Постановление Арбитражного суда Московского округа от 21 марта 2018 г. N Ф05-2286/18 по делу N А40-13271/2017

г. Москва

21 марта 2018 г.

Дело N А40-13271/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 19 марта 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 21 марта 2018 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Матюшенковой Ю.Л.

судей: Дербенева А.А., Котельникова Д.В.

при участии в заседании:

от истца (заявителя): Дупак А.С. д. от 06.09.17

от ответчика (заинтересованного лица): Званков В.В. д. от 23.10.17, Калинина А.В. д. от 20.11.17, Шмытов А.А. д. от 25.04.17, Марченкова В.Ю. д. от 16.01.18

от третьего лица: Званков В.В. д. от 25.10.17, Сульдина К.А. д. от 16.03.18

рассмотрев 19 марта 2018 года в судебном заседании кассационную жалобу

ООО "Внешнеэкономический промышленный банк"

на решение Арбитражного суда города Москвы от 25 сентября 2017 года,

принятое судьей Бедрацкой А.В.,

на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда

от 14 декабря 2017 года,

принятое судьями Бекетовой И.В., Захаровым С.Л., Свиридовым В.А.

по заявлению ООО "Внешнеэкономический промышленный банк" (ОГРН 1027700514049)

к Межрайонной ИФНС N 50 по г. Москве, УФНС России по г. Москве (ОГРН 1047777000149)

третье лицо: МИФНС по КН N 9

о признании недействительными решений N 89 от 26.08.2016., N 21-19/146939 от 07.12.2016;

установил:

ООО "Внешнеэкономический промышленный банк" в лице конкурсного управляющего Государственной корпорации "Агентство по страхованию вкладов" обратилось с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной ИФНС России N 50 по г. Москве от 26.08.2016 N 89 об отказе в привлечении к налоговой ответственности, решения Управления ФНС России по г. Москве от 07.12.2016 N 21-19/146939.

Решением от 25.09.2017 Арбитражный суд города Москвы отказал в удовлетворении заявленных требований в полном объеме. Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 14.12.2017 решение оставлено без изменения.

Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой Общества, в которой заявитель со ссылкой на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, вынести новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. В судебном заседании заявитель уточнил заявленные требования, просил изменить судебные акты в части квалификации платежей и вынести новый судебный акт, исключив указание на то, что суммы, доначисленные оспариваемым решением, являются текущими платежами в деле о банкротстве.

В заседании суда кассационной инстанции представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы.

Представители ответчиков и третьего лица в отзывах на кассационную жалобу и в заседании суда возражали против кассационной жалобы. Отзывы на кассационную жалобу представлены и приобщены к материалам дела.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Судами установлено, что в отношении Банка проведена камеральная налоговая проверка на основании налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2 месяца 2016 г. Банком по итогам 2 месяцев 2016 года учтены доходы от восстановления резервов по ссудной и приравненной к ней задолженности в размере 5 063 799 018 руб., в состав внереализационных расходов организации за 2 месяца 2016 года включены расходы по созданию резервов по ссудной и приравненной к ней задолженности (далее - РВПС) в размере 149 718 867 831 руб.

Приказом Банка России от 21.01.2016 N ОД-141 у Заявителя отозвана лицензия на осуществление банковских операций с 21.01.2016.

Инспекция исходила из неправомерности действий по отнесению на расходы сумм РВПС после отзыва у банка лицензии.

Соглашаясь с позицией налоговых органов, суды правильно определили, что спорным по настоящему делу является вопрос применения положений статьи 292 НК РФ к налогоплательщику, у которого отозвана лицензия на осуществление банковских операций.

Суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные в порядке, устанавливаемом Центральным банком Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)", признаются расходом с учетом ограничений, предусмотренных статьей 292 НК РФ (абзац 2 пункта 1 статьи 292 НК РФ).

Согласно статье 69 Федерального закона от 10.07.2002 N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)" Банк России определяет порядок формирования и размер образуемых до налогообложения резервов (фондов) кредитных организаций для покрытия возможных потерь по ссудам, валютных, процентных и иных финансовых рисков в соответствии с федеральными законами.

В соответствии со статьей 24 Закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" в целях обеспечения финансовой надежности кредитная организация обязана создавать резервы (фонды), в том числе под обесценение ценных бумаг, порядок формирования и использования которых устанавливается Банком России. Минимальные размеры резервов (фондов) устанавливаются Банком России. Размеры отчислений в резервы (фонды) из прибыли до налогообложения устанавливаются федеральными законами о налогах.

