Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 октября 2023 г. N Ф07-14767/23 по делу N А56-109132/2022

25 октября 2023 г.

Дело N А56-109132/2022

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С., Соколовой С.В.,

при участии от акционерного общества "Арзамасский машиностроительный завод" Зыкова А.А. (доверенность от 03.04.2023 N 62), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 Соловьева А.А. (доверенность от 08.12.2022), Погожевой Е.В. (доверенность от 23.01.2023),

рассмотрев 25.10.2023 в открытом судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества "Арзамасский машиностроительный завод" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 08.03.2023 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.06.2023 по делу N А56-109132/2022,

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Арзамасский машиностроительный завод", адрес: 607220, Нижегородская обл., г. Арзамас, ул. 9 Мая, д. 2, ОГРН 1025201335730, ИНН 5243001767 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8, адрес: 197343, Санкт-Петербург, Земледельческая ул., д. 7, лит. А, корп. 2, ОГРН 1127847136900, ИНН 7814532110 (далее - Инспекция), от 04.04.2022 N 10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции от 08.03.2023, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 23.06.2023, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе и дополнении к ней Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение от 08.03.2023 и постановление от 23.06.2023 и принять по данному делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

По мнению подателя жалобы, в рассматриваемой ситуации компания "Saricon Holdings Limited", которая приобрела по договору уступки право требования к Обществу, получила доход от источника Российской Федерации от оказания финансовых услуг. Общество настаивает на том, что суды неправомерно сослались на положения подпункта 3 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), не применили положения статьи 279 и пункта 2 статьи 309 НК РФ. Заявитель утверждает, что законодательством о налогах и сборах предусмотрен разный порядок налогообложения процентов, выплаченных должником первоначальному кредитору - займодавцу, и процентов, выплаченных должником цессионарию, которому право требования перешло в результате уступки без перехода права требования по основному долговому обязательству. При этом Общество указывает, что особенности определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования установлены статьей 279 НК РФ, согласно пункту 3 которой доход цессионария рассматривается как доход от реализации финансовых услуг. По мнению Общества, налогом могла облагаться только разница между стоимостью полученного иностранной компанией имущества и расходами по приобретению права требования, следовательно, налоговый орган неправомерно исчислил налог с полной суммы полученных компанией средств. Однако суды при рассмотрении спора не установили действительный размер экономической выгоды иностранной организации.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу и в письменных объяснениях, представленных в порядке, предусмотренном статьей 81 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, просит оставить без изменения обжалуемые судебные акты, считая их законными и обоснованными.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы, а представители Инспекции возражали против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненного налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанного налога за апрель 2021 года, представленного Обществом 09.09.2021 и содержащего информацию о доходе, выплаченном в пользу компании "Saricon Holdings Limited" (Кипр) в сумме 251 281 877 руб.

Налог при выплате дохода не был удержан Обществом как налоговым агентом.

По мнению Общества, денежные средства, выплаченные иностранной компании на основании договора уступки права требования от 16.04.2021 N 1 SUA-SHL-2021, являются доходами иностранной организации, указанными в пункте 2 статьи 309 НК РФ (от приобретения имущественного права), не облагаются налогом.

По результатам камеральной проверки указанного расчета Инспекция пришла к выводу о невыполнении Обществом обязанности налогового агента по своевременному исчислению, удержанию и перечислению налога по ставке 15 процентов с процентного дохода, выплаченного компании "Saricon Holdings Limited". По мнению налогового органа, по договорам уступки прав требования произошло изменение кредитора, при этом правовое положение должника (Общества) таким сделками не затронуто и осталось неизмененным. Таким образом, у Общества имелись обязательства перед иностранной компанией (новый кредитор) по уплате процентов по заемному обязательству, а не обязательства, вытекающие из договора уступки прав требования.

