Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 24 июня 2011 г. N Ф05-5639/11 по делу N А40-35059/2010

г. Москва

24 июня 2011 г.

N КА-А40/6322-11-2 Дело N А40-35059/10-35-229

Резолютивная часть постановления объявлена 23 июня 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 24 июня 2011 года

Федеральный арбитражный суд Московского округа

в составе: председательствующего - судьи Коротыгиной Н.В.

судей Тетёркиной С.И., Шишовой О.А.

при участии в заседании:

от истца (заявителя) - Бондарев А.Ю., дов. N ЭХ-301/Д от 29.11.2010

от ответчиков - Суховей Е.А., дов. от 29.07.2010 N 187 и от 17.01.2011 N ММВ-19-7/29,

рассмотрев 23.06.2011 в судебном заседании кассационные жалобы МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1, Федеральной налоговой службы

на решение от 15.11.2010

Арбитражного суда города Москвы,

принятое судьёй Панфиловой Г.Е.,

на постановление от 16.03.2011

Девятого арбитражного апелляционного суда,

принятое судьями Голобородько В.Я., Окуловой Н.О., Нагаевым Р.Г.,

по иску (заявлению) открытого акционерного общества "Нефтяная компания "Роснефть"

о признании недействительными решений (в части)

к Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1, Федеральной налоговой службе

3 лица - ОАО "АК "ТРАНСНЕФТЬ", ОАО "АК "Транснефтепродукт", ООО "РН - Сахалинморнефтегаз", ЗАО "ЮКОС - Транссервис" и ЗАО "ЮКОС - РМ",

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Нефтяная компания "Роснефть" (ИНН 7706107510, ОГРН 1027700043502) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением (с учётом отказа от части требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) о признании недействительными решений МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 19.02.2009

N 52-17-14/354р "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части предложения внести необходимые исправления в документы налогового и бухгалтерского учёта, соответствующие отказу в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 87.619.478 руб. 58 коп. (пункт 2 резолютивной части решения),

N 52-17-14/353р "Об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 87.619.478 руб. 58 коп. (пункт 2 резолютивной части решения),

N 52-17-14/352р "О возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" в части предложения внести необходимые исправления в документы налогового и бухгалтерского учёта, соответствующие отказу в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 87.619.478 руб. 58 коп. (пункт 3 резолютивной части решения) и решения ФНС России по г. Москве от 16.12.2009 N 9-1-08/00540@ в части оставления решений инспекции без изменения, за исключением части, касающейся налога на добавленную стоимость в сумме 283.107 руб. 42 коп.

Определением Арбитражного суда города Москвы от 14.05.2010 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены открытое акционерное общество "Акционерная компания по транспорту нефти "ТРАНСНЕФТЬ", открытое акционерное общество "Акционерная компания трубопроводного транспорта "Транснефтепродукт", общество с ограниченной ответственностью "РН - Сахалинморнефтегаз", закрытое акционерное общество "ЮКОС - Транссервис" и закрытое акционерное общество "ЮКОС - РМ".

Решением Арбитражного суда города Москвы от 15.11.2010, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.03.2011, заявленные требования удовлетворены в полном объёме.

Законность судебных актов проверена в порядке статей 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационными жалобами налоговых органов, в которых ставится вопрос об их отмене и отказе в удовлетворении требований общества.

В обоснование жалоб МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 и ФНС России ссылаются на неправильное применение судами норм материального и процессуального права.

ОАО "НК "Роснефть", ОАО "АК "ТРАНСНЕФТЬ" и ОАО "АК "Транснефтепродукт" в порядке статьи 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представлены отзывы на кассационные жалобы, которое приобщены к материалам дела. В отзывах заявитель и третьи лица считают принятые по делу и обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, и просят оставить их без изменения.

Кассационные жалобы рассмотрены в порядке части 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие третьих лиц, надлежащим образом извещённых о времени и месте судебного заседания.

В судебном заседании представитель налоговых органов поддержал доводы кассационных жалоб, представитель заявителя возражал против их удовлетворения.

Суд кассационной жалобы, изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального права, соблюдение норм процессуального права, обсудив доводы кассационных жалоб и возражения относительно них, заслушав представителей сторон, не усматривает оснований для отмены состоявшихся по делу судебных актов

При рассмотрении дела судами установлено, что МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 проведена камеральная проверка представленной ОАО "НК "Роснефть" уточнённой (корректировка 5) налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за март 2007 года и составлен акт от 26.12.2008 N 52-17-15/282-3.

