Постановление Арбитражного суда Московского округа от 26 сентября 2018 г. N Ф05-15112/18 по делу N А40-242610/2017

город Москва

26 сентября 2018 г.

Дело N А40-242610/2017

Резолютивная часть постановления оглашена 20.09.2018 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 26.09.2018 г.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Анциферовой О.В.

судей: Дербенёва А.А., Матюшенковой Ю.Л.,

при участии в заседании:

от заявителя: Каштанова М.А., доверенность от 09.08.2018 г.

от заинтересованного лица: Морозов А.В., доверенность от 30.08.2018 г., Ананьева М.В., доверенность от 09.01.2018 г.

рассмотрев 20 сентября 2018 года в открытом судебном заседании кассационную жалобу ООО "Нейро-клиника"

на решение Арбитражного суда города Москвы от 27.03.2018 года

принятое судьей Суставовой О.Ю.,

на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 08.06.2018 года,

принятое судьями Румянцевым П.В., Свиридовым В.А., Красновой Т.Б.,

по заявлению ООО "Нейро-клиника"

к ИФНС России N 27 по г. Москве

об оспаривании решений,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Нейро-клиника" (далее - ООО "Нейро-клиника", общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по г. Москве) о признании недействительными решений об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.09.2017 г. N 2к/17-13001, 2к/17-13002, 2к/17-13003, 2к/17-13004.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 27.03.2018 г., оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции, в удовлетворении требований заявителя отказано в полном объеме.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами арбитражного суда первой и апелляционной инстанций, ООО "Нейро-клиника" обратился в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой.

Представитель подателя кассационной жалобы настаивал на удовлетворении кассационной жалобы, по доводам, изложенной в ней, в том числе ссылаясь на нарушение судами норм материального права, а именно статей 81, 88, 100, 101, 284.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Представитель заинтересованного лица возражал против удовлетворения кассационной жалобы, по доводам, изложенным в приобщенном к материалам дела отзыве на кассационную жалобу, а также в судебных актах и просил решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.

Дополнения к кассационной жалобе, представленные заявителем подлежат возврату ввиду пропуска срока, предусмотренного частью 1 статьи 276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Поскольку дополнения поданы в электронном виде, на бумажном носителе возврату не подлежат.

Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой ООО "Нейро-клиника", в которой заявитель со ссылкой на не соответствие выводов суда первой и апелляционной инстанций фактическим обстоятельствам дела, а также на нарушение норм материального права просит решение арбитражного суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции отменить, направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, заслушав явившихся в судебное заседание лиц, участвующих в деле, и, проверив в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражным судом первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, считает кассационную жалобу подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Заявитель обосновывает право на применение ставки 0% по налогу на прибыль за спорный период тем обстоятельством, что все критерии, позволяющие применять льготы, обществом соблюдены. Само по себе позднее предоставление сведений в налоговый орган, а также подача уточненных деклараций после 28.03.2017 г. не может явиться основанием для не применения льготы.

Судами установлено, что налоговым органом по результатам камеральных налоговых проверок представленных Обществом налоговых деклараций (уточненных налоговых деклараций) по налогу на прибыль организаций составлены Акты: N 2к/17-51553 от 05.07.2017 г. - по результатам камеральной налоговой проверки уточненной (N 1) налоговой декларации по налогу на прибыль за 3 месяца 2016 года; N 2к/17-51556 от 05.07.2017 г. - по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на прибыль за 6 месяцев 2016 года; N 2к/17-51557 от 05.07.2017 г. - по результатам камеральной налоговой проверки уточненной N 1 налоговой декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2016 года; N 2к/17-51558 от 05.07.2017 г. - по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на прибыль за 12 месяцев 2016 года.

06.09.2017 г. Обществом в ИФНС России N 27 по г. Москве были поданы возражения на акты камеральных налоговых проверок: возражения (получены 06.09.2017, вх. N 090126) на акт N 2к/17-51553 от 05.07.2017; возражения (получены 06.09.2017, вх. N 090128) на акт N 2к/17-51556 от 05.07.2017; возражения (получены 06.09.2017, вх. N 090130) на акт N 2к/17-51557 от 05.07.2017; возражения (получены 06.09.2017, вх. N 090132) на акт N 2к/17-51558 от 05.07.2017.

По итогам рассмотрения материалов камеральных налоговых проверок Налоговый органом вынесены Решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 2к/17-13001 от 27.09.2017 г., N 2к/17-13002 от 27.09.2017 г., N 2к/17-13003 от 27.09.2017 г. и N 2к/17-13004 от 27.09.2017 г. (соответственно).

