Постановление Арбитражного суда Московского округа от 25 декабря 2017 г. N Ф05-19038/17 по делу N А40-153074/2016

город Москва

25 декабря 2017 г.

Дело N А40-153074/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 20 декабря 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 25 декабря 2017 года.

Арбитражный суд Московского округа

в составе: председательствующего-судьи Дербенева А.А.

судей Котельникова Д.В., Матюшенковой Ю.Л.

при участии в заседании:

от заявителя - ПАО "Мобильные ТелеСистемы" - Светлаков Д.П., доверенность от 07.07.15;

от ответчика - МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 - Гевондян М.С., доверенность от 18.08.17,

рассмотрев 20 декабря 2017 года в судебном заседании кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7

на решение от 16 мая 2017 года

Арбитражного суда города Москвы,

вынесенное судьей Суставовой О.Ю.,

на постановление от 07 сентября 2017 года

Девятого арбитражного апелляционного суда,

принятое судьями Бекетовой И.В., Поташовой Ж.В., Свиридовым В.А.

по заявлению ПАО "Мобильные ТелеСистемы"

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7

о признании незаконным и отмене решения в части

УСТАНОВИЛ:

ПАО "Мобильные ТелеСистемы" (заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 (заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция, МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7) о признании вынесенного по итогам выездной налоговой проверки присоединенного ЗАО "КОМСТАР-Регионы" по всем налогам и сборам за период с 01.01.2012 по 31.12.2013 решения от 22.01.2016 N 2 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части п. 3.1. резолютивной части о начислении соответствующих пени, недоимки по налогу на прибыль, обусловленных пунктом 1.5 описательной части обжалуемого решения; в части п. 3.2 резолютивной части решения об уплате недоимки по налогу на прибыль в размере 13 000 руб., соответствующих пени, об уменьшении остатка убытка, начисленного по налогу на прибыль по состоянию на 01.01.2013 на 7 776 889 руб., об уменьшении остатка убытка, полученного в 2013 году на 185 924 руб., ЗАО "МКС Омска" в сумме 62 397 руб. за 2012 год, ЗАО "МКС Челябинска" в сумме 230 000 руб. за 2012 год, обусловленными пунктом 1.5 описательной части обжалуемого решения.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 16 мая 2017 года, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 07 сентября 2017 года, заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, ответчик - МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 обратился в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда города Москвы от 16 мая 2017 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного Московской области от 07 сентября 2017 года и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Ответчик - МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 в лице своего представителя в судебном заседании суда кассационной инстанции настаивал на удовлетворении кассационной жалобы по основаниям, в ней изложенным.

Заявитель - ПАО "Мобильные ТелеСистемы" в лице своего представителя возражал относительно удовлетворения кассационной жалобы, полагая, что принятые по делу судебные акты являются законными и обоснованными, представлен отзыв на кассационную жалобу.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность судебных актов, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, заслушав явившихся в судебное заседание лиц, участвующих в деле, и, проверив в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражными судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых решении и постановлении, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, не находит оснований для отмены или изменения судебных актов суда первой и апелляционной инстанции в обжалуемой части ввиду следующего.

Как следует из материалов дела и установлено судами обеих инстанций, МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 проведена выездная налоговая проверка ПАО "Мобильные ТелеСистемы" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013.

По результатам проверки был составлен акт от 04.12.2015 N 13.

По результатам рассмотрения акта и возражений на акт принято решение от 22.01.2016 N 2 в соответствии с которым обществу доначислены суммы налогов в размере 13 516 079 руб., начислены пени в сумме 641 306,60 руб., также обществу предложено уплатить указанные в пункте 3.1 решения недоимку и пени; внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета; уменьшить остаток убытка, переносимого на будущее ЗАО "Комстар-Регионы" по состоянию на 01.01.2013 на 7 776 889 руб., а также уменьшить убыток, полученный ЗАО "Комстар-Регионы" в 2013 году на 185 924 руб., ЗАО "МКС Омска" уменьшить убытки в сумме 62 307 руб. за 2012 год, "МКС Челябинска" уменьшить убытки в сумме 230 000 руб. за 2012 год.

Заявитель, полагая, что вышеуказанное решение инспекции необоснованное, обратился в соответствии со статьями 101 и 101.2, 139 Налогового кодекса Российской Федерации с апелляционной жалобой в ФНС России.

Решением по апелляционной жалобе от 11.04.2016 N СА-4-9/6204@ ФНС России обжалуемое решение инспекции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба - без удовлетворения.

ПАО "МТС", посчитав, что решение от 22.01.2016 N 2 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части необоснованное и нарушает его права и законные интересы, обратилось с заявлением в суд.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, исходил из того, что оспариваемое решение налогового органа не соответствует действующему налоговому законодательству и нарушает права и интересы общества.

Суд апелляционной инстанции с выводами суда первой инстанции согласился.

