Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 4 апреля 2012 г. N Ф05-1903/12 по делу N А40-87659/2008

г. Москва

4 апреля 2012 г.

Дело N А40-87659/08-151-397

Резолютивная часть постановления объявлена 28 марта 2012 г.

Полный текст постановления изготовлен 4 апреля 2012 г.

Федеральный арбитражный суд Московского округа

в составе:

председательствующего-судьи Нагорной Э. Н.,

судей Алексеева С. В., Буяновой Н. В.,

при участии в заседании:

от истца (заявителя) Гаджиагаева И.В.- дов. от 26.12.2011 N Д-288,

от ответчика Самарин К.Ю.- дов. от 01.11.2011 N 152,

рассмотрев 28.03.2012 в судебном заседании кассационную

жалобу МИ ФНС по к/н N 1

на решение от 11.03.2011

Арбитражного суда города Москвы

принятое Чекмаревым Г.С.

на постановление от 28.11.2011

Девятого арбитражного апелляционного суда

принятое Нагаевым Р.Г., Крекотневым С.Н., Окуловой Н.О.,

по заявлению ОАО НК "РуссНефть"

о признании решения частично недействительным

к МИ ФНС по к/н N 1

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Нефтегазовая компания "РуссНефть" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением, с учетом изменения требований, о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 18.09.2008 N 52-13-14/770 в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 18 367 918 руб.02 коп. по материалам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДС за октябрь 2007 г.., а также об обязании возместить 11 379 руб. 91 коп. НДС.

Решением от 11.03.2011 Арбитражного суда г. Москвы, оставленным без изменения постановлением от 28.11.2011 Девятого арбитражного апелляционного суда, заявление удовлетворено, поскольку имеющиеся в деле доказательства не подтверждают оказание услуг в отношении экспортируемого товара.

Законность судебных актов проверена в порядке ст.284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1, в которой налоговый орган ссылался на неправильное применение судами подп. 2. п.1 ст.164 Налогового кодекса Российской Федерации.

Общество в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда кассационной инстанции возражало против кассационной жалобы по мотивам, изложенным в судебных актах.

Согласно подп.2 п.1 ст.164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации работ(услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

Относительно агентских услуг ОАО АК "Транснефть" по счету-фактуре N 07/17/05604 от 31.05.2007 налоговый орган указывает на необоснованность применения ставки 18% по данному счету-фактуре. По мнению налогового органа, в отношении данных услуг необходимо применять налоговую ставку 0 %.

В обоснование данных доводов Инспекция указывает на то, что счет- фактура N 07/17/05604 от 31.05.2007 г. выставлен на оплату агентского вознаграждения за обеспечение транспортировки по территории республики Казахстан за май 2007 года по договору об оказании услуг по транспортировке нефти на 2007 год от 20.12.2006 N 0007290/733960-10/07-70.

В соответствии с п. 8.16 договора N 0007290 от 20.12.2006 об оказании услуг по транспортировке нефти на 2007 г.. ОАО "НК "РуссНефть" оплачивает ОАО АК "Транснефть" агентское вознаграждение, составляющее 1.5 % от суммы услуг по транспортировке нефти трубопроводным транспортом по территории Республики Казахстан ("ТОН-2"), оказанных согласно отчету агента, увеличенную на сумму НДС по установленной ставке.

Указанные доводы подлежат отклонению в связи со следующим.

Счет-фактура N 07/17/05604 от 31.05.2007 г. (предъявлено НДС к вычету 11 379руб. 91 коп.) выставлена на оплату агентского вознаграждения за обеспечение транспортировки по территории республики Казахстан за май 2007 года по договору об оказании услуг по транспортировке нефти на 2007 год от 20.12.2006 N 0007290//33960-10/07-70.

В соответствии с п. 1 ст. 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора.

Стороны могут заключить договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами (п. 2 ст. 421 Гражданского кодекса РФ).

Стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора (п. 3 ст. 421 ГК РФ).

Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами в соответствии со ст. 422 ГК РФ.

Отказ в применении налоговых вычетов и возмещении НДС осуществлен налоговым органом по счету-фактуре, выставленному ОАО "АК "Транснефть" по договору об оказании услуг по транспортировке нефти на 2007 год от 20.12.2006 г.. N 0007290//33960-10/07-70, носящему характер смешанного, с элементами договора на оказание услуг по транспортировке нефти по системе магистральных нефтепроводов Российской Федерации и элементами агентского договора по обеспечению транспортировки по территории государств-участников СНГ.

В п. 1 указанного договора определен предмет, который образуют два вида правоотношений: в подпункте 1.1 основные - по транспортировке ОАО "АК "Транснефть" нефти грузоотправителя за определенную плату в порядке и сроки, установленные договором; в подпункте 1.2 дополнительные - по обеспечению и координации транспортировки нефти трубопроводным транспортом по территории Республики Беларусь, Украины, Республики Казахстан О АО АК "Транснефть - в качестве агента за вознаграждение путем совершения юридических и иных действий от своего имени, но за счет грузоотправителя (п. 1 ст. 1005 ГК РФ).

