Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 22 декабря 2022 г. N Ф07-20521/22 по делу N А66-1600/2021

22 декабря 2022 г.

Дело N А66-1600/2021

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Соколовой С.В., Трощенко Е.И.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Новая банка из Европы" Шевченко Н.В. (доверенность от 26.08.2022), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области Логуновой А.Г. (доверенность от 14.02.2022 N 06-692), от Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области Горбачевой О.В. (доверенность от 01.04.2022 N 07-32/4),

рассмотрев 22.12.2022 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области на решение Арбитражного суда Тверской области от 19.04.2022 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.10.2022 по делу N А66-1600/2021,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Новая банка из Европы", адрес: 170040, г. Тверь, ул. Николая Корыткова, д. 45, пом. 9, ОГРН 1106952001958, ИНН 6950112507 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области, адрес: 170043, г. Тверь, Октябрьский пр., д. 26, ОГРН 1066901031812, ИНН 6950000017 (далее - Инспекция), от 15.10.2018 N 946 в части доначисления 27 246 737 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) и 25 903 755 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду взаимоотношений с обществом с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Крона плюс".

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены ООО "Крона плюс", адрес: 170040, г. Тверь, ул. Николая Корыткова, д. 45, ОГРН 1106952031890, ИНН 6950126771, и ООО "Крона", адрес: 170040, г. Тверь, пр. Николая Корыткова, д. 45, пом. 2, ОГРН 1056900153705, ИНН 69010088474.

Решением суда первой инстанции от 31.05.2021 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 09.09.2021 решение от 31.05.2021 отменено, признано недействительным решение Инспекции в части доначисления 27 246 737 руб. налога на прибыль и 25 903 755 руб. НДС, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа.

Арбитражный суд Северо-Западного округа постановлением от 02.12.2021 отменил решение от 31.05.2021 и постановление от 09.09.2021, направил дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Тверской области.

После нового рассмотрения дела решением суда первой инстанции от 19.04.2022, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 05.10.2022, заявленные Обществом требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение от 19.04.2022 и постановление от 05.10.2022, принять по данному делу новый судебный акт - об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Податель жалобы настаивает на том, что результаты проведенных мероприятий налогового контроля и представленные в материалы дела доказательства подтверждают, что Общество путем вовлечения в предпринимательскую деятельность подконтрольных лиц - ООО "Крона плюс", ООО "Альтервест", ООО "Компания Крона", ООО "Крона" осуществило умышленные действия, направленные на уменьшение налоговой базы и сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет. При этом Инспекция указывает, что установленные в ходе обстоятельства свидетельствуют, что непосредственным исполнителем спорных услуг для Общества являлось именно ООО "Крона", применяющее упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) и не являющееся плательщиком НДС, иные организации были "номинальными" посредниками, "техническими" звеньями. По мнению налогового органа, правомерность доначисления Обществу НДС основана на том, что в случае приобретения налогоплательщиком услуг (работ) по литографии у реального их производителя, оснований для предъявления к вычету НДС у заявителя не имелось. Как указывает Инспекция, составленный им расчет налогов подтверждает, что при заключении Обществом договора напрямую с ООО "Крона" сумма начисленных налогов (НДС и налог по УСН) составила бы 96 585 000 руб., однако по совершенным операциям все участвующие организации фактически начислили к уплате 54 190 511 руб. НДС и налога по УСН. На основании изложенного Инспекция считает, что Обществом получена налоговая экономия в сумме 42 394 000 руб. Утверждение судов о том, что доначисление ООО "Крона плюс" по итогам проверки НДС за I-IV кварталы 2014, I-III кварталы 2015 года сформировало источник для возмещения налога, правомерно учтенного Обществом в вычетах, Инспекция считает неосновательным, поскольку доначисленная по результатам проверки сумма налога признана безнадежной к взысканию. Выражая несогласие с выводами судов относительно налога на прибыль, налоговый орган указывает, что Общество в ходе проверки не содействовало в устранении потерь казны, не раскрыло реального исполнителя услуг, налогоплательщик не согласился с выводами выездной проверки, не признал допущенное правонарушение, не считал себя организатором схемы, соответственно, оснований для применения расчетного метода определения налоговых обязательств не имеется.