Кассационная коллегия считает, что выводы судов первой и апелляционной инстанций о применении норм права соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, оценка которым судами дана в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; суды первой и апелляционной инстанций правильно применили нормы права; кассационная жалоба удовлетворению не подлежат ввиду следующего.

В силу статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно положениям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, экономически оправданные, связанные с деятельностью, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами (затратами) понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Кроме того, нормы подпункта 2 пункта 2 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации относят расходы на оплату труда к расходам, связанным с производством и реализацией.

Исходя из положений пункта 9 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции статьи, действующей на момент увольнения) к расходам на оплату труда в целях настоящей главы относятся начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика.

Таким образом, Налоговым кодексом Российской Федерации прямо предусмотрено право налогоплательщика отнести на расходы затраты на выплату компенсации работникам, увольнение которых связано с сокращением численности или штата, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией.

Более того, с 1 января 2015 года пункт 9 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации скорректирован в соответствии с трудовым законодательством и правоприменительной практикой. В редакции Федерального закона от 29.11.2014 N 382-ФЗ к расходам на оплату труда в целях учета при налогообложении прибыли относятся начисления увольняемым работникам, в том числе в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика. При этом в целях настоящего пункта начислениями увольняемым работникам признаются, в частности, выходные пособия, производимые работодателем при прекращении трудового договора, предусмотренные трудовыми договорами и (или) отдельными соглашениями сторон трудового договора, в том числе соглашениями о расторжении трудового договора, а также коллективными договорами, соглашениями и локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права.

Согласно заключению Комитета Совета Федерации по бюджету и финансовым рынкам от 24.11.2014 N 3.5-03/1821 по Федеральному закону "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации", принятому Государственной думой 21.11.2014, данным законом приводится в соответствие с трудовым законодательством Российской Федерации и правоприменительной практикой положение о признании расходами на оплату труда выходных пособий, производимых работодателем при прекращении трудового договора, предусмотренных трудовыми договорами и отдельными соглашениями сторон трудового договора.

Таким образом, изменениями в пункте 9 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации не создана новая норма, а внесены уточнения.

При этом на основании пункта 25 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации в целях налогообложения трудовым договором могут быть предусмотрены другие случаи выплаты выходных пособий и устанавливаться повышенные размеры таких пособий.

Соответственно статьей 255 Налогового кодекса Российской Федерации установлен открытый перечень расходов на оплату труда работников, учитываемых в целях налогообложения, единственным условием является произведение таких выплат в рамках трудовых и связанных с ними отношений.

В соответствии с положениями статьи 9 Трудового кодекса Российской Федерации регулирование трудовых отношений может осуществляться путем заключения, изменения, дополнения работниками и работодателями соглашений, трудовых договоров.

Согласно статье 178 Трудового кодекса Российской Федерации трудовым договором могут предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, не связанные с ликвидацией организации, сокращением численности или штата, а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий.

Таким образом, учитывая положения статей 253, 255 Налогового кодекса в их взаимной связи со статьями 9, 178 Трудового кодекса, само по себе обстоятельство, что выплаты работникам общества произведены во исполнение соглашений о расторжении трудовых договоров, не исключает возможности признать такие выплаты в целях налога на прибыль организаций на основании статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации (Определение Верховного Суда Российской Федерации от 23.09.2016 N 305-КГ16-5939).

Также в определении Верховного Суда Российской Федерации от 23.09.2016 N 305-КГ16-5939 указано, что при оценке экономической оправданности должна учитываться связь расходов с экономической деятельностью налогоплательщика, расходы по существу не могут быть направлены на удовлетворение личных нужд уволенных граждан за счет бывшего работодателя.

При этом выплаты, производимые на основании соглашений о расторжении трудового договора, могут выполнять как функцию выходного пособия (заработка, сохраняемого на относительно небольшой период времени до трудоустройства работника), так и по существу выступать платой за согласие работника на отказ от трудового договора, направлены на разрешение возможной конфликтной ситуации при увольнении.

При достижении цели через увольнение работника по соглашению (в противовес случаям перевода сотрудника на другую должность, доплат к пенсиям, уволившимся по собственному желанию и т.п.) выплаты сами по себе в любом случае являются оправданными.

При этом поскольку альтернативным способом увольнения в таком случае является только сокращение штата (иные основания для увольнения по инициативе работодателя из статьи 81 Трудового кодекса Российской Федерации, как правильно указано судами, не относятся к обстоятельствам настоящего спора и сами по себе редки), то с затратами на этот путь и нужно сравнивать размер выплат по соглашению.

Кроме того, статья 178 Трудового кодекса Российской Федерации предусматривает выплату выходного пособия в размере от 1 до 3 среднемесячных заработков. Статья 180 Трудового кодекса РФ требует выплаты еще двухмесячного содержания работнику с момента уведомления о сокращении вне зависимости от того, будет ли тот фактически работать этот срок, либо по тому же соглашению увольнение произойдет "досрочно".