Положением Банка России от 26.03.2004 N 254-П "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности" (далее - Положение N 254-П) установлен порядок формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности (далее - ссуды), к которым относятся денежные требования и требования, вытекающие из сделок с финансовыми инструментами, перечень которых приведен в приложении 1 к указанному Положению, а также особенности осуществления Банком России надзора за соблюдением кредитными организациями порядка формирования резервов на возможные потери по ссудам.

Вместе с тем, из положений абзаца 2 статьи 2 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" следует, что нормативно-правовые акты Центрального банка Российской Федерации могут применяться исключительно к правоотношениям, связанным с осуществление кредитными организациями банковской деятельности.

С учетом изложенного, суды правильно исходили из того, что Банк России определяет порядок формирования и размер образуемых до налогообложения резервов (фондов) кредитных организаций, но не порядок признания таковых в целях 25 главы Налогового кодекса Российской Федерации "Налог на прибыль организаций".

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Согласно подпункту 19 пункта 2 статьи 291 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам банков относятся расходы, понесенные при осуществлении банковской деятельности, в частности, суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, расходы на формирование которого учитываются в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены статьей 292 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 292 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что банки вправе создавать не только резервы по сомнительным долгам, предусмотренные статьей 266 НК РФ, но и резервы на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности (включая задолженность по межбанковским кредитам и депозитам) (РВПС) в порядке, предусмотренном статьей 292 НК РФ.

При определении налоговой базы не учитываются расходы в виде отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные банками под задолженность, относимую к стандартной, в порядке, устанавливаемом Центральным банком Российской Федерации, а также в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные под векселя, за исключением учтенных банками векселей третьих лиц, по которым вынесен протест в неплатеже (абзац 3 пункта 1 статьи 292 НК РФ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 292 Налогового кодекса Российской Федерации суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, сформированные с учетом положений пункта 1 указанной статьи включаются в состав внереализационных расходов в течение налогового периода.

Суммы резервов на возможные потери по ссудам, отнесенные на расходы банка, используются банком при списании с баланса кредитной организации безнадежной задолженности по ссудам в порядке, установленном Центральным банком Российской Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 292 Налогового кодекса Российской Федерации суммы резервов на возможные потери по ссудам, отнесенные на расходы банка и не полностью использованные банком в отчетном (налоговом) периоде на покрытие убытков по безнадежной задолженности по ссудам и задолженности, приравненной к ссудной, могут быть перенесены на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого резерва должна быть скорректирована на сумму остатков резерва предыдущего налогового периода. В случае, если сумма вновь создаваемого в налоговом периоде резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего налогового периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов банка в последнее число налогового периода. В случае, если сумма вновь создаваемого резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего налогового периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы банков в последнее число налогового периода.

В соответствии с пунктом 7 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде сумм восстановленных резервов, расходы на формирование которых были приняты в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены статьей 292 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации датой признания внереализационного дохода в виде сумм восстановленных резервов является последний день отчетного (налогового) периода.

Таким образом, руководствуясь положениями вышеприведенных норм, судами сделан правомерный вывод, что право признания в составе расходов сумм отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные в порядке, устанавливаемом Банком России (пункт 1 статьи 292 НК РФ), а также право переноса на следующий отчетный (налоговый) период сумм РВПС, отнесенных на расходы банка и не полностью использованных в отчетном (налоговом) периоде на покрытие убытков по безнадежной задолженности по ссудам и задолженности, приравненной к ссудной (пункт 3 статьи 292 НК РФ), предусмотрено только для кредитных организаций.

После того, как у банка отозвана лицензия, он не может считаться кредитной организацией для целей налогообложения.

Налогоплательщик, с 21.01.2016.не являясь банком, не имел правовых оснований для применения положений статьи 292 НК РФ в спорном отчетном периоде.

После отзыва лицензии на осуществление банковских операций Общество утратило специальную правоспособность банка и не имело правовых оснований согласно статье 292 Налогового кодекса для создания (переноса) резерва на возможные потери по ссудам, с отнесением соответствующих сумм на затраты в целях налогообложения.

Выводы судов соответствуют правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, высказанной в определениях от 20 декабря 2017 г. N 306-КГ17-19141, от 27 июля 2017 г. N 301-КГ17-9072, от 15 июня 2017 г. N 306-КГ17-6513, от 6 июня 2017 г. N 306-КГ17-5908 и др.

