Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 5 мая 2011 г. N Ф05-3034/2011 по делу N А40-18644/2007

г. Москва

"05" мая 2011 г.

N КА-А40/3401-11 Дело N А40-18644/07-76-69

Резолютивная часть постановления объявлена 27 апреля 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 05 мая 2011 года.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Власенко Л.В.,

судей Егоровой Т.А., Летягиной В.А.

при участии в заседании:

от истца: Бабич И.О. (дов. от 29.11.10 г. N эх-302/Д)),

от ответчика: Кочкин А.С. (дов. от 28.04.10 г. N 126),

третьи лица: ОАО "НПК" - Егоркин М.Н. (дов. от 18.01.11 г. N 204), ЗАО "Нафтатранс" - Ясинский М.М. (дов. от 01.12.10 г. N 14), ОАО "РЖД" - Серебряков И.П. (дов. от 21.01.11 г. N 77 АА 1073312 N 2(-ДП), Гулимова Е.Б. (дов. от 23.11.10 г. N 976-Д),

рассмотрев "27" апреля 2011 г. в судебном заседании кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1, заинтересованного лица,

на решение от "26" августа 2010 г. Арбитражного суда г. Москвы,

принятое судьей Чебурашкиной Н.П.,

на постановление от "20" декабря 2010 г.

Девятого арбитражного апелляционного суда,

принятое судьями Марковой Т.Т., Солоповой Е.А., Румянцевым П.В.

по иску (заявлению) ОАО "НК Роснефть"

о признании незаконным решения в части

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1,

третьи лица - ОАО "АК "Транснефть", ОАО "АНХК", ОАО "РЖД", ОАО "АК "Транснефтепродукт", ЗАО "ТНП-ТРАНСКОМ", ООО "Компания "Импэкс-Плюс", ООО "Юрганз", ООО "Дальнефтетранс", ООО "Трансойл", ЗАО "ЮКОС-транссервис", ЗАО "ЮКОС-РМ", ОАО "РН-Архангельскнефтепродукт", ООО "РН-Сахалинморнефтегаз", ООО "Нафтатранс", ОАО "Новая перевозочная компания" установил:

ОАО "НК "Роснефть" (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - Инспекция, налоговый орган) от 19.01.07 г. N 52/49 об отказе частично в возмещении сумм НДС в части отказа в возмещении НДС в размере 290 651 669 руб.

В качестве третьих лиц участие в деле принимают ОАО "АК "Транснефть", ОАО "АНХК", ОАО "РЖД", ОАО "АК "Транснефтепродукт", ЗАО "ТНП-ТРАНСКОМ", ООО "Компания "Импэкс-Плюс", ООО "Юрганз", ООО "Дальнефтетранс", ООО "Трансойл", ЗАО "ЮКОС-транссервис", ЗАО "ЮКОС-РМ", ОАО "РН-Архангельскнефтепродукт", ООО "РН-Сахалинморнефтегаз", ООО "Нафтатранс", ОАО "Новая перевозочная компания".

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 26.08.10 г. заявленное требование удовлетворено.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 20.12.10 г. указанное решение суда первой инстанции изменено: принят отказ Общества от требования в части признания недействительным решения Инспекции от 19.01.07 г. N 52/49 в части отказа в возмещении НДС в сумме 468 143 руб. 14 коп., судебные акты отменены в вышеуказанной части, производство по делу в данной части прекращено, в остальной части решение суда оставлено без изменения.

Законность судебных актов проверяется в порядке ст ст. 284 и 286 АПК РФ в связи с кассационной жалобой налогового органа, в которой он, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, просит их отменить и принять новый судебный акт об отказе Обществу в удовлетворении заявленного требования.

В обоснование чего приводятся доводы о неправомерности выводов судов относительно нарушения налоговым органом порядка оформления результатов налоговой проверки, а также неверном определении ставки налога 18 % по счетам-фактурам, выставленным за услуги по транспортировке, диспетчеризации, перекачке нефти и нефтепродуктов по системе магистральных нефтепроводов по территории Российской Федерации до морских портов, поскольку товары на момент оказания услуг были помещены под таможенный режим экспорта на основании временной грузовой таможенной декларации, соответственно к данным операциям подлежит применению ставка налога на добавленную стоимость 0 %. Кроме того, Инспекция приводит доводы по услугам по таможенному оформлению, оказанным ОАО "АК "Транснефть", а также неотносимости вычетов по счету-фактуре N 2500000248 от 27 июля 2006 г. к ГТД, оформленным 11, 12, 13 и 19 июля 2006 г., и неправомерности заявления к возмещению суммы НДС по счетам-фактурам, по которым согласно реестра, одновременно с налоговой декларацией не представлены в налоговый орган ГТД.

