения раздельного учета сумм, полученных в качестве аванса за выполнение строительно-монтажных работ и сумм, полученных в качестве оплаты услуг застройщика, в связи с чем Общество было не вправе претендовать на исключение размера последних из состава налоговой базы по НДС.

Из оспариваемого решения следует, что Общество в налоговой декларации по НДС за IV квартал 2015 года в разделе 7 "Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)" отразило всю сумму, полученную по Контракту.

С учетом приведенных обстоятельств дела и подлежащих применению норм материального права, суды двух инстанций правомерно констатировали отсутствие у Общества оснований для применения льготы по НДС, установленной подпунктом 23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ, при строительстве 64-квартирного жилого дома на основании Контракта.

Выводы судов первой и апелляционной инстанций по рассмотренному эпизоду соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в нем доказательствам.

Судебные акты в части снижения назначенных Обществу штрафов по пункту 1 статьи 122 НК РФ по НДС и налогу на прибыль в кассационном порядке не оспариваются.

Ввиду изложенного обжалуемые судебные акты по эпизодам, не связанным с доначислением Обществу НДС, начислением соответствующих сумм пеней и штрафов по эпизоду выполнения ООО "Лидер Тренд" строительно-монтажных работ, подлежат оставлению без изменения.

Руководствуясь статьей 286, пунктами 1, 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 04.06.2021 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.10.2021 по делу N А42-4989/2018 отменить в части отказа в признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску от 31.01.2018 N 02.2/005045 о доначислении публичному акционерному обществу "Мурманскпромстрой" налога на добавленную стоимость, начислении соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду выполнения строительно-монтажных работ обществом с ограниченной ответственностью "Лидер Тренд" и требований от 18.05.2018 N 6517, 6518 в данной части.

В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Мурманской области.

В остальной части решение Арбитражного суда Мурманской области от 04.06.2021 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.10.2021 по делу N А42-4989/2018 оставить без изменения.

Председательствующий

С.В. Соколова

Судьи

С.В. Соколова С.В. Лущаев И.Г. Савицкая