Верховным Судом Российской Федерации, указано, что, сопоставимыми выплатами при увольнении являются суммы в пределах 1-5 среднемесячных заработков работника.

Споры о том, насколько обоснован тот или иной размер выплат внутри этого диапазона приводит лишь к спорам об оценке экономической целесообразности и вторжению в свободу договора, тогда как обстоятельства обоснованности выплаты "второго и третьего" заработка работнику, который не встал на "биржу труда", либо сразу трудоустроился в другое место, что лишало бы его права на повышенный размер выходного пособия не должны оцениваться, поскольку при увольнении сотрудника они находятся вне разумного контроля со стороны работодателя, конкретный размер выплат - это лишь результат договоренности сторон.

Кроме того, Судебная коллегия отметила, что налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу при применении статьи 252 Налогового кодекса оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности. Расходы признаются экономически обоснованными, если они необходимы для деятельности налогоплательщика (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N 8905/10, от 25.02.2010 N 13640/09). По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Таким образом, является правомерным вывод судов первой и апелляционной инстанций, что в пределах суммового диапазона в 1-5 среднемесячных заработка размер выплат является целесообразным, соответствующим Трудовому кодексу Российской Федерации, а потому оспаривание выплат в этих пределах является вторжением в свободу усмотрения сторон трудового договора, при этом в любом случае должен выполняться критерий деловой цели.

В качестве допустимого способа доказывания экономической эффективности являются ссылки налогоплательщика на экономию при выплатах по соглашению по сравнению с выплатами, полагающимися при проведении процедуры сокращения штата.

Как установлено судами обеих инстанций, в обоснование своих требований заявителем в материалы дела представлен экономический расчет, подтверждающий экономию в 10 884 747 рублей по сравнению с процедурой сокращения. Инспекцией данный расчет по существу не оспорен, контррасчет не представлен.

Исследовав и оценив представленные в дело доказательства в их совокупности и взаимной связи в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды пришли к обоснованному выводу, что заявитель представил доказательства экономической оправданности затрат на выплату "компенсаций" увольняемым работникам, имея в виду, что в случае увольнения работников по сокращению штатов им причитались бы большие суммы выплат, а также представил доказательства того, что фактически преследовал цель уменьшения численности работников.

Более того, согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 23.09.2016 N 305-КГ16-5939, выплаты, производимые на основании соглашений о расторжении трудового договора, могут выполнять как функцию выходного пособия (заработка, сохраняемого на относительно небольшой период времени до трудоустройства работника), так и по существу выступать платой за согласие работника на отказ от трудового договора.

С учетом вышеизложенного, правомерность отнесения компенсаций при увольнении к расходам на основании пункта 9 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации подтверждена документами по увольнению в связи с сокращением и установленной налоговым органом реорганизацией налогоплательщиков, выплативших компенсацию по соглашению при увольнении, в связи с чем общество правомерно учло данные расходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

При этом отклоняя доводы инспекции, суды обеих инстанций правомерно указали, что обязанности работодателя перед работником, вытекающие из трудовых отношений между ними и установленные путем заключения соглашения, следует рассматривать как установленные трудовым договором вне зависимости от того, как было поименовано соглашение, устанавливающее соответствующие обязанности.

Исходя из изложенного, вопреки доводам заявителя кассационной жалобы, суды первой и апелляционной инстанции, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пришли к обоснованному выводу, что оспариваемое решение налогового органа в обжалуемой части не соответствуют действующему налоговому законодательству и нарушает права и законные интересы налогоплательщика, в связи с чем суды правомерно удовлетворили заявленные требования.

Доводы заявителя кассационной жалобы о несогласии с оценкой судами имеющихся в деле доказательств по сути направлены на переоценку установленных судами фактических обстоятельств дела и имеющихся в деле доказательств, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации выходит за пределы полномочий суда кассационной инстанции.

Исходя из изложенного, судами первой и апелляционной инстанций полно и всесторонне исследованы обстоятельства дела, правильно применены нормы материального и процессуального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебного акта, арбитражными судами первой и апелляционной инстанции при вынесении обжалуемых судебных актов, не допущено.

Иные доводы о нарушении судами первой и апелляционной инстанций норм права, приведенные в кассационной жалобе, подлежат отклонению, поскольку основаны на неправильном толковании норм права, а также как направленные на переоценку установленных судами первой и апелляционной инстанций обстоятельств и представленных в материалы дела доказательств, которая в силу положений статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Руководствуясь ст. ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Москвы от 16 мая 2017 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 07 сентября 2017 года по делу N А40-153074/2016,- оставить без изменения, а кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 - без удовлетворения.

Председательствующий судья

А.А. Дербенев

Судьи

Д.В. Котельников Ю.Л. Матюшенкова