По результатам рассмотрения акта налоговой проверки, представленных налогоплательщиком письменных возражений и иных документов инспекцией приняты решения от 19.02.2009 N 52-17-14/354р "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", N 52-17-14/353р "Об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" и N 52-17-14/352р "О возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению".

В оспариваемой части указанных решений заявителю отказано в возмещении из бюджета суммы налога в размере 87.619.478 руб. 58 коп. и предложено внести соответствующие исправления в документы налогового и бухгалтерского учёта.

Решением ФНС России от 16.12.2009 N 9-1-08/00540@ решения инспекции в данной части оставлены без изменения.

Основанием для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 87.619.478 руб. 58 коп. послужили выводы налогового органа о признании неправомерными налоговых вычетов по счетам-фактурам, выставленным с применением ставки 18 процентов за оказание услуг, связанных с транспортировкой нефти и нефтепродуктов железнодорожным и трубопроводным транспортом до российских морских припортовых терминалов с целью их последующего вывоза с территории Российской Федерации морским транспортом;

за оказание ОАО "АК "ТРАНСНЕФТЬ" услуг по транспортировки нефти и нефтепродуктов, вывозимых за пределы Российской Федерации железнодорожным транспортом, по погрузке и перегрузке.

По мнению инспекции, спорные услуги в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат налогообложению по ставке 0 процентов, поскольку на момент их оказания товары были помещены под таможенный режим экспорта на основании временных грузовых таможенных деклараций.

Кроме того, указанные услуги оказаны в отношении экспортируемого товара, что исключает применение ставки 18 процентов.

Признавая оспариваемые решения недействительными в части отказа в применении налоговых вычетов, суды установили правомерность исчисления контрагентами заявителя налога на добавленную стоимость по ставке 18 процентов.

Выводы судов соответствуют установленным при рассмотрении дела обстоятельствам, представленным в материалы дела доказательствам и действующему законодательству.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

Положение данного подпункта распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещённых под таможенный режим переработки на таможенной территории.

Данный перечень работ (услуг) не является исчерпывающим. Операции, предусмотренные подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

При вынесении оспариваемых решений инспекция сопоставляла даты счетов-фактур с датами временных грузовых таможенных деклараций, в связи с чем пришла к выводу о помещении товара под таможенный режим экспорта до начала его транспортировки.

Между тем, для целей обложения налогом на добавленную стоимость товар считается экспортируемым с момента его помещения под таможенный режим экспорта, которым в силу части 3 статьи 157 Таможенного кодекса Российской Федерации является день выпуска товаров таможенным органом.

Следовательно, для определения подлежащей применению ставки налога на добавленную стоимость необходимо соотносить момент оказания услуг и помещение товара под таможенный режим экспорта.

При рассмотрении дела судами установлено, что в связи с постоянным характером хозяйственных отношений между обществом и поставщиками, предоставляющими услуги по транспортировке нефти и нефтепродуктов, установлен порядок документального оформления, согласно которому счёт-фактура составляется по итогам месяца.

Таким образом, для решения вопроса о надлежащей налоговой ставке при обложении налогом на добавленную стоимость операций по реализации услуг необходимо соотнести даты актов приёма-сдачи нефти и нефтепродуктов, а также товаросопроводительных документов (железнодорожных квитанций о приёме груза, железнодорожных накладных) с датами временных грузовых таможенных деклараций, свидетельствующими о выпуске товара таможенными органами.

Как установлено судами, при проведении камеральной проверки МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 указанные обстоятельства не оценивались, соотношение дат акта приёма-сдачи нефти с датами помещения товара под таможенный режим экспорта для определения подлежащей применению ставки налога на добавленную стоимость не производилось.

Кассационные жалобы налоговых органов данные выводы судов не опровергают.

В силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для вынесения оспариваемых решений, возлагается на вынесший их орган.

С учётом изложенных обстоятельств, суд кассационной инстанции полагает правильным вывод судов о необоснованности и недоказанности налоговыми органами обстоятельств, связанных с моментом оказания спорных услуг.

Судами на основании исследования представленных в материалы дела документов в соответствии со статьёй 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что таможенное оформление вывозимой за пределы Российской Федерации нефти осуществлялось таможенном органом в пункте назначения (в данном случае Ангарским таможенном постом), в связи с чем оказанные ОАО "АК "ТРАНСНЕФТЬ" услуги по транспортировке нефти и нефтепродуктов до указанного пункта, а также по их погрузке и перегрузке подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 18 процентов.

Указанные выводы судов кассационными жалобами налоговых органов не опровергаются.