В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представители налоговых органов поддержали доводы кассационной жалобы, а представитель Общества возражал против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из судебных актов, Инспекция по результатам проведенной в отношении Общества выездной налоговой проверки за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 приняла решение от 15.10.2018 N 946, которым налогоплательщику, в частности, доначислено 27 246 737 руб. налога на прибыль и 25 903 755 руб. НДС, начислены соответствующие суммы пеней и штрафа.

Основанием для принятия решения в указанной части послужил вывод Инспекции о неправомерном предъявлении налогоплательщиком к вычету НДС на основании счетов-фактур, выставленных от лица ООО "Крона плюс", и завышении расходов в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль.

Налоговый орган установил, что в рамках договора от 13.05.2014 N 20140513 на литографические услуги (нанесение лакокрасочного покрытия на жесть) в 2014 - 2016 годах ООО "Крона плюс" оказало Обществу услуги на сумму 169 813 511 руб., включая 25 903 756 руб. НДС.

По результатам налоговой проверки Инспекцией установлено, что контрагент Общества в рамках договора подряда от 21.10.2013 привлек к оказанию услуг по нанесению графического изображения на принадлежащую заказчику жесть ООО "Альтервест", которое перепоручило оказание услуг ООО "Компания Крона". В свою очередь ООО "Компания Крона" по договору подряда от 30.08.2013 привлекло к оказанию услуг ООО "Крона".

По мнению налогового органа, проведенные мероприятия налогового контроля подтверждают, что ООО "Крона плюс" и привлеченные им ООО "Альтервест", ООО "Компания Крона" фиктивно введены в хозяйственные операции в целях получения необоснованной налоговой выгоды. Как указала Инспекция, ООО "Крона плюс", ООО "Альтервест", ООО "Компания Крона" не имели возможности и в действительности не оказывали услуги для Общества, действительным производителем услуг выступало ООО "Крона", не являющееся плательщиками НДС.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, руководствуясь положениями статей 169, 171, 172, 247, 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), разъяснениями, изложенными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53), суды после нового рассмотрения дела удовлетворили требования Общества.

Судом кассационной инстанции в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) проверена законность принятых по делу решения и постановления в пределах доводов кассационной жалобы Инспекции и возражений Общества.

Изучив материалы дела, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, кассационная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Статьей 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком и определяемая для российских организаций как полученные ими доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Условием принятия расходов к уменьшению налогооблагаемой базы является их обоснованность и документальное подтверждение (пункт 1 статьи 252 НК РФ).

В пункте 1 статьи 171 НК РФ закреплено право налогоплательщика уменьшить общую сумму НДС на установленные данной статьей налоговые вычеты. Реализация данного права связана с соблюдением установленного федеральным законодателем порядка применения соответствующих налоговых вычетов, предполагающего соблюдение налогоплательщиком необходимых условий их применения (статья 172 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 252, статьи 313, пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 НК РФ условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль и применения вычетов по НДС является действительное совершение хозяйственных операций, в связи с которыми налогоплательщиком заявлены расходы и применены налоговые вычеты. При этом в отсутствие реального совершения спорных хозяйственных операций представленные налогоплательщиком документы не могут быть признаны подтверждающими правомерность отнесения затрат в состав расходов по налогу на прибыль и применения налоговых вычетов сумм НДС, предъявленных контрагентами.

Уменьшение доходов на сумму расходов, а также уменьшение размера налоговой обязанности вследствие получения налогового вычета представляет собой налоговую выгоду, обоснованность получения которой суд оценивает в каждом деле в соответствии с критериями, предусмотренными в постановлении N 53.

Как неоднократно указывал Верховный Суд Российской Федерации, исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3, статьи 54.1 НК РФ, правовых позиций, изложенных в актах Конституционного Суда Российской Федерации (в том числе Постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, Определения от 04.07.2017 N 1440-О, от 27.02.2018 N 526-О, от 26.03.2020 N 544-О), в постановлении N 53, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании).

Инспекция по итогам проверки пришла к выводу, что ООО Крона плюс" не совершало хозяйственных операций по договору с Обществом, наряду с привлеченными им ООО "Альтервест", ООО "Компания Крона", было включено во взаимоотношения с реальным исполнителем услуг, не являющимся плательщиком НДС, в качестве номинального посредника ("технической" компании) в целях создания формального документооборота, направленного на получение необоснованной налоговой выгоды. В обоснование этого вывода налоговый орган сослался на взаимозависимость участников сделки, результаты выездной проверки ООО Крона плюс", а также на то, что в случае приобретения Обществом спорных услуг напрямую у реального исполнителя (ООО "Крона") у заявителя не было оснований для предъявления к вычету НДС.