Инспекция отклонила утверждение Общества о том, что налогом может облагаться только разница между стоимостью полученного иностранной компанией имущества и расходами по приобретению права требования, посчитав, что налог подлежит исчислению со всей суммы дохода, выплаченной компании "Saricon Holdings Limited". Как указала Инспекция, иностранная организация не осуществляет деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, поэтому объектом налогообложения для нее являются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, без учета каких-либо расходов. Установленные статьей 279 НК РФ правила, по мнению Инспекции, применяются налогоплательщиком, реализующим право требования, а не лицом, приобретающим такое право. Соответственно, эти нормы применимы к обществу с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Содружество - управление активами", которое реализовало право требования процентов у Общества иностранной организации.

По итогам проверки Инспекция составила акт от 23.12.2021 N 74 и приняла решение от 04.04.2022 N 10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Обществу доначислено 37 692 281 руб. 62 коп. налога на прибыль с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, начислено 6 068 247 руб. 57 коп. пеней, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 7 538 456 руб. 32 коп. штрафа.

Решением Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 14.10.2022 N 16-11/14525@ апелляционная жалоба Общества на решение налогового органа оставлена без удовлетворения.

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований. Принимая такое решение, суды исходили из того, что полученный иностранной организацией процентный доход по долговому обязательству не связан с предпринимательской деятельностью в Российской Федерации через постоянные представительства, относятся к доходам от источников в Российской Федерации; получение иностранной организацией (новым кредитором) права требования к Обществу не изменило обязательства Общества по выплате процентов по займу, что опровергает утверждение заявителя о перечислении дохода компании от приобретенного ею имущественного права. При этом суды указали, что положения статьи 279, пункта 2 статьи 309 НК РФ к рассматриваемому случаю неприменимы.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Как установлено судами и следует из материалов дела, между акционерным коммерческим банком "СОЮЗ" и Обществом (заемщик) 24.12.2007 был заключен кредитный договор N 33-31/92к. По условиям договора (в редакции дополнительного соглашения от 22.12.2008 N 1) сумма кредита составляет 87 600 000 руб.; кредит предоставляется для пополнения оборотных средств со сроком возврата 21.12.2009. Надлежащее исполнение заемщиком предусмотренных договором обязательств обеспечивается залогом имущественных прав (требований) по депозиту ООО "Автомобильный завод "ГАЗ" в соответствии с договором от 22.12.2008 N НГФ/03-033/15-1219 о залоге имущественных прав (требований) по договору депозитного вклада от 24.12.2007 N 2 33-16/1687.

Согласно договору от 22.12.2008 N НГФI03-033/15-1219 (с учетом дополнительного соглашения от 26.12.2008 N 1), заключенному между банком (залогодержатель) и ООО "Автомобильный завод "ГАЗ" (залогодатель), предмет залога обеспечивает полное выполнение обязательств Общества по кредитному договору.

В дальнейшем, 04.06.2009, между ООО "Автомобильный завод "ГАЗ" (кредитор) и Обществом (должник) был заключен договор N АЗ-АМЗ/04-06-09 о новации задолженности должника перед кредитором на заемное обязательство. В соответствии с договором Общество имеет перед кредитором задолженность, возникшую в связи с обращением взыскания на предмет залога по договору от 22.12.2008 N НГФ/03-033/15-1219, в сумме 493 795 191 руб. 78 коп. по состоянию на 04.06.2019; обязательства должника на указанную сумму заменяются на денежное обязательство по возврату займа на согласованных сторонами условиях. С учетом дополнительного соглашения от 29.05.2015 N 4 к договору Общество обязалось возвратить кредитору основной долг до 31.12.2020 (включительно), а также уплатить проценты за пользование денежными средствами по ставке 18,8% годовых. Проценты начисляются с 04.06.2009 по дату полного погашения суммы займа, уплачиваются единовременно в дату окончательного возврата задолженности.

Обществом осуществлен возврат займа ООО "Автомобильный завод "ГАЗ" в сумме 408 832 564 руб. 74 коп., на что указано налоговым органом в решении и не оспаривается сторонами.

По данным карточек счетов 66.04 "Проценты по краткосрочным займам", 67.04 "Проценты по долгосрочным займам" сумма начисленных процентов по договору от 04.06.2009 N АЗ-АМЗ/04-06-09 составила 251 281 877 руб. 44 коп., уплату которых кредитору Общество не производило.