В соответствии с п. 2.4.2. договора 0007290 в части отношений по агентированию ОАО "АК "Транснефть" заключает от своего имени договоры с трубопроводными организациями Республики Беларусь, Украины, Республики Казахстан об оказании услуг по транспортировке нефти за пределами Российской Федерации за счет ОАО НК "РуссНефть", которое оплачивает агенту вознаграждение за совершение соответствующих юридических действий (п. 2.1.22. договора 0007290).

Размер агентского вознаграждения определяется в размере и в порядке, установленном п. 8.16 договора 0007290, которое подлежит оплате при представлении отчетов агента в соответствии с п. 8.15 договора 0007290, что согласуется с п.1 ст. 1008 ГК РФ. При этом размер агентского вознаграждения увеличивается на сумму НДС.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что ОАО "АК "Транснефть" оказало услуги по транспортировке нефти по маршруту между пунктами, расположенными на территории Российской Федерации: ОАО "Мохтикнефть" Медведово - OАO "Орскнефтеоргсинтез" г. Орск; ООО "Федюшкинское" Игольское - ОАО "Орскнефтеоргсинтез" г. Орск; ООО "Грушевое" Раскино - ОАО "Орскнефтеоргсинтез" г. Орск; ООО "Столбовое" Раскино - ОАО "Орскнефтеоргсинтез" г. Орск; ЗАО "Томская нефть" Лугинецкое - ОАО "Орскнефтеоргсинтез" г. Орск; ЗАО "Соболиное" Соболиное - ОАО "Орскнефтеоргсинтез" г. Орск; ООО "Дуклинское" Раскино - ОАО "Орскнефтеоргсинтез" г. Орск; "БЕНОДЕТ ИНВЕСТМЕНТС ЛИМИТЕД" Герасимовское - ОАО "Орскнефтеоргсинтез" г. Орск.

При движении между указанными маршрутами нефть транзитом транспортировалась через территорию Республики Казахстан, по которой ОАО "АК "Транснефть" обеспечило оказание услуги по транспортировке нефти.

Таким образом, нефть, транспортированная между пунктами, расположенными на территории Российской Федерации, не является экспортируемой, а услуга по обеспечению ее транспортировки через территорию Республики Казахстан транзитом должна облагаться НДС по ставке 18 процентов, как не связанная непосредственно с экспортируемым товаром и носящая характер хозяйственной операции, совершаемой на территории Российской Федерации. Соответственно, посредническая услуга по организации такой перевозки с экспортом не связана, и положения подпункта 2 п. 1 ст. 164 НК РФ не применяются. Таким образом, поскольку ставка налога в данном случае применена правомерно, ОАО "АК "Транснефть" не вносило исправлений в счет-фактуру касательно данной операции, и сумма налога в размере 11 379руб. 91 коп.подлежит возмещению.

Также при применении налоговой ставки следует исходить из места оказания услуг. Так, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения налога на добавленную стоимость установлен статьей 148 Кодекса.

На основании норм указанной статьи 148 Кодекса местом реализации посреднических услуг, связанных с транспортировкой нефти трубопроводным транспортом за пределами территории Российской Федерации, признается территория Российской Федерации, если организация, оказывающая такие услуги, осуществляет деятельность на территории Российской Федерации. Поэтому местом реализации указанных услуг, оказываемых российской организацией, признается территория Российской Федерации и, соответственно, такие услуги облагаются налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации. При этом согласно положениям статьи 164 Кодекса данные услуги подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по ставке в размере 18 процентов.

Транспортировка между двумя пунктами, находящимися на территории Российской Федерации, является услугой, оказанной на территории Российской Федерации и не связанной с экспортом. Соответственно, посредническая услуга по организации такой перевозки с экспортом также не связана. Подпунктом 2 пункта 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации к услугам, оказанным в отношении товара, не подлежащего реализации на экспорт, не применяется.

Кроме того, Министерство финансов Российской Федерации письмом от 26.07.2007 N 03-07-08/211, адресованным ОАО "АК "Транснефть", указал, что при оказании посреднических (агентских) услуг ОАО "АК "Транснефть" по транспортировке нефти по территории стран СНГ и Балтии в соответствии с подпунктом 2 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо применять ставку НДС в размере 18%.

Таким образом, учитывая, что подпункт 2 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривает применение налоговой ставки 0% при оказании агентских услуг, налоговая ставка 18% в счете-фактуре N 07/17/05604 от 31.05.2007 применена в соответствии со статьей 164 Налогового кодекса Российской Федерации, а отказ в возмещении НДС в размере 11 379руб. 91 коп. неправомерен.