Как установлено судами и подтверждается материалами дела, начиная с IV квартала 2015 года между ООО "Крона плюс" и ООО "Альтервест" (соответственно между ООО "Альтервест" и ООО "Компания Крона") не было взаимоотношений относительно услуг, оказываемых Обществу, с 2016 года контрагент Общества имел прямые договорные отношения с фактическим исполнителем услуг - ООО "Крона". С 01.07.2016 Общество прекратило хозяйственные отношения с ООО "Крона Плюс".

При новом рассмотрении дела суды не усмотрели оснований для вывода о заключении Обществом сделки с ООО "Крона плюс" исключительно для уменьшения налоговой нагрузки без цели ведения фактической предпринимательской деятельности.

Суды приняли во внимание, что в соответствии с пунктом 6 постановления N 53 взаимозависимость участников сделок и использование посредников при осуществлении хозяйственных операций сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Также суды отметили, что сам по себе факт применения реальным исполнителем услуг - ООО "Крона" УСН в рассматриваемом случае не свидетельствует о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

В настоящем деле судами выяснено и не опровергнуто подателем жалобы, что в ходе проверки Инспекция не установила обстоятельств, подтверждающих, что взаимозависимость налогоплательщика и его контрагента использовалась участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами.

Налогоплательщик вправе вступать в отношения не только с хозяйствующим субъектом, обладающим экономическими ресурсами, достаточными для исполнения сделки самостоятельно, но и с хозяйствующим субъектом, привлекающим для исполнения обязательств третьих лиц.

Действия налогоплательщика предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом. Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу при решении вопроса о правомерности применения налоговых вычетов по НДС оценивать сделки налогоплательщика с точки зрения их экономической целесообразности, рациональности и эффективности. Налоговое законодательство не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Налогоплательщик вправе единолично определять ее эффективность и целесообразность.

Исходя из правовой позиции, приведенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597, вступление в отношения с хозяйствующим субъектом, обладающим экономическими ресурсами, достаточными для исполнения сделки самостоятельно либо с привлечением третьих лиц, представление таким субъектом бухгалтерской и налоговой отчетности, отражающей наличие указанных ресурсов, дает разумно действующему налогоплательщику-покупателю основания ожидать, что сделка этим контрагентом будет исполнена надлежащим образом, а налоги при ее совершении - уплачены в бюджет. В подобной ситуации предполагается, что выбор контрагента отвечал условиям делового оборота, пока иное не будет доказано налоговым органом.

При новом рассмотрении настоящего дела суды пришли к выводу, что ООО "Крона плюс" выступало в обороте в качестве реального субъекта экономической деятельности, несущего издержки по приобретению расходных материалов для выполнения спорных услуг. Суды приняли во внимание непредставление налоговым органом доказательств влияния взаимозависимости Общества и ООО "Крона плюс" на условия и результаты совершенной сделки и (или) экономические результаты деятельности организаций, равно как и доказательств, свидетельствующих о согласованности действий участников сделки, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды.

Приведенные Инспекцией в кассационной жалобе доводы не опровергают выводы судов и не подтверждают неправильного применения норм материального и процессуального права, повлиявшего на исход спора.

На основании исследования материалов дела суды заключили, что установленные и изложенные в оспариваемом решении налогового органа обстоятельства не опровергают факт того, что спорные услуги оказаны при участии/содействии ООО "Крона плюс".

Как установлено судами и не опровергнуто налоговым органом, по условиям заключенного с Обществом договора ООО "Крона плюс" приняло на себя обязательство по выполнению комплекса работ по нанесению лакокрасочного покрытия на переданное налогоплательщиком сырье - жесть марки ЭЖК, стоимость работ включала в себя в том числе стоимость материалов, необходимых для выполнения работ. Имеющиеся в распоряжении налогового органа документы ООО "Крона плюс" (книги покупок, счета-фактуры, товарные накладные и т.д.) подтверждают приобретение контрагентом Общества товарно-материальных ценностей (расходных материалов), необходимых для литографии жести. Приобретенные товарно-материальные ценности передавались производителю работ в качестве давальческого сырья.