Впоследствии, 02.07.2020, между ООО "Автомобильный завод "ГАЗ" (цедент) и ООО "Содружество - Финанс" (цессионарий) заключен договор уступки права требования N Д001/0017/006/20 (Д001/0024/043/20), по условиям которого цедент уступает цессионарию право требования с Общества процентов в сумме 251 281 877 руб.

В свою очередь ООО "Содружество - Финанс" передало право требования указанной задолженности ООО "Содружество - управление активами", которое по договору уступки прав (требований) от 16.04.2021 N 1 SUA-SHL-2021 уступило право требования с Общества уплаты процентов в сумме 251 281 877 руб. 44 коп. компании "Saricon Holdings Limited". В соответствии с пунктами 2.1, 2.2 договора за уступаемое право (требования) компания "Saricon Holdings Limited" выплачивает 150 322 717 руб. в срок до 15.04.2022.

По платежному поручению от 29.04.2021 N 997013 Общество перечислило иностранной компании 251 281 877 руб. 44 коп. с назначением платежа: "по дог. АЗ-АМЗ/04-09-09 от 04.06.2009 (ДО 010/0001/АЗЛКА/09 от 02.07.2009) (рег. номер 400470), согласно уведомлению N 1 от 16.04.2021 без НДС".

Формулируя вывод о том, что полученные компанией "Saricon Holdings Limited" от Общества проценты относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов, суды обоснованно исходили из следующего.

На основании пункта 3 статьи 247 НК РФ для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со статьей 309 НК РФ.

На основании подпункта 3 пункта 1 статьи 309 НК РФ процентный доход по долговому обязательству (займу) российской организации, полученный иностранной организацией, относится к доходу от источников в Российской Федерации. Налог в этом случае, согласно подпункту 1.1 статьи 309, пункта 1 статьи 310 НК РФ, взимается посредством удержания его налоговым агентом - российской организацией, выплачивающей доход.

Из взаимосвязанных положений абзаца первого и подпункта 10 пункта 1 статьи 309 НК РФ следует, что перечень облагаемых налогом доходов иностранных организаций является открытым, однако территория Российской Федерации должна выступать местом возникновения экономической выгоды (дохода).

Одновременно пункт 2 статьи 309 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) предусматривает исключение из состава налогооблагаемых доходов тех поступлений, которые получены иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного подпунктами 5 и 6 пункта 1 статьи 309 НК РФ (доходы от реализации акций (долей) организаций и доходы от реализации недвижимого имущества), а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации.

Таким образом, в отношении именно дохода в виде дивидендов, процентов, роялти и аналогичных выплат, не связанного с ведением иностранной организацией деятельности в Российской Федерации (совершением операций по продаже товаров (работ, услуг), имущественных прав), налоговая юрисдикция Российской Федерации, по общему правилу, распространяется на все доходы, экономическим источником возникновения которых является территория государства.

Следовательно, если выплачиваемый иностранной организации доход прямо не упомянут пунктом 1 статьи 309 НК РФ как подлежащий налогообложению, то при возникновении спора о наличии у российской организации, выплачивающей доход в пользу иностранного лица, обязанностей налогового агента на налоговом органе лежит бремя доказывания следующих условий: возможность отнесения произведенных выплат к категории пассивного дохода; связь дохода с территорией Российской Федерации (пункт 36 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 4 (2018), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 26.12.2018).

В рассматриваемом случае судами установлено и сторонами не оспаривается, что в результате уступки прав требований кредитором, имеющим право на получение процентов по заемному обязательству, стала иностранная компания "Saricon Holdings Limited".

Суды оценили и отклонили довод Общества о том, что доход, полученный иностранной организацией, не подлежит налогообложению, поскольку является доходом от приобретения имущественных прав.

Как верно отметили суды, российское законодательство предусматривает, что право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона. Для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласие должника, если иное не предусмотрено законом или договором (пункты 1, 2 статьи 382 Гражданского кодекса Российской Федерации; далее - ГК РФ).