В соответствии с Решением N 2к/17-13001 от 27.09.2017 г., вынесенного по результатам камеральной налоговой проверки уточненной (N 1) налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 3 месяца 2016 года, Обществу в связи с не исчислением авансовых платежей по налогу на прибыль организаций в порядке ст. 284 НК РФ начислен налог на прибыль по состоянию на 28.04.2016 г. в сумме 8 875 838 руб., предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль, а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

В соответствии с Решением N 2к/17-13002 от 27.09.2017 г., вынесенного по результата камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на прибыль за 6 месяцев 2016 года, Обществу уменьшена сумма авансовых платежей по налогу на прибыль в размере 2 070 536 руб., в связи с не исчислением авансовых платежей по налогу на прибыль организаций в порядке ст. 284 НК РФ начислен налог на прибыль по состоянию на 28.07.2016 г. в сумме 2 367 383 руб., предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль, а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

В соответствии с Решением N 2к/17-13003 от 27.09.2017 г., вынесенного по результатам камеральной налоговой проверки уточненной (N 1) налоговой декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2016 года, Обществу в связи с не исчислением авансовых платежей по налогу на прибыль организаций в порядке ст. 284 НК РФ начислен налог на прибыль по состоянию на 28.10.2016 г. в сумме 9 602 945 руб., предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль, а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

В соответствии с Решением N 2к/17-13004 от 27.09.2017 г., вынесенного по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на прибыль за 12 месяцев 2016 года, Обществу предложено уменьшить сумму налога на прибыль за 12 месяцев 2016 года в размере 11 896 227 руб. по сроку 28.03.2017 г. и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

По результатам рассмотрения апелляционных жалоб Управление Федеральной налоговой службы России по г. Москве вынесло решения от 20.11.2017 г. N 21-19/190934, N 21-19/190924, N 21-19/190938 и N 21-19/190930, которыми в удовлетворении апелляционных жалоб налогоплательщика было отказано.

Суды двух инстанций, соглашаясь с выводом инспекции и отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика, исходили из того, что в силу пункта 6 статьи 284.1 Налогового кодекса организация, применяющая налоговую ставку 0 процентов в соответствующем налоговом периоде, обязана представить в налоговый орган ряд сведений до истечения срока представления налоговой декларации, то есть в ситуации общества - до 28.03.2017. На основании абзаца 5 пункта 6 статьи 284.1 Налогового кодекса при непредставлении в этот срок необходимых сведений с начала налогового периода, данные за который не были представлены в установленном порядке, применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 284 Налогового кодекса, составляющая 20 процентов.

Принимая во внимание, что уточненные налоговые декларации, а также сведения, подтверждающие обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов за спорный период год, представлены обществом после 28.03.2017, суды заключили, что общество не вправе применять указанную ставку налога, обязано исчислить и уплатить налог за 2016 год по ставке 20 процентов.

Между тем выводы судов не могут быть признаны правильными.

На основании пункта 1 статьи 284.1 Налогового кодекса организации, осуществляющие медицинскую деятельность в соответствии с законодательством Российской Федерации, вправе применять налоговую ставку 0 процентов при соблюдении условий, установленных этой статьей.

Условия для применения налоговой ставки 0 процентов установлены пунктом 3 статьи 284.1 Налогового кодекса и связаны с наличием лицензии на осуществление медицинской деятельности, достижением определенных показателей, касающихся доли доходов от ведения указанной деятельности, численности штатного медицинского персонала, общего количества штатных работников, а также с отсутствием у налогоплательщика операций с векселями и производными финансовыми инструментами.

Спор относительно соответствия общества условиям, предусмотренным пунктом 3 статьи 284.1 Налогового кодекса Российской Федерации, отсутствовал.

Для целей подтверждения выполнения указанных условий согласно пункту 6 статьи 284.1 Налогового кодекса организации, применяющие налоговую ставку 0 процентов, по окончании каждого налогового периода, в течение которого они применяют эту налоговую ставку, в сроки, установленные для представления налоговой декларации, представляют в налоговый орган по месту своего нахождения сведения о доле доходов организации от осуществления медицинской деятельности, а также сведения о численности работников, численности медицинского персонала.

Из содержания названных положений вытекает, что статьей 284.1 Налогового кодекса для отдельной категории налогоплательщиков (осуществляющих медицинскую деятельность и удовлетворяющих совокупности условий, предъявляемых к этой деятельности) предусмотрена возможность не уплачивать налог, что в соответствии с пунктом 1 статьи 56 Налогового кодекса является налоговой льготой.

По общему правилу о реализации своего права на использование налоговой льготы налогоплательщик заявляет в налоговой декларации (пункт 1 статьи 80 Налогового кодекса), представление которой выступает основанием для осуществления налоговым органом мероприятий налогового контроля в форме камеральной налоговой проверки (пункт 1 статьи 88 Налогового кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 88 Налогового кодекса в рамках камеральной налоговой проверки контролю подвергаются данные представленной налогоплательщиком декларации, а также документы о деятельности налогоплательщика, представленные им самим, имеющиеся у налогового органа документы.