В ходе выездной проверки Общества Инспекцией не была поставлена под сомнение реальность приобретения ООО "Крона плюс" расходных материалов и передача их производителю работ.

При новом рассмотрении налоговый орган также не ссылался на недостоверность утверждения налогоплательщика о передаче ООО "Крона плюс" вместе с полученным от Общества сырьем (жесть марки ЭЖК) производителю на давальческой основе расходных материалов, необходимых для выполнения спорных работ. Обстоятельств, свидетельствующих о приобретении ООО "Крона" расходных материалов, в ходе проверки Инспекцией не установлено.

Судами выяснено и налоговым органом не опровергнуто, что операции по оказанию услуг Обществу в полном объеме отражены ООО "Крона плюс" как в декларациях по НДС, так и в декларациях по налогу на прибыль, налоги с операций исчислены и уплачены в бюджет.

Как указано в определении Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597, природа НДС как косвенного налога предполагает переложение бремени его уплаты с участвующих в товародвижении хозяйствующих субъектов на потребителей. Обусловленная природой НДС стадийность взимания данного налога означает, что использование права на вычет налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (пункт 1 статьи 168 НК РФ) и принятием в связи с этим каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (пункт 1 статьи 173 НК РФ).

Соответственно, отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме, на что обращено внимание в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 N 324-О.

Судами учтено, что по итогам выездной проверки ООО "Крона плюс" за 2013 - 2015 годы признано необоснованным предъявление этой организации НДС на основании счетов-фактур, выставленных от лица ООО "Альтервест". Законность решения налогового органа в части доначисления ООО "Крона плюс" 30 664 209 руб. 37 коп. НДС за IV квартал 2013, I-IV кварталы 2014, I-III кварталы 2015 года подтверждена судебными актами по делу N А66-5394/2017.

Принимая во внимание, что ООО "Альтервест" выставляло ООО "Крона плюс" счета-фактуры по услугам, являющимся предметом договора с Обществом, ООО "Крона плюс" были заявлены вычеты по НДС в отношении операций с ООО "Алетервест", являющихся, по мнению Инспекции, формальными, что послужило основанием для доначисления контрагенту Общества НДС за I-IV кварталы 2014, I-III кварталы 2015 года, суды пришли к выводу, что отказ Обществу в праве на вычет "входного" НДС нельзя признать правомерным.

Утверждение подателя жалобы о несостоятельности вывода судов о том, что доначисления по итогам выездной проверки ООО "Крона плюс" сформировали источник для возмещения НДС, не принимается судом кассационной инстанции.

Определением Арбитражного суда Тверской области от 17.06.2021 по делу N А66-4825/2021 прекращено производство по делу о несостоятельности (банкротстве) ООО "Корона плюс" по правилам абзаца восьмого пункта 1 статьи 57 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" в связи с отсутствием у должника средств в размере, достаточном для возмещения судебных расходов на проведение процедур, применяемых в деле о банкротстве, в том числе на выплату вознаграждения арбитражному управляющему.

Однако довод налогового органа о том, что сумма налогов, пеней и штрафа, доначисленная ООО "Крона плюс" по итогам проверки, признана безнадежной к взысканию, документально не подтвержден.

Статьей 59 НК РФ предусмотрен внесудебный порядок признания налоговыми органами задолженности по обязательным платежам безнадежной к взысканию (пункт 2 указанной статьи).

Приказом Федеральной налоговой службы от 02.04.2019 N ММВ-7-8/164@ утвержден Порядок списания недоимки и задолженности по пеням, штрафам и процентам, признанных безнадежными к взысканию, и Перечень документов, подтверждающих обстоятельства признания безнадежными к взысканию недоимки, задолженности по пеням, штрафам и процентам.

В материалах дела отсутствует принятое налоговым органом в отношении ООО "Крона плюс" решение о признании безнадежными к взысканию и списании недоимки и задолженности по пеням, штрафам.

Положения пункта 8 статьи 101, части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.

При оценке законности доначисления налогов по результатам налоговой проверки значение имеет правильность определения недоимки налоговым органом, исходя из обстоятельств, которые были установлены в ходе налоговой проверки.

Разрешая спор, суды указали, что законность и обоснованность доначисления Обществу по итогам проверки вмененной суммы НДС за 2014 год Инспекцией документально не подтверждена.