Заявитель, а также ОАО "АК "Транснефтепродукт", ОАО "РЖД", ОАО "НПК" и ОАО "АК "Транснефть" представили отзывы на кассационную жалобу, в которых просят оставить ее без удовлетворения, полагая принятые по делу судебные акты соответствующими установленным при рассмотрении дела обстоятельствам и действующему законодательству.

От иных третьих лиц отзывы на кассационную жалобу не поступили.

Доводы кассационной жалобы рассмотрены по правилам ч. 3 ст. 284 АПК РФ в отсутствие представителей ОАО "АК "Транснефть", ОАО "АНХК", ОАО "АК "Транснефтепродукт", ЗАО "ТНП-ТРАНСКОМ", ООО "Компания "Импэкс-Плюс", ООО "Юрганз", ООО "Дальнефтетранс", ООО "Трансойл", ЗАО "ЮКОС-транссервис", ЗАО "ЮКОС-РМ", ОАО "РН-Архангельскнефтепродукт", ООО "РН-Сахалинморнефтегаз" при наличии доказательств их надлежащего извещения о времени и месте судебного разбирательства.

В заседании суда кассационной инстанции представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, представитель заявителя и явившиеся представители третьих лиц возражали против ее удовлетворения.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального права, соблюдение норм процессуального права, обсудив доводы кассационной жалобы и возражения относительно них, выслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции находит кассационную жалобу налогового органа подлежащей отклонению по следующим основаниям.

Судами установлено, что по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации Общества по НДС за сентябрь 2006 г. Инспекцией вынесено решение от 19.01.07 г. N 52/49 "Об отказе частично в возмещении налога на добавленную стоимость", оспариваемой частью которого заявителю отказано в возмещении налога в размере 290 651 669 руб.

Основанием для отказа послужил вывод Инспекции о том, что Обществом необоснованно заявлена к возмещению сумма НДС, уплаченная по счетам-фактурам с указанием ставки 18 %.

Удовлетворяя заявленное Обществом требование о признании указанного решения в оспариваемой части незаконным, суды исходили из признания за Обществом права на применение данной налоговой ставки, кроме того, посчитали, что налоговым органом нарушена процедура вынесения решения.

В кассационной жалобе Инспекция обжалует вывод судов о том, что налоговый орган, проводящий камеральную налоговую проверку, обязан был уведомить налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, однако, этого сделано не было.

Инспекция полагает, что, поскольку налоговая декларация представлена 20.10.06 г., при проверке данной декларации должны применяться нормы законодательства о налогах и сборах, которые действовали в 2006 году, а Налоговый кодекс в редакции 2006 года не предусматривал обязанности по составлению акта по камеральной налоговой проверке и рассмотрению возражений налогоплательщика.

Налоговый орган указывает на то, что правовые нормы, устанавливающие данную процедуру, введены Федеральным законом от 27.07.2006 г. N 137-ФЗ, при этом пункт 14 вышеуказанного нормативного акта предусматривает, что налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля, в том числе связанные с налоговыми проверками, не завершенные до 1 января 2007 года, проводятся в порядке, действовавшем до дня вступления в силу Федерального закона N 137 - ФЗ, оформление же результатов указанных налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля осуществляется в порядке, действовавшем до дня вступления в силу вышеуказанного Федерального закона.

Проверив изложенный довод кассационной жалобы, суд кассационной инстанции отклоняет его, исходя из следующего.

При рассмотрении дела суды установили, что Общество не было извещено о времени и месте рассмотрения материалов мероприятий налогового контроля и не участвовало в процессе их рассмотрения.

С учетом этого судами сделан вывод о том, что Инспекцией нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, предусмотренной ст. 101 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

Ссылка Инспекции на п. 13 и п. 14 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ ошибочна, поскольку в них идет речь о порядке проведения и оформления налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля. Поскольку вынесение решения по результатам налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля является самостоятельной процедурой, судами сделан правильный вывод о том, что к порядку вынесения решения применяются положения ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации, вступившие в силу с 01.01.2007.