Относительно оказания услуг по транспортировки нефти и нефтепродуктов железнодорожным и трубопроводным транспортом до российских морских припортовых терминалов с целью их последующего вывоза с территории Российской Федерации морским транспортом судами с учётом положений пункта 2 статьи 360 Таможенного Кодекса Российской Федерации, приказов ГТК России от 12.09.2001 N 892 "Об утверждении положения о таможенном оформлении и таможенном контроле судов, используемых в целях торгового мореплавания, а также товаров, перемещаемыми через таможенную границу Российской Федерации этими судами" и ФТС России от 24.08.2006 N 800 "О местах декларирования отдельных товаров", Инструкции "Об особенностях совершения таможенных операций в отношении товаров, перемещаемых железнодорожным транспортом", утверждённой приказом ГТК России от 05.12.2003 N 1400, а также правовой позиции, сформированной Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 20.04.2010 N 17977/09, сделан обоснованный вывод о том, что спорные услуги оказаны в отношении товара, непомещённого под таможенный режим экспорта.

Следовательно, применение налоговой ставки 18 процентов по названным услугам является правомерным.

Фактически МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 и ФНС России в обоснование жалоб указывают на то, что спорные услуги были оказаны в отношении операций, которые по своему характеру могут быть осуществлены только в отношении экспортируемого товара, в связи с чем к ним подлежит применению ставка 0 процентов в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации.

Данные доводы не могут быть приняты судом кассационной инстанции по следующим основаниям:

Указанной нормой предусмотрено, что налоговая ставка 0 процентов применяется в случае, если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

Как усматривается из материалов дела, спорные счета-фактуры выставлены контрагентами заявителя за услуги по организации перевозки нефти и нефтепродуктов и услуги транспортного экспедирования, которые по характеру оказанных услуг не могут рассматриваться как осуществляемые только в отношении экспортных товаров.

Кроме того, в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 06.11.2007 N 1375/07, N 10159/07, N 10160/07, N 10246/07, N 10249/07, от 20.11.2007 N 7205/07 и от 04.03.2008 N 16581/07, применение ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при оказании услуг по перевозке товаров Кодекс связывает с наступлением факта помещения товара под таможенный режим экспорта (статья 164 Налогового кодекса Российской Федерации).

Следовательно, вывод об оказании услуг в отношении экспортируемого товара лишь на том основании, что в дальнейшем он был вывезен за пределы Российской Федерации в режиме таможенном режиме экспорта, не отвечает положениям статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации и сложившейся правоприменительной практике по данному вопросу.

Довод ФНС России о том, что решение вышестоящего налогового органа по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика не обладает признаками ненормативного правового акта и не может быть обжаловано в судебном порядке в соответствии со статьёй 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку не нарушает прав и законных интересов заявителя и само по себе не обязывает налогоплательщика совершать какие-либо действия, не принимается судом кассационной инстанции.

Решения налоговых органов о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в законную силу и возлагают на налогоплательщиков обязанность по их исполнению только после утверждения вышестоящим налоговым органом.

При таких обстоятельствах, решение вышестоящего налогового органа, оставившее в силе решение нижестоящего налогового органа, признанное судами недействительным, также не может считаться законным и обоснованным.

Обоснованность одновременного обжалования решения налогового органа и оставившего его без изменения решения вышестоящего налогового органа подтверждена правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.02.2009 N 11346/08, и судебно-арбитражной практикой.

Суд кассационной инстанции полагает, что судами при рассмотрении спора правильно определён предмет доказывания по делу, установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учётом доводов сторон, и сделан правильный вывод по делу.

Изложенные в кассационных жалобах доводы являются позицией МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 и ФНС России по данному спору, приводились ими при рассмотрении дела в судах первой и апелляционной инстанций и получили надлежащую правовую оценку в обжалуемых судебных актах.

Иное толкование законодательства о налогах и сборах Российской Федерации не свидетельствует о судебной ошибке и не может служить основанием для отмены состоявшихся по делу судебных актов.

В кассационных жалобах не приведено обстоятельств, которые в соответствии со статьёй 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могли бы явиться основанием для отмены принятых по делу и обжалуемых судебных актов.

При изложенных обстоятельствах суд кассационной инстанции полагает, что оснований для состоявшихся по делу судебных актов не имеется.

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда города Москвы от 15 ноября 2010 года и Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16 марта 2011 года по делу N А40-35059/10-35-229 оставить без изменения, кассационные жалобы МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 и ФНС России - без удовлетворения.

Председательствующий - судья

Н.В. Коротыгина

Судьи

С.И. Тетёркина О.А. Шишова