Довод кассационной жалобы о неприменении судами п. 7 ст. 3 НК РФ в связи с неопределенностью правового регулирования вопроса о том, в каком порядке применяются нормы НК РФ к налогообложению и обязанностям кредитных организаций после отзыва лицензии, отклоняется кассационной коллегией как не соответствующий нормам закона.

Согласно указанному пункту все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов). Каких-либо сомнений, противоречий, неясностей, неопределенности правового регулирования, пробелов в нем суд кассационной инстанции не установил.

Ст. 11 НК РФ даны определения ряда понятий для целей настоящего Кодекса и иных актов законодательства о налогах и сборах. В частности, понятием "банк (банки)" охватываются коммерческие банки и другие кредитные организации, имеющие лицензию Центрального банка Российской Федерации.

Из положений Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 ФЗ "О банках и банковской деятельности" следует, что нормативно-правовые акты Центрального банка Российской Федерации могут применяться исключительно к правоотношениям, связанным с осуществлением кредитными организациями банковской деятельности.

При таких обстоятельствах не является неясным правовое регулирование вопроса о возможности считать для целей налогообложения Общество банком (кредитной организацией) после отзыва лицензии на осуществление банковской деятельности.

Доводы кассационной жалобы о неприменении судами норм Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)" с учетом специфики регулирования банкротства кредитных организаций при решении вопроса о том, являются ли требования по уплате начисленных спорными решения налоговых платежей текущими или реестровыми, отклоняются судом как не свидетельствующие о незаконности оспариваемых ненормативных актов.

Сама по себе квалификация доначисленных сумм налогов и пени как текущих платежей в решении налогового органа не затрагивает прав Общества и не свидетельствует о незаконности решения, поскольку характер платежей (текущие или реестровые) определяется не при проверке законности решения налогового органа, а в рамках дела о банкротстве.

В силу статей 63, 100, 142 Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве) " (Закона о банкротстве) в корреспонденции с частью 1 статьи 223 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации требование налогового органа как уполномоченного органа (кредитора по обязательным платежам) в деле о банкротстве об уплате обязательных платежей может быть предъявлено к налогоплательщику - должнику в деле о банкротстве только с соблюдением порядка, установленного Законом о банкротстве.

Налоговый орган не вправе применять к налогоплательщику, в отношении которого введена процедура банкротства, принудительные меры по взысканию налога, предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации (статьи 69, 46, 47, 76).

Наличие вступившего в законную силу судебного акта по настоящему делу не предрешает вопрос о включении спорных пеней в реестр требований кредиторов должника, поскольку положения пункта 10 статьи 16 Закона о банкротстве исключают рассмотрение арбитражным судом, в производстве которого находится дело о банкротстве, разногласий по составу и размеру обязательных платежей, но не исключают применение судом положений статей 63, 100, 142 Закона о банкротстве при разрешении вопроса о включении в реестр требований кредиторов сумм обязательных платежей.

Суд кассационной инстанции отклоняет приведенные в кассационной жалобе доводы, поскольку они не опровергают выводы судебных инстанций, а повторяют доводы, которые являлись предметом проверки судами, свидетельствуют о несогласии заявителя с выводами судов, основанными на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, которым дана надлежащая правовая оценка. Несогласие заявителя с их оценкой и иная интерпретация, неправильное толкование им норм закона, не означают судебной ошибки (ст. 71 АПК РФ).

Пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции ограничены проверкой правильности применения судами норм материального и процессуального права, а также соответствия выводов о применении нормы права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам (ч. ч. 1, 3 ст. 286 АПК РФ).

Арбитражный суд кассационной инстанции не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в обжалуемом судебном акте либо были отвергнуты судами, разрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими (ч. 2 ст. 287 АПК РФ).

Судебными инстанциями правильно применены нормы материального права, выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам.

Доводы жалобы направлены на переоценку выводов суда первой и апелляционной инстанций, что в силу ст. 286 и ч. 2 ст. 287 АПК РФ не допускается при рассмотрении спора в суде кассационной инстанции.

Нарушений судом первой и апелляционной инстанций норм процессуального права, являющихся в соответствии с ч. 4 ст. 288 АПК РФ основаниями для отмены судебного акта, не установлено.

Руководствуясь статьями 284, 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

постановил:

решение Арбитражного суда города Москвы от 25 сентября 2017 года, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 14 декабря 2017 года по делу N А40-13271/2017- оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.

Председательствующий судья

Ю.Л. Матюшенкова

Судьи

А.А. Дербенев Д.В. Котельников