Обоснованно учтены судами при этом разъяснения, данные Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 в Постановлении "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", согласно которым при применении норм об обратной силе актов законодательства о налогах и сборах судам необходимо учитывать, что пункт 3 статьи 5 НК РФ придает обратную силу не любым актам, улучшающим положение налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, а лишь тем из них, которые устраняют или смягчают ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах либо устанавливают дополнительные гарантии защиты прав названных выше лиц.

При этом к нормам, устанавливающим дополнительные гарантии защиты прав, могут быть отнесены, в частности, пункт 7 статьи 3, статьи 6, 108, 109, 111, пункт 1 статьи 112, статья 115 НК РФ (п. 5 Постановления).

Оснований полагать вывод судов ошибочным не имеется.

Не усматривает таковых оснований суд кассационной инстанции и в части, касающейся выводов по существу налогового спора.

Инспекция указывает в кассационной жалобе, что, рассматривая дело в части, касающейся применения надлежащей налоговой ставки по услугам, связанным с перевозкой, погрузкой и перегрузкой экспортируемого товара за сентябрь 2006 г., судами неправильно определен момент оказания услуги, не учтено, что после оказания услуг по договору у заявителя имелись все необходимые документы для подтверждения обоснованности применения ставки 0 % за оказанные услуги, при этом ГТД могла быть затребована у таможенного органа.

Также в кассационной жалобе Инспекция приводит доводы, что судами при принятии судебных актов не учтены положения статей 2, 138, 166, 310, 311, 360 Таможенного кодекса РФ, статей 2, 11, 165 Налогового кодекса РФ, протокол совещания Министерства энергетики РФ от 22.06.10 г. N 08-343, а также многочисленная арбитражная практика, подтверждающая, что при определении надлежащей налоговой ставки необходимо учитывать характер оказанных услуг, не учтено, что оформление временной ГТД и уплата вывозных таможенных пошлин являются подтверждением факта помещения вывозимых товаров под таможенный режим экспорта. Не согласна Инспекция и с выводом судов относительно применения ставки по услугам по организации и управлению отгрузками.

Между тем, суды первой и апелляционной инстанций правильно указали, что Инспекция, сопоставляя даты выставления счетов-фактур с датами оформления временных ГТД, не учла, что дата оказания услуги и дата выставления счета-фактуры могут не совпадать.

Действительно, для определения подлежащей применению ставки НДС имеет значение дата фактического оказания услуги.

При вынесении оспариваемого решения Инспекция сопоставляла даты счетов-фактур с датами временных грузовых таможенных деклараций, в связи с чем пришла к выводу о помещении товара под таможенный режим экспорта до начала его транспортировки.

Однако, для целей обложения налогом на добавленную стоимость товар считается экспортируемым с момента его помещения под таможенный режим экспорта, которым в соответствии с ч. 3 ст. 157 Таможенного кодекса РФ является день выпуска товаров таможенным органом. Следовательно, для определения подлежащей применению ставки налога на добавленную стоимость необходимо соотносить момент оказания услуги и помещение товара под таможенный режим экспорта.

При рассмотрении дела судами установлено, что в связи с постоянным характером хозяйственных отношений между Обществом и контрагентами, предоставляющими спорные услуги, установлен порядок документального оформления, согласно которому счет-фактура составляется по итогам месяца.

Таким образом, для решения вопроса о надлежащей налоговой ставке при обложении НДС операций по реализации услуг необходимо соотнести даты актов приема-сдачи нефти и нефтепродуктов, а также товаросопроводительных документов (железнодорожных квитанций о приеме груза, железнодорожных накладных) с датами временных грузовых таможенных деклараций, свидетельствующими о выпуске товара таможенными органами.

Как установлено судами, товар на момент оказания услуг под таможенным режимом экспорта не находился.

В соответствии с ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для вынесения оспариваемого ненормативного акта, возлагается на орган, вынесший указанный акт.

Кассационная жалоба Инспекции выводы судов не опровергает. Суд кассационной инстанции полагает правильным вывод судов о необоснованности и недоказанности налоговыми органами обстоятельств, связанных с моментом оказания спорных услуг. Выводы судов в данной части согласуются с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлениях Президиума от 03.11.2009 N 9476/09 и от 10.11.2009 N 10834/09.