Суды учли, что ходе проверки налоговым органом анализировались и проверялись взаимоотношения налогоплательщика с контрагентом, вытекающие из договора от 13.05.2014 N 20140513, правоотношения по иному договору Инспекцией не исследованы и в оспариваемом решении не отражены.

С учетом того, что обстоятельства исполнения Обществом с ООО "Крона плюс" сделки, по которой налогоплательщиком задекларированы и заявлены налоговые вычеты по НДС за I квартал 2014 года, не были предметом рассмотрения в ходе проверки, суды обоснованно признали необоснованным доначисление НДС за I квартал 2014 года.

Также суды приняли во внимание, что оспариваемым решением Обществу вменено неправомерное предъявление по взаимоотношениям с ООО "Крона плюс" к вычету во II квартале 2014 года 397 346 руб. НДС, в то время как согласно выставленным контрагентом счетам-фактурам и налоговой декларации заявителя к вычету заявлено 3 921 213 руб. НДС.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф (пункт 8 статьи 101 НК РФ).

Поскольку из содержания решения Инспекции усматривается, что налоговый орган не имел претензий к предъявленной Обществом сумме налоговых вычетов по НДС в размере 3 523 867 руб., суды обоснованно указали, что налоговый орган обязан был определить налоговые обязательства Общества по НДС за 2014 год с учетом принятых налоговых вычетов. При этом суды отметили, что из оспариваемого решения невозможно установить конкретные счета-фактуры, по которым вычеты приняты, а по которым нет.

Приведенные выводы судов сформулированы на основе оценки конкретных фактических обстоятельств и доказательств, представленных участвующими в деле лицами, в их совокупности и взаимной связи, не противоречат норм права.

Данные выводы судов не опровергнуты Инспекцией в кассационной жалобе.

По итогам рассмотрения дела суды признали недействительным решение Инспекции в части доначисления 27 246 737 руб. налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа. Принимая такое решение, суды исходили из того, что Общество к проверке и в материалы дела представило все первичные документы, обосновывающие расходы по хозяйственным операциям, связанным с приобретением услуг литографии жести. Имеющаяся у Общества документация подтверждает как факт передачи сырья (жести марки ЭЖК) контрагенту, так и факт исполнения ООО "Крона плюс" договорных обязательств, в том числе передачу Обществу готовой продукции. Общество в полном объеме оплатило контрагенту оказанные услуги, полученная готовая продукция использована налогоплательщиком для изготовления собственной продукции, которая в дальнейшем реализована покупателям. Суды признали неосновательным и отклонили утверждение налогового органа о том, что исполнение сделки не заявленным контрагентом, а ООО "Крона" является достаточным основанием для отказа в принятии понесенных налогоплательщиком расходов в целях налогообложения. Судами исследован сравнительный анализ себестоимости услуг, оказанных ООО "Крона плюс", с себестоимостью услуг ООО "Крона", рассчитанной Обществом с учетом затрат реального исполнителя на оплату труда и страховых взносов и стоимостью единицы продукции, включая стоимость материалов необходимых для оказания услуг литографии. Также судами принято во внимание, что Инспекция контррасчет стоимости услуг, опровергающий расчет налогоплательщика, в материалы дела не представила.

Выражая несогласие с выводами судов, налоговый орган в кассационной жалобе настаивает на несостоятельности утверждения судов о правомерности применения расчетного метода и достоверности представленного Обществом расчета себестоимости услуг и стоимости услуг, оказанных ООО "Крона". Как утверждает Инспекция, в настоящем деле установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик преследовал цель неправомерного уменьшения налоговой обязанности и знал об обстоятельствах, характеризующих контрагента как "техническую" организацию, а также об исполнении обязательств ООО "Крона", применяющим УСН. По мнению налогового органа, у Общества не имеется права на учет фактически понесенных затрат при исчислении налога на прибыль, поскольку заявитель выражал несогласие с позицией налогового органа, не считал себя организатором схемы, опровергал наличие согласованности в действиях Общества и заявленного контрагента.

Заявленные Инспекцией возражения, по существу, основаны на несогласии с выводами судов по фактическим обстоятельствам дела, не подтверждают неправильного применения норм материального права, повлиявшего на исход спора.

Противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения (определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005).

Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем. В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 26.03.2020 N 544-О, от 04.07.2017 N 1440-О).

Из материалов выездной проверки усматривается, что Инспекция исключила стоимость услуг, заявленных как оказанные ООО "Крона плюс", из расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль ввиду того, что в действительности услуги для Общества оказывало ООО "Крона".

Разрешая спор, суды пришли к выводу, что в оспоренном решении Инспекции и в ходе судебного разбирательства не приведены бесспорные доказательства того, что заявленный Обществом контрагент не принимал никакого участия в оказании спорных услуг посредством привлечения реального исполнителя.

Суды также учли, что в ситуации, если в цепочку поставки товаров (работ, услуг) включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

По настоящему делу в распоряжении налогового органа имелись сведения и документы о том, что непосредственный исполнитель - ООО "Крона" в действительности оказал спорные услуги для Общества, позволяющие определить реальную стоимость оказанных услуг и, соответственно, расходы налогоплательщика, которые должны быть учтены при исчислении налога на прибыль. При этом налоговый орган располагал информацией о том, что реальный исполнитель оказывал услуги на давальческой основе, самостоятельно не осуществлял закупку расходных материалов.

Ни в ходе проверки, ни при первоначальном и новом рассмотрении дела Инспекция не осуществила действий по расчету действительной налоговой обязанности Общества по налогу на прибыль с учетом стоимости услуг, оказанных ООО "Крона".

Изложенные в кассационной жалобе аргументы налогового органа о противоречивости, недостоверности составленного Обществом расчета себестоимости услуг и стоимости услуг ООО "Крона", о применении налогоплательщиком при расчете способа, который не отвечает требованиям, необходимым для подтверждения реальных расходов налогоплательщика, отклоняются судом кассационной инстанции.

Иная оценка налоговым органом установленных судами фактических обстоятельств дела и толкование положений закона не свидетельствуют о нарушении или неправильном применении судами норм материального права к конкретным фактическим обстоятельствам настоящего дела.

Выводы судов основаны не на отдельно установленных фактах и выборочной оценке доказательств, а на результатах исследования и оценки доказательств, представленных сторонами, в их совокупности и взаимосвязи.

В данном случае, вопреки позиции налогового органа, полное исключение фактически понесенных затрат из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль при недоказанности Инспекцией их несоответствия фактическим условиям экономической деятельности Общества и установленного реального исполнителя услуг влечет искажение реального размера налоговых обязательств налогоплательщика по указанному налогу, что противоречит принципу добросовестного налогового администрирования.

В ходе рассмотрения дела доказательств того, что рассчитанная Обществом себестоимость услуг и стоимость услуг ООО "Крона" превышает реальную или их рыночную стоимость, налоговым органом не представлено. Свой расчет налоговый орган не представил.

Доводы подателя жалобы касаются доказательственной стороны спора, сводятся к оспариванию выводов судов об обстоятельствах дела, установленных в ходе его рассмотрения по существу, и направлены на изменение оценки доказательств, что не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Утверждение подателя жалобы о том, что обжалуемые судебные акты приняты в нарушение абзаца второго пункта 15 части 2 статьи 289 АПК РФ, в силу которого указания арбитражного суда кассационной инстанции, изложенные в его постановлении об отмене судебных актов, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело, неосновательно.

В силу положений статьи 286 АПК РФ в компетенцию суда кассационной инстанции входит проверка законности судебных актов, принятых судами первой и апелляционной инстанций, правильности применения норм материального права и норм процессуального права, а также соответствие выводов арбитражных судов о применении норм права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

В соответствии с разъяснениями, содержащимися в пункте 32 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 13 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции", при проверке соответствия выводов арбитражных судов первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам (часть 3 статьи 286 АПК РФ) необходимо исходить из того, что суд кассационной инстанции не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции (часть 2 статьи 287 АПК РФ).

Поскольку фактические обстоятельства установлены судами на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств и нарушений норм права, которые привели или могли привести к принятию неправильного судебного акта, не допущено, суд кассационной инстанции не находит предусмотренных статьей 288 АПК РФ оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы Инспекции.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тверской области от 19.04.2022 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.10.2022 по делу N А66-1600/2021 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области - без удовлетворения.

Председательствующий

Ю.А. Родин

Судьи

Ю.А. Родин С.В. Соколова Е.И. Трощенко