Как следует из положений пункта 1 статьи 384 ГК РФ, в результате такой уступки первоначальный кредитор выбывает из обязательства, а принадлежащие ему права (в том же объеме и на тех же условиях) переходят к новому кредитору.

Таким образом, уступка права (требования) представляет собой замену кредитора в конкретном обязательстве, в рассматриваемом ситуации - долговом (заемном) обязательстве, в содержание которого входит уступленное право требования процентов. Соответственно, в результате заключенных договоров уступки обязательство Общества по выплате кредитору процентов по займу осталось неизмененным.

Изложенные в кассационной жалобе аргументы Общества о том, что налог с доходов, полученных компанией "Saricon Holdings Limited", должен быть исчислен не с полной суммы выплаченных процентов, а лишь с разницы между суммой полученных иностранной организацией денежных средств и ее расходами на приобретение права требования, получили оценку судов и отклонены.

Суды обоснованно указали, что к рассматриваемым правоотношениям пункт 3 статьи 279 НК РФ, регламентирующий особенности определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования соответствующего обязательства, применению не подлежит.

Несогласие подателя жалобы с правовой позицией судов в принятых по делу судебных актах, не является достаточным основанием для их отмены либо изменения в кассационном порядке.

Особенности налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающих доходы от источников в Российской Федерации, предусмотрены в статье 309 НК РФ.

В этой статье (пункт 4) отражено, что при определении налоговой базы по доходам, указанным в подпунктах 5, 6 и 9.1 пункта 1 статьи 309 НК РФ, из суммы таких доходов могут вычитаться расходы в порядке, предусмотренном статьями 268 и 280 НК РФ. Указанные расходы иностранной организации учитываются при определении налоговой базы, если к дате выплаты этих доходов в распоряжении налогового агента, удерживающего налог с таких доходов в соответствии с настоящей статьей, имеются представленные этой иностранной организацией документально подтвержденные данные о таких расходах.

О возможности исключения при определении налоговой базы по доходам, указанным в подпункте 3 пункта 1 статьи 309 НК РФ, каких-либо расходов в статье 309 НК РФ не указано.

При этом кассационная инстанция учитывает, что согласно письму-подтверждению компания "Saricon Holdings Limited" заявила о праве на получение дохода в виде начисленных процентов по договору уступки от 16.04.2021, не сообщила о несении каких-либо расходов на приобретение права требования. Доказательства того, что к дате выплаты спорного процентного дохода иностранной компании в распоряжении Общества имелись представленные этой иностранной организацией документально подтвержденные данные об оплате за уступаемое право (требования), материалы дела не содержат.

Таким образом, в рассматриваемом случае денежные средства в виде процентного дохода по долговому обязательству (займу) российской организации, полученные иностранной организацией от должника, учитываются в составе доходов при определении налоговой базы, в полном объеме.

Все доводы налогоплательщика относительно выводов судов не свидетельствуют о неправильном применении норм материального и процессуального права, повлиявшем на исход дела или допущенной судебной ошибке, направлены на иную оценку собранных по делу доказательств и фактических обстоятельств дела, аналогичны доводам, ранее заявлявшимся в судах, которым дана соответствующая правовая оценка.

При рассмотрении дела и вынесении обжалуемых судебных актов суды установили все существенные для дела обстоятельства и дали им надлежащую правовую оценку. Выводы судов основаны на всестороннем и полном исследовании доказательств по делу. Нормы материального права применены правильно. Нарушений норм процессуального права, которые могли бы явиться основанием для отмены обжалуемых судебных актов по настоящему делу, не установлено.

С учетом изложенного кассационный суд не усматривает оснований для отмены или изменения обжалуемых судебных актов, поэтому кассационная жалоба Общества удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 08.03.2023 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.06.2023 по делу N А56-109132/2022 оставить без изменения, а кассационную жалобу акционерного общества "Арзамасский машиностроительный завод" - без удовлетворения.

Председательствующий

Ю.А. Родин

Судьи

Ю.А. Родин Е.С. Васильева С.В. Соколова