Правомерно отклонен судами и довод налогового органа относительно возможности сбора пакета документов, подтверждающих правомерность применения налоговой ставки НДС 0 %, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Действительно, для применения ставки 0 % требуется соблюдение условий, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Однако, как установлено судами, в рассматриваемой ситуации организации, оказывающие транспортные услуги, не располагали и не могли располагать документами, указанными в п.п. 4 п. 1 и п.п. 4 п. 4 ст. 165 НК РФ, поэтому были не вправе претендовать на применение указанной ставки налога, правильно указав в счетах-фактурах налоговую ставку 18 %.

Вывод судов соответствует положениям ст.ст. 164, 171, 172, 165 НК РФ и правовой позиции Президиума ВАС РФ, приведенной в Постановлении от 20.04.10 г. N 17977/09.

Довод кассационной жалобы о том, что вывод судов о том, что поставщики не могли собрать пакет документов, подтверждающий правомерность применения налоговой ставки НДС 0 %, не соответствует ст. 165 НК РФ, отклоняется судом кассационной инстанции как не основанный на материалах дела и нормах закона. Настаивая на своей правовой позиции, налоговый орган не ссылается на порядок таможенного декларирования, установленный приказами ФТС России, кроме того, не учитывает, что спорные услуги оказаны заявителю контрагентами по смешанной транспортировке нефти и нефтепродуктов до морских портов для их последующего вывоза с территории Российской Федерации, при этом до морского порта транспортировку товара осуществляли разные организации с использованием разных видов транспорта.

Суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены судебных актов в обсуждаемой здесь части.

Проверив довод кассационной жалобы относительно услуг, оказанных ОАО "АК "Транснефть" на сумму НДС 7 руб. 22 коп. по услугам по таможенному оформлению, суд кассационной инстанции его также отклоняет по вышеизложенным мотивам.

Был предметом проверки судов и довод Инспекции о неправомерном принятии к вычету НДС по счету-фактуре от 27 июля 2006 г. N 2500000248 в части суммы НДС, приходящейся на ГТД 10412010/110706/0002614, 10412010/110706/0002628, 412010/120706/0002636, 10412010/130706/0002660, 10412010/190706/0002762. Налоговый орган считает, что товар, приобретенный по вышеназванному счету-фактуре, не мог участвовать в производстве товара, вывозимого по ГТД, оформленным 11, 12, 13, 19 июля 2006 г.

Суды признали данный вывод налогового органа не соответствующим фактическим обстоятельствам, установив, что данная ситуация обусловлена хозяйственной деятельностью Общества и условиями взаимодействия с ООО "РН-Трейд".

Доводов, опровергающих правильность установленных судами обстоятельств дела, в кассационной жалобе не приведено.

Не приведено таких и в отношении выводов судов по доводу Инспекции о неправомерности заявления к возмещению суммы налоговых вычетов, поскольку заявитель не представил в налоговый орган вместе с налоговой декларацией за сентябрь 2006 г. грузовые таможенные декларации, подтверждающие правомерность применения к реализации ставки 0 %.

Суды установили, что в оспариваемом решении налогового органа указано, что "итого по строке 020 графы 9 "налоговая база" отражена реализация товаров (работ, услуг) - всего в размере 65 307 479 152 руб., согласно пункту 1 резолютивной части решения налоговый орган подтвердил обоснованность применения налоговой ставки 0 % к реализации именно в указанном размере, т.е. Инспекцией подтверждена правомерность применения данной ставки к сумме заявленной реализации в полном объеме.

Таким образом, все доводы, изложенные Инспекцией в кассационной жалобе, были предметом оценки судов первой и апелляционной инстанций при рассмотрении спора по существу, и этим доводам дана правильная правовая оценка.

Повторение налоговым органом тех же доводов в кассационной жалобе не принимается судом кассационной инстанции в качестве основания для отмены судебных актов, поскольку противоречит статье 286 АПК РФ, устанавливающей пределы рассмотрения дела судом кассационной инстанции.

Судебными инстанциями правильно применены нормы материального права. Нарушений норм процессуального права не установлено.

Таким образом, при проверке принятых по делу решения и постановления Федеральный арбитражный суд Московского округа не установил наличия оснований для отмены судебных актов.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 20 декабря 2010 г. по делу N А40-18644/07-76-69 оставить без изменения, а кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.В. Власенко

Судьи

Т.А. Егорова

В.А. Летягина