Суд кассационной инстанции учитывает имеющуюся судебно-арбитражную практику- постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 31.08.2010 по делу N А40-87644/08-129-457.

Судами установлено, что услуга ООО "ТЭК "Евротранс" по организации перевозки железнодорожным транспортом по территории Российской Федерации до порта может оказываться как в отношении товара, вывозимого за пределы территории Российской Федерации(экспортируемого), так и реализуемого на территории Российской Федерации.

Перевозимый товар не находился под таможенным контролем. На момент оказания ООО "ТЭК "Евротранс" услуг товар, в отношении которого оказаны услуги, не помещен под таможенный режим экспорта,так как на железнодорожных накладных отсутствует штамп таможенного органа установленной формы, которым оформляется решение таможенного органа о выпуске товара при таможенном оформлении товаров, помещенных под таможенный режим экспорта для их дальнейшей международной перевозки морским транспортом.

Документальная связь между товаром, перевозимым Обществом в железнодорожных цистернах, и товаром, залитым в танкер, отсутствует, временная ГТД не содержит ссылок на вид транспорта внутри страны, на номера железнодорожных вагонов, в которых товар следует по территории Российской Федерации до порта назначения. Отчет по экспорту Общества не является первичным документом, а служит аналитической таблицей, в которой отражается распределение сумм НДС по товарам(работам, услугам), приобретаемым Обществом для осуществления операций, облагаемых различными налоговыми ставками 18 и 0 процентов в соответствии с Учетной политикой Общества для целей налогового учета. Отчет формируется значительно позднее оформления ВГТД и оказания соответствующих услуг. Акт оказания транспортно-экспедиционных услуг является первичным учетным документом, на основании которого регистрируется указанная в нем хозяйственная операция.

Товар передавался ОАО "РЖД" не для вывозаза пределы территории Российской Федерации, а для перемещения из одного пункта Российской Федерации в другой, в связи с чем указанный товар на момент оказания услуг экспедитором не являлся экспортируемым; факт реальной уплаты Обществом сумм налога по налоговой ставке 18% поставщику налоговым органом не оспаривается.

При этом судами правильно применен подп.2 п.1 ст.164, подп.4 п.1, подп.4 п.4, п.9 ст.165 НК РФ,правовая позиция постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 по делу N А40-87551/08-151-394, приказ ФТС от 24.08.2006 N 800 "О местах декларирования отдельных видов товаров", в связи с чем у суда кассационной инстанции не имеется оснований к переоценке обстоятельств, оцененных судами первой и апелляционной инстанций.

Контрагенты ОАО "Сургутнефтегаз" в связи со спецификой таможенного оформления экспорта (декларирование названных товаров производится таможенными постами, в регионе деятельности которых осуществляется погрузка товаров на морские суда, убывающие с таможенной территории) нефтепродуктов не располагали и не могли располагать надлежащими транспортными и товаросопроводительными документами, в силу чего не претендовали на применение налоговой ставки 0 процентов и обоснованно указывали в счетах- фактурах налоговую ставку 18 процентов.

Следовательно, контрагенты ОАО НК "РуссНефть" в связи со спецификой таможенного оформления экспорта нефтепродуктов не располагали и не могли располагать надлежащими транспортными и товаросопроводительными документами в соответствии со ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации, в силу чего не претендовали на применение налоговой ставки 0 процентов и обоснованно указывали в счетах-фактурах налоговую ставку 18 процентов согласно ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации.

Поэтому ОАО НК "РуссНефть", в соответствии со статьями 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации, обоснованно включило в налоговые вычеты суммы уплаченного НДС по ставке 18 процентов.

Инспекция ссылается на необходимость применения ст.69 АПК РФ, поскольку решением Арбитражного суда г. Москвы по делу N А40-40440/07-76-215 отказано Обществу в признании частично недействительным решения Инспекции в отношении первичной декларации по НДС за тот же период.

Однако сам по себе факт отказа в признании частично недействительным решения Инспекции не является обстоятельством в смысле, придаваемом ему ст.69 АПК РФ, в то время как Инспекция в кассационной жалобе не ссылается, какие именно обстоятельства она считает преюдициальными для настоящего дела.

Согласно п. 2 ч. 1 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт, если фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражным судом первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но этим судом неправильно применена норма права.

Судами первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств установлены значимые для дела обстоятельства, правильно применены ст. 164, 165, 171, 172, 250, 251 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем у суда кассационной инстанции не имеется оснований для переоценки установленных судами первой и апелляционной инстанций обстоятельств и отмены судебных актов.

Руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение от 11 марта 2011 г.. Арбитражного суда города Москвы и постановление от 28 ноября 2011 г.. Девятого арбитражного апелляционного суда по делу А40-87659/08-151-397 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 без удовлетворения.

Председательствующий судья

Э.Н. Нагорная

Судьи

С.В. Алексеев Н.В. Буянова