При этом в силу пункта 5 статьи 88 и пункта 4 статьи 101 Налогового кодекса лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы, а руководитель налогового органа (его заместитель) - исследовать эти документы при рассмотрении материалов налоговой проверки.

Таким образом, вопрос о предоставлении налоговой льготы решается по результатам налоговой проверки, в рамках которой должны быть исследованы все направленные налогоплательщиком (имеющиеся у налогового органа) документы, подтверждающие наличие предусмотренных законом условий для использования льготы, в том числе, поступившие после представления декларации до окончания налоговой проверки.

Судами установлено, что необходимые документы представлены 21.04.2017 г.

Исходя из пункта 1 статьи 81 Налогового кодекса и разъяснений, данных в пункте 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", право на налоговую льготу также может быть заявлено в уточненной налоговой декларации и подтверждено по результатам ее проверки.

Следовательно, сам по себе пропуск срока подачи сведений о выполнении условий для применения налоговой ставки 0 процентов не является основанием для лишения налоговой льготы, которая применялась налогоплательщиком в течение истекшего налогового периода.

В рассматриваемой ситуации налоговый орган действовал непоследовательно, приняв решение о доначислении налога по результатам камеральной проверки представленных обществом уточненных налоговых декларации, но без соблюдениях тех правил проведения камеральной налоговой проверки и рассмотрения ее результатов, которые установлены статьями 88 и 101 Налогового кодекса, что не может быть признано правомерным.

При этом в пункте 6 статьи 284.1 Налогового кодекса, на который сослались инспекция и суды, констатируется наличие обязанности по уплате налога в том случае, когда необходимые сведения к установленному сроку не были представлены налогоплательщиком, но не установлен запрет на использование налоговой ставки 0 процентов, если допущенное нарушение сводится только к несоблюдению срока представления сведений (документов), и указанное нарушение устранено на момент проведения налоговой проверки, рассмотрения ее материалов.

При ином подходе обязанность по исчислению и уплате налога с применением налоговой ставки 20 процентов приобретает характер штрафной санкции (меры ответственности) за нарушение срока представления сведений, которая возлагается на налогоплательщика, чье соответствие условиям применения налоговой ставки 0 процентов, указанным в пункте 3 статьи 284.1 Налогового кодекса, не опровергается по результатам налоговой проверки, и использовавшего льготу фактически при исчислении налога за истекший период. Однако меры налоговой ответственности должны быть прямо предусмотрены главами 16 и 18 Налогового кодекса, что следует из пункта 1 статьи 107 и пункта 1 статьи 108 Налогового кодекса, а их применение - отвечать требованиям соразмерности и справедливости.

Указанный подход соответствует позиции, изложенной в Определении Верховного Суда Российской Федерации N 304-КГ18-5513.

Изложенные в обжалуемых судебных актах выводы явились следствием неверного толкования норм материального права, регулирующих спорные правоотношения, что является основанием для отмены данных судебных актов в силу п. 3 ч. 2 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Таким образом, учитывая, что фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами первой и апелляционной инстанций правильно, а именно спор по соответствию общества критериям, позволяющим применить льготу, отсутствовал, однако установлена несвоевременность предоставления сведений в налоговый орган и подача уточненных деклараций после 28.03.2017 г., вместе с тем, нормы материального права судами применены не верно, кассационная коллегия в силу ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации считает возможным кассационную жалобу общества удовлетворить, отменить обжалуемые судебные акты и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт об удовлетворении требований.

Нарушений судом первой и апелляционной инстанций норм процессуального права, являющихся в соответствии с ч. 4 ст. 288 АПК РФ основаниями для безусловной отмены судебного акта, не установлено.

Судебные расходы подлежат возмещению налоговым органом в порядке статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд:

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 27 марта 2018 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 08 июня 2018 года по делу N А40-242610/2017 - отменить.

Признать недействительными решения ИФНС России N 27 по городу Москве об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 2к/17-13001 от 27.09.2017 г., N 2к/17-13002 от 27.09.2017 г., N 2к/17-13003 от 27.09.2017 г. и N 2к/17-13004 от 27.09.2017 г.

Взыскать с ИФНС России N 27 по городу Москве в пользу ООО "Нейро-клиника" 12 000 руб. судебных расходов за рассмотрение дела в суде первой инстанции, 1500 руб. судебных расходов за подачу апелляционной жалобы, 1500 руб. судебных расходов за подачу кассационной жалобы.

Председательствующий судья

О.В. Анциферова

Судьи

А.А. Дербенёв Ю.Л